Организация приобретает как товары, операции по реализации которых подлежат обложению НДС по ставке 18%, так и товары, освобождаемые от обложения НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ. В каком порядке счета-фактуры по указанным товарам регистрируются в книге покупок после вступления в силу изменений, внесенных Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 N 283 в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914?

Ответ: Согласно пп. 1 п. 3 ст. 169 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, если иное не предусмотрено п. 4 указанной статьи при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ.

Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 N 283 утверждены изменения, которые вносятся в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914, вступившие в силу с 30 мая 2006 г.

В соответствии с абз. 1 п. 8 Правил (в ред. Постановления N 283) счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ (с учетом положений ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах").

При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по различным налоговым ставкам и (или) не подлежат налогообложению, регистрация счета-фактуры в книге покупок производится на ту сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет и которая определяется с учетом положений п. 10 ст. 165 и п. 4 ст. 170 НК РФ (абз. 2 п. 8 Правил).

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 данной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, с вступлением в силу с 30 мая 2006 г. изменений, внесенных Постановлением N 283 в вышеназванные Правила, в случае если организация приобретает товары, операции по реализации которых подлежат обложению НДС по ставке 18% (освобождаются от обложения НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ), счета-фактуры подлежат регистрации в книге покупок только на ту сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет, определяемую с учетом положений п. 4 ст. 170 НК РФ.

Следовательно, регистрация счетов-фактур в книге покупок по приобретенным товарам, операции по реализации которых подлежат обложению НДС по ставке 18%, производится на сумму НДС, которая принимается к вычету в порядке, установленном п. 1 ст. 172 НК РФ. Регистрация счетов-фактур производится по мере принятия на учет этих товаров на основании соответствующих первичных документов вне зависимости от факта их оплаты.

Счета-фактуры по приобретенным товарам, освобождаемым от обложения НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ, регистрации в книге покупок не подлежат, поскольку суммы НДС, указанные в этих счетах-фактурах, учитываются в стоимости таких товаров и вычету не подлежат. Указанные счета-фактуры следует хранить в журнале учета полученных счетов-фактур в порядке их поступления от продавцов (п. п. 1 и 2 Правил).

При этом налогоплательщик обязан обеспечить раздельный учет товаров, подлежащих обложению НДС и освобождаемых от обложения НДС. В случае невозможности его обеспечения суммы НДС, подлежащие вычету (учитываемые в стоимости товара), исчисляются исходя из пропорции, в которой эти товары используются для осуществления операций, подлежащих обложению (освобождаемых от налогообложения) НДС (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ). Указанная пропорция определяется по окончании налогового периода (абз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ). Следовательно, и счета-фактуры по таким товарам регистрируются в книге покупок также по окончании налогового периода.

До вступления в силу вышеупомянутого Постановления Правительства РФ счета-фактуры по приобретенным товаром, операции по реализации которых освобождались от обложения НДС, ввиду отсутствия специальных указаний в вышеназванных Правилах регистрировались в книге покупок в общеустановленном порядке.

Е. Н.Коломина

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

06.12.2006