Организация собирается заключить с российской фирмой с 1 января 2006 г. договор займа, в соответствии с которым ей будут предоставлены заемные средства в сумме 200 000 руб. под 18 процентов годовых сроком на один год. В указанном договоре условия об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия не содержится. В каком порядке этой организации следует учитывать в целях исчисления налогооблагаемой прибыли расходы в виде процентов по такому договору в случае отсутствия других долговых обязательств перед российскими организациями?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах", вступившим в силу с 1 января 2006 г., внесены изменения и дополнения в ст. ст. 265 и 269 НК РФ.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ (в ред. названного Закона) в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. ст. 269 и 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

В силу п. 1 ст. 269 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Указанным пунктом (абз. 4 - 7) также установлено, что при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте. В целях названного пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка РФ понимается: в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств; в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях гл. 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Таким образом, в целях исчисления налогооблагаемой прибыли предельная величина процента по договору займа, в котором отсутствуют условия об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия, определяется исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей на дату привлечения заемных средств, увеличенной в 1,1 раза. Ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшая на 1 января 2006 г., составляет 12%. Тогда предельная величина процента, признаваемого расходом, составит 13,2% (12 х 1,1).

В случае если заем предоставлен с 1 января 2006 г. в сумме 200 000 руб. под 18% годовых, расходы в виде процентов за I квартал 2006 г. составят 8877 руб. (200 000 руб. х 18% / 100% / 365 дн. х (31 дн. + 28 дн. + 31 дн.)). В целях гл. 25 НК РФ расходы в виде процентов могут быть признаны только в сумме 6510 руб. (200 000 руб. х 13,2% / 100% / 365 дн. х (31 дн. + 28 дн. + 31 дн.)). Организация-заемщик может учесть указанную сумму при исчислении налога на прибыль на конец соответствующего отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ). Разница в сумме 2367 руб. (8877 - 6510) погашается за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль.

Е. Н.Коломина

Федеральное агентство

кадастра объектов недвижимости

21.07.2006