Подлежат ли восстановлению принятые ранее к вычету суммы НДС, предъявленные организации при приобретении в 2004 г. земельного участка, в случае его реализации в 2006 г.?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса РФ земельные участки относятся к недвижимому имуществу.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Федеральным законом от 20.08.2004 N 109-ФЗ "О внесении изменений в статьи 146 и 149 части второй Налогового кодекса Российской Федерации", вступившим в силу с 1 января 2005 г., п. 2 ст. 146 НК РФ дополнен пп. 6, согласно которому в целях гл. 21 НК РФ не признаются объектом налогообложения по НДС операции по реализации земельных участков (долей в них).

В силу пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию РФ, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, если иное не установлено гл. 21 НК РФ.

Подпунктом 2 п. 3 ст. 170 НК РФ установлено, что суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением операции, предусмотренной пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, а также при передаче основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

При этом восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (абз. 2 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ земельный участок признается основным средством, которое не подлежит амортизации.

Таким образом, с вступлением с 1 января 2005 г. в силу изменений, внесенных Федеральным законом N 109-ФЗ, операции по реализации земельных участков (долей в них) не подлежат обложению НДС (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ), а суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении земельных участков, учитываются в их стоимости (пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Принятые ранее к вычету суммы НДС по основным средствам, в том числе земельным участкам, в порядке, установленном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае дальнейшего их использования для осуществления операций, указанных в пп. 4 п. 2 ст. 170 НК (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

При этом в отношении земельных участков восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а не в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки, поскольку земельные участки не подлежат амортизации (п. 2 ст. 256 НК РФ).

Восстановление указанных сумм НДС производится в том отчетном (налоговом) периоде, в котором имела место реализация земельного участка (абз. 4 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Указанные суммы НДС учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, при исчислении налога на прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 264 и абз. 3 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Е. Н.Коломина

Федеральное агентство

кадастра объектов недвижимости

25.05.2006