Организация, уплачивающая ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль, в течение I - III кварталов 2013 г. была зарегистрирована в г. Москве и при этом имела обособленное подразделение в Московской области (далее - ОП). 15 октября 2013 г. организация изменила юридический адрес и была зарегистрирована в Московской области, по месту нахождения ОП. 16 октября 2013 г. организация представила в ИФНС России по новому месту нахождения сообщение о закрытии обособленного подразделения. В какую налоговую инспекцию организация должна представить декларацию по налогу на прибыль за 9 месяцев 2013 г.? Как учесть в этой декларации авансовые платежи, перечисленные в 2013 г. в бюджет г. Москвы?

Ответ: Организация должна представить декларацию по налогу на прибыль за 9 месяцев 2013 г. как по организации в целом, так и по закрытому обособленному подразделению (далее - ОП) в инспекцию по новому месту нахождения. Авансовые платежи, перечисленные в течение 2013 г. в бюджет г. Москвы, уменьшают сумму, подлежащую доплате в бюджет Московской области на основе этой декларации.

Обоснование: Организации, у которых есть ОП, уплачивают налог на прибыль в федеральный бюджет только по месту своего нахождения, а в бюджет субъекта РФ: частично - по месту своего нахождения, частично - по месту нахождения каждого ОП (п. п. 1, 2 ст. 288 Налогового кодекса РФ). Декларации по налогу на прибыль указанные организации также обязаны представлять по месту своего нахождения и месту нахождения каждого ОП (п. 1 ст. 289 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации к моменту представления декларации за 9 месяцев 2013 г. организация зарегистрирована по месту нахождения в Московской области, в той же инспекции, что и ее единственное ОП (далее - областная инспекция). Следовательно, представить декларацию за этот отчетный период организация должна только в областную инспекцию. По той же причине сумму, подлежащую доплате на основании этой декларации, организации нужно полностью перечислить по новому месту нахождения в бюджет Московской области.

Поскольку после 15 октября 2013 г. место нахождения самой организации и ее бывшего ОП совпадает, фактически организация больше не имеет обособленных подразделений (п. 2 ст. 11 НК РФ). Однако формально она обязана представлять декларации в порядке, предусмотренном для организаций, имеющих ОП, до тех пор, пока не получит из областной инспекции уведомления о снятии с учета по месту нахождения ОП (Приложение N 3 к Приказу ФНС России от 11.08.2011 N ЯК-7-6/488@, п. 5 ст. 289 НК РФ). При этом снятие с учета по месту нахождения ОП осуществляется в течение 10 дней (п. 5 ст. 84 НК РФ), то есть к моменту представления декларации организация может не получить указанного уведомления. Более того, организация обязана представлять декларации по ОП и за отчетные периоды после закрытия ОП до конца текущего года, а также за текущий год (п. 2.8 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@, далее - Порядок). Таким образом, до 28.10.2013 организация должна представить в областную инспекцию декларации за 9 месяцев 2013 г. и в целом по организации, и по ОП (п. 1.4 Порядка).

Согласно п. 1 ст. 287 НК РФ при уплате авансовых платежей по итогам любого отчетного периода засчитываются суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение этого периода, и авансовых платежей по итогам предыдущих отчетных периодов. При этом никаких особых правил, связанных с исчислением авансовых платежей в региональный бюджет, НК РФ не предусматривает.

В то же время необходимо отметить, что суммы авансовых платежей рассчитываются исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала года (п. 2 ст. 286 НК РФ). Общая ставка налога на прибыль, подлежащего уплате в региональный бюджет, составляет 18%, но может быть снижена законами субъектов РФ (п. 1 ст. 284 НК РФ). Следовательно, при смене юридического адреса в течение года может измениться и ставка, по которой организация рассчитывает налог на прибыль в региональный бюджет. Порядка расчета налога и авансовых платежей в случае изменения ставки налога в течение года НК РФ не содержит.

Согласно разъяснениям Минфина России и ФНС России в ситуациях, когда организация в течение года может применять различные ставки налога на прибыль, ей следует отдельно определять суммы прибыли, подлежащие налогообложению по этим ставкам. Например, если в I квартале организация должна применять ставку 18%, а во II квартале - 13,5%, при расчете авансового платежа за полугодие по ставке 18% облагается прибыль, полученная в I квартале, а по ставке 13,5% - разница между прибылью, исчисленной за полугодие, и прибылью, исчисленной за I квартал (Письма Минфина России от 08.06.2011 N 03-02-07/1-184, ФНС России от 26.06.2013 N ЕД-4-3/11566, от 25.12.2012 N ЕД-4-3/22125@).

Однако и в таких случаях сумма, подлежащая доплате на основании декларации за какой-либо отчетный период, определяется как разница между исчисленным авансовым платежом за этот период, исчисленным авансовым платежом за предыдущий период и ежемесячными авансовыми платежами, уплаченными в течение последнего квартала отчетного периода (п. 1 ст. 287 НК РФ). Кроме того, законами г. Москвы и законами Московской области пониженные ставки налога на прибыль установлены только для отдельных категорий налогоплательщиков (см., например, Закон г. Москвы от 26.06.2013 N 34 "Об установлении ставки налога на прибыль организаций для организаций, осуществляющих на территории города Москвы производство автомобилей", пп. 1 п. 2 ст. 9 Закона Московской области 24.11.2004 N 151/2004-ОЗ "О льготном налогообложении в Московской области") и из вопроса не следует, что организация относится к этим категориям. То есть организация рассчитывает авансовый платеж за 9 месяцев в бюджет Московской области по той же ставке, по которой ранее исчисляла авансовые платежи в бюджет г. Москвы, - 18%.

Поэтому в декларации за 9 месяцев 2013 г., составленной по организации в целом, сумма, подлежащая доплате в бюджет Московской области, рассчитывается с учетом платежей, перечисленных в течение года в бюджет г. Москвы.

А. П.Кошелев

Издательство "Главная книга"

11.10.2013