В ходе проведения налоговой проверки на основании представленных налогоплательщиком ведомостей оплаты труда налоговый орган установил, что отдельным категориям работников организации выплачивалась заработная плата ниже уровня, установленного Федеральным законом от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда". Имеет ли право налоговый орган в указанном случае доначислить организации ЕСН, а работникам организации - НДФЛ, определив сумму ЕСН и НДФЛ расчетным путем на основании пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ?

Ответ: Согласно ст. 207 Налогового кодекса РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, которые получают доходы от источников в Российской Федерации и не являются налоговыми резидентами России.

В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный ими от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации. Для лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения по НДФЛ будет доход, полученный только от источников в Российской Федерации.

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 235 НК РФ установлено, что плательщиками ЕСН являются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с абз. 2 ст. 133 Трудового кодекса РФ месячная заработная плата работника, отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже минимального размера оплаты труда.

Минимальный размер оплаты труда установлен ст. 1 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда".

Согласно ст. 3 Федерального закона N 82-ФЗ минимальный размер оплаты труда, установленный ст. 1 данного Федерального закона, применяется исключительно для регулирования оплаты труда, а также для определения размеров пособий по временной нетрудоспособности.

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Указанный перечень оснований для применения расчетного метода определения сумм налога, подлежащих уплате, является исчерпывающим и не подлежит расширению.

Таким образом, налоговый орган не имеет права в указанном случае применить пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, так как налогоплательщик представил налоговому органу необходимые для расчета налога документы (ведомости оплаты труда). Заработная плата, выплаченная работникам, должна соответствовать заработной плате, указанной в трудовых договорах. Сам по себе факт установления работникам заработной платы ниже прожиточного минимума, но в размере минимальной оплаты труда, не является основанием для исчисления налога в порядке пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, который подлежит применению при отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налог. Такой вывод содержится в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 19.10.2005 N Ф03-А73/05-2/3219.

Кроме этого, следует отметить, что нормами законодательства о налогах и сборах не установлено каких-либо ограничений относительно размера оплаты труда для целей налогообложения.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

02.06.2006