В январе 2005 г. ЗАО выдало заимодавцу собственный вексель, удостоверяющий заемное обязательство. В феврале 2005 г. ЗАО стало участником ООО (в качестве вклада в уставный капитал ООО внесено принадлежащее ЗАО здание). В апреле 2005 г. третье лицо предъявило ЗАО к оплате вексель. В качестве отступного векселедержателю передана доля в уставном капитале ООО. Каков порядок обложения налогом на прибыль операции по передаче доли третьему лицу, если ЗАО применяет метод начисления?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: Вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы (ст. 815 ГК РФ).

Из этого следует, что векселедержатель (в рассматриваемой ситуации - третье лицо) является заимодавцем по отношению к ЗАО, выдавшему вексель.

На основании ст. 409 ГК РФ обязательство по возврату заемных средств по соглашению сторон может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного.

В рассматриваемой ситуации в качестве отступного ЗАО передает векселедержателю долю в уставном капитале другой организации. Эти действия основаны на п. 2 ст. 93 ГК РФ, п. 2 ст. 21 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", согласно которым участник общества вправе уступить свою долю (ее часть) третьим лицам, если иное не предусмотрено уставом общества.

В отношении порядка отражения в налоговом учете ЗАО операции по уступке доли на сегодняшний день существует две позиции.

Согласно первой из них в целях налогообложения прибыли не учитываются ни доходы, ни расходы по операции, связанной с реализацией в пределах первоначального взноса участником ООО своей доли в уставном капитале (пп. 4 п. 1 ст. 251 и п. 3 ст. 270 НК РФ). В случае продажи такой доли по цене, не соответствующей первоначальному взносу, сумма превышения подлежит налогообложению налогом на прибыль в общеустановленном порядке на основании п. 2 ст. 249 НК РФ.

При таком подходе применительно к рассматриваемой ситуации доход у организации возникнет в том случае, если величина заемного обязательства, в погашение которого передается имущественное право, превышает стоимость приобретения этого права (в данном случае - стоимость здания, переданного в качестве вклада в уставный капитал).

Другая точка зрения отражена в Письме Минфина России от 30.07.2004 N 03-03-05/2/58 и заключается в следующем. Продажа доли участника третьим лицам рассматривается как реализация имущественного права.

В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 249 НК РФ для целей налогообложения прибыли выручка от реализации имущественных прав признается доходом от реализации. Его сумма определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные имущественные права, выраженных в денежной или натуральной формах. Одновременно при определении прибыли от реализации долей в ООО не учитываются в качестве расходов суммы первоначальных взносов в уставный капитал общества на основании п. 3 ст. 270 НК РФ.

Таким образом, если следовать такой точке зрения, в налоговом учете организации должна быть отражена вся сумма дохода (в данном случае - в размере погашаемого заемного обязательства). При этом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, суммы затрат на приобретение реализуемого имущественного права не участвуют.

При использовании метода начисления датой получения дохода и в первом и во втором случае признается дата реализации имущественного права, то есть дата перехода права собственности на него в соответствии с заключенным сторонами соглашением (п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ).

Как видим, ситуация может быть спорной. Выбирая тот или иной вариант поведения, налогоплательщик должен учитывать все возможные последствия, в том числе негативные. Несоответствие его подхода к решению какого-либо вопроса позиции налогового органа по этому же вопросу может привести к конфликту с последним, который нередко заканчивается судебным разбирательством. Напомним при этом, что налогоплательщик вправе обжаловать акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, если они, по его мнению, нарушают его права (ст. ст. 137, 138 НК РФ).

Обращаем внимание налогоплательщика на то обстоятельство, что согласно п. 20 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" п. 1 ст. 268 НК РФ дополнен пп. 2.1. Его положениями установлено, что при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. Указанный подпункт вступает в силу с 01.01.2006 (п. 1 ст. 8 Федерального закона N 58-ФЗ).

Э. А.Мищенко

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

23.12.2005