Организация приобрела здание в собственность в мае 2004 г. Продавец недвижимости не являлся собственником земельного участка, находящегося под зданием. Договор аренды на соответствующий участок земли заключен только в мае 2005 г. В его особых условиях сказано, что организация должна заплатить арендную плату с июня 2004 г. по май 2005 г. Можно ли учесть эти затраты в составе расходов при исчислении налога на прибыль?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: В том случае, когда продавец здания не является собственником земельного участка, находящегося под зданием, при продаже недвижимости действует правило, предусмотренное п. 3 ст. 552 Гражданского кодекса РФ, согласно которому организация - покупатель недвижимости приобретает право пользования соответствующей частью земельного участка на тех же условиях, что и продавец недвижимости.

Следовательно, право пользования земельным участком возникло у организации с момента государственной регистрации договора купли-продажи здания независимо от того, что юридически арендные отношения были оформлены только в мае 2005 г.

В соответствии с п. 1 ст. 425 ГК РФ договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. При этом на основании п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.

Из содержания вопроса следует, что этим правом воспользовались стороны анализируемого договора аренды.

В связи с этим арендатору необходимо учитывать, что согласно п. 6 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой" достижение сторонами соглашения о применении к их отношениям, сложившимся до заключения договора, условий об обязанности арендатора по внесению арендной платы свидетельствует только о согласии арендатора оплатить фактическое использование им здания в этот период на условиях, предусмотренных договором аренды, и не означает, что непосредственная обязанность по их исполнению возникла у арендатора ранее заключения самого договора.

Таким образом, с момента заключения договора аренды на рассматриваемых условиях (в мае 2005 г.) у арендодателя возникло право потребовать от арендатора оплаты арендных платежей за пользование арендованным земельным участком в прошедших периодах, а у арендатора - обязанность уплатить соответствующие арендные платежи.

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. В свою очередь, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При исчислении налога на прибыль арендная плата включается организацией в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Если налогоплательщик формирует налоговую базу по налогу на прибыль методом начисления, то здесь необходимо учитывать следующее.

Подпунктом 3 п. 7 ст. 272 НК РФ установлено, что датой осуществления расходов в виде арендных платежей признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Анализируемые расходы относятся к косвенным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль отчетного (налогового) периода (п. п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).

Необходимо также заметить, что в сложившейся ситуации у налогоплательщика не возникает обязанности произвести перерасчет налоговых обязательств за 2004 г. в соответствии с порядком, предусмотренным п. 1 ст. 54 НК РФ, так как каких-либо ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы в указанном налоговом периоде не было.

Таким образом, мы считаем, что арендные платежи за период с июня 2004 г. по май 2005 г. должны быть учтены налогоплательщиком в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, с учетом графика их перечисления арендодателю, предусмотренного договором аренды, то есть в том же порядке, что и текущие арендные платежи.

Е. Н.Колдышева

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

05.08.2005