В каком порядке подлежат обложению НДС операции по реализации товаров, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в случае их 100-процентной предоплаты покупателем?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному ст. 167 НК РФ, или на дату фактического осуществления расходов.

Абзацем 2 п. 1 ст. 154 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком, применяющим момент определения налоговой базы в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ.

В силу пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со ст. ст. 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Таким образом, при получении налогоплательщиком 100-процентной предоплаты в счет предстоящих поставок товаров, стоимость которых выражена в иностранной валюте, обложению НДС подлежат суммы полученной предоплаты в иностранной валюте, пересчитанной в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату ее получения поставщиком, с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 154 и пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Обложение НДС производится по ставке 10/110 х 100% или 18/118 х 100% (п. 4 ст. 164 НК РФ). Указанные суммы НДС подлежат вычету с даты отгрузки таких товаров (п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ).

Кроме того, следует иметь в виду, что на дату отгрузки товаров в счет ранее полученной 100-процентной предоплаты также возникает момент определения налоговой базы (абз. 1 и 3 п. 1 ст. 154 и п. 14 ст. 167 НК РФ). Налоговая база определяется исходя из сумм, ранее полученных от покупателя, без включения в них НДС. Налогообложение производится по ставке 10% или 18% (п. п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ).

При этом в случае возникновения положительной суммовой разницы, связанной с увеличением курса валют на дату отгрузки товара по сравнению с курсом валют на дату получения предоплаты, указанные суммы увеличивают налоговую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 и п. 4 ст. 166 НК РФ. При возникновении отрицательной суммовой разницы оснований для уменьшения налоговой базы по НДС не имеется (основание - Письмо Минфина России от 19.12.2005 N 03-04-15/116).

Е. Н.Коломина

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

24.08.2006