Организация предполагает провести реконструкцию объектов недвижимости. Реконструкция зданий будет проводиться полностью за счет средств другой организации, выступающей инвестором в рамках инвестиционного контракта о реконструкции, которая в результате реализации данного инвестиционного контракта получит в собственность часть площадей реконструированных зданий. К отношениям между организацией и организацией-инвестором не применяются положения гл. 55 Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующие правоотношения по договору простого товарищества

Просим разъяснить порядок бухгалтерского и налогового учета операций, связанных с реконструкцией здания.

Следует ли выводить основное средство из эксплуатации на период реконструкции, в каком порядке должна формироваться или изменяться первоначальная стоимость реконструированных основных средств?

Возникает ли у организации обязанность уплачивать налог на прибыль организаций в связи с реализацией данного инвестиционного проекта?

Ответ: 1. В соответствии с п. 70 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией объекта основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.

Правила бухгалтерского учета затрат, связанных с незавершенным строительством объектов, установлены Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, и Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденным Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167.

В соответствии с указанными Положениями до окончания работ по строительству (в том числе модернизации, реконструкции) объектов связанные с ними расходы учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" с последующим включением их в первоначальную стоимость объекта основных средств.

Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств оформляется соответствующим актом по форме N ОС-3 "Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств", утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

В форме N ОС-3 указывается стоимость объекта основных средств после реконструкции, модернизации, которая определяется путем сложения восстановительной стоимости объекта и затрат, связанных с реконструкцией, модернизацией. Раздел 2 "Сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объекта основных средств" формы N ОС-3 содержит, в частности, сведения, необходимые для определения стоимости объекта после завершения работ по реконструкции, модернизации.

При определении стоимости вводимых после реконструкции основных средств, являющихся амортизируемым имуществом, в целях налогообложения необходимо учитывать, что согласно ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в случаях, в частности, реконструкции, модернизации первоначальная стоимость основных средств изменяется. При этом в случае проведения налогоплательщиком после вступления в силу гл. 25 Кодекса переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемых для целей налогообложения в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В соответствии с п. 3 ст. 256 Кодекса основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества, и, следовательно, на период реконструкции и модернизации объектов основных средств начисление амортизации по ним в целях налогообложения приостанавливается. Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества, находящегося по решению руководства организации на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев, установлены п. 2 ст. 322 Кодекса.

Остаточная (недоамортизированная) стоимость объектов основных средств определяется в налоговом учете на момент передачи прав на часть площадей объектов недвижимости организации-инвестору как разница между стоимостью объектов недвижимости после реконструкции и суммой амортизации, начисленной до перевода объектов недвижимости на реконструкцию.

2. Исходя из описанных в вопросе существенных положений планируемого инвестиционного контракта предмет данного контракта, в соответствии с положениям ст. 423 Гражданского кодекса Российской Федерации, является возмездным договором, и в целях налогообложения согласно ст. 39 Кодекса его исполнение сторонами признается реализацией товаров (работ, услуг) организацией, в данном случае - реализацией части площадей объектов недвижимости по договорной цене, в качестве которой принимается сумма инвестиций на реконструкцию объекта недвижимости.

В целях налога на прибыль организаций, как это предусмотрено ст. 249 Кодекса, доходом от реализации признается, в частности, выручка от реализации товаров (работ, услуг), определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установлен ст. 251 Кодекса.

Однако средства, получаемые от организации-инвестора в рамках инвестиционного контракта, по существу не соответствуют видам доходов, указанным в ст. 251 Кодекса, и, следовательно, учитываются предприятием при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В соответствии со ст. 268 Кодекса при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 Кодекса.

Исходя из изложенного, в связи с исполнением инвестиционного контракта и передачей в установленном порядке прав на часть недвижимого имущества организации-инвестору у организации возникнет обязанность уплатить налог на прибыль организаций, исчислив налоговую базу как разницу между фактическим объемом полученных от организации-инвестора инвестиций, оцененным с учетом положений ст. 40 Кодекса, и остаточной стоимостью части объектов недвижимости, передаваемой инвестору в соответствии с контрактом.

Осуществление работ по реконструкции объектов основных средств и последующее увеличение их первоначальной стоимости не являются самостоятельным фактором, влияющим на налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Л. В.Полежарова

Заместитель начальника

отдела налогообложения прибыли

(дохода) организаций

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

17.02.2006