Можно ли принять к вычету "входной" НДС на основании перевыставленного поставщиком счета-фактуры, если в первоначальном варианте были допущены ошибки?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, определен порядок внесения исправлений в счет-фактуру, согласно которому исправления, внесенные в счет-фактуру, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Учитывая вышеизложенное, по мнению контролирующих органов, перевыставление нового счета-фактуры взамен ранее выставленного неправомерно (см., например, Письма Управления МНС России по г. Москве от 29.12.2003 N 24-11/72139, Минфина России от 08.12.2004 N 03-04-11/217).

При этом в случае внесения исправлений в счет-фактуру налогоплательщик должен представить в налоговый орган уточненную декларацию за тот налоговый период, в котором были допущены ошибки (искажения). Показатели исправленного счета-фактуры отражаются в налоговой декларации того налогового периода, в котором внесены соответствующие изменения (см. по этому поводу Письма Управления ФНС России по г. Москве от 20.10.2004 N 24-11/68942, Минфина России от 26.07.2005 N 03-04-11/178).

В то же время сложившаяся судебная практика по данному вопросу свидетельствует об обратном. Так, по мнению федеральных арбитражных судов, положения п. 2 ст. 169 НК РФ не исключают права налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение НДС после устранения нарушений, допущенных поставщиками при выставлении счетов-фактур. Кроме того, в ст. 88 НК РФ не предусмотрен запрет на замену ранее поданных счетов-фактур на документ, соответствующий действующему законодательству. При этом исправленный (новый) счет-фактура является основанием для применения налоговых вычетов в том налоговом периоде, когда этот счет-фактура был оплачен (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 06.10.2004 N А31-2662/19, ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2005 N А13-12687/04-19, от 19.04.2005 N А56-29201/04, от 11.04.2005 N А52/6549/2004/2, от 10.03.2005 N А56-17130/04, от 21.01.2005 N А56-17942/04, от 09.04.2003 N А42-7998/02-С4, ФАС Московского округа от 01.08.2005 N КА-А40/7130-05, от 11.08.2005 N КА-А40/7669-05-П, от 07.07.2005 N КА-А40/5898-05, от 29.06.2005, 23.06.2005 N КА-А40/5648-05, от 12.05.2005 N КА-А41/3632-05, ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2005 N А19-25514/04-30-Ф02-1302/05-С1, ФАС Дальневосточного округа от 20.07.2005 N Ф03-А51/05-2/1993, от 27.08.2004 N Ф03-А51/04-2/1909, от 15.09.2003 N Ф03-А59/03-2/2015, ФАС Северо-Кавказского округа от 03.08.2005 N Ф08-3458/2005-1391А, от 12.07.2005 N Ф08-3018/2005-1219А, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2003 N Ф04/1472-222/А67-2003, от 02.02.2005 N Ф04-83/2005(8033-А27-25), от 29.11.2004 N Ф04-8388/2004(6512-А70-6), ФАС Уральского округа от 06.09.2005 N Ф09-3956/05-С1, от 09.08.2005 N Ф09-3235/05-С2, от 03.08.2005 N Ф09-3280/05-С2, от 15.06.2005 N Ф09-2473/05-С2, ФАС Центрального округа от 04.10.2004 N А64-161/04-15, от 24.12.2003 N А64-2090/03-16).

Суды обращают внимание на следующие факты, имеющие значение при вынесении решения:

- нарушения при оформлении счетов-фактур не носят существенный характер: исправления не касаются реализованного товара, его количества, стоимости и сумм НДС, а внесение исправлений не влияет на размер налоговых вычетов;

- право на применение налоговых вычетов на основании исправленных счетов-фактур должно быть подтверждено налогоплательщиком в установленном законом порядке: факт оплаты продавцу товаров сумм НДС - соответствующими платежными документами, а наличие договорных отношений - договорами;

- исправленные счета-фактуры должны быть представлены в налоговую инспекцию до вынесения ею решения по итогам проведенной налоговой проверки (некоторые арбитражные суды допускают представление исправленных счетов-фактур непосредственно в судебное заседание);

- привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности возможно при условии его недобросовестности, а факт недобросовестности должен быть доказан налоговым органом.

Кроме того, согласно ст. 88 НК РФ если налоговой проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

Учитывая положения данной нормы, суды неоднократно указывали на то, что если при обнаружении ошибок в счетах-фактурах налоговой инспекцией не использовано предоставленное ей ст. 88 НК РФ полномочие, то это является дополнительным основанием для отмены принятого ею решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Э. А.Мищенко

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

19.01.2006