В сентябре 2013 г. российская организация обнаружила, что в I квартале 2012 г. был неправомерно учтен для целей исчисления налога на прибыль расход, не соответствующий критериям ст. 252 НК РФ

Сколько уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2012 г. должна представить организация в налоговый орган - одну по результатам 2012 г. или четыре - по результатам 2012 г. и за I квартал, полугодие, 9 месяцев 2012 г.?

Ответ: При обнаружении организацией в 2013 г. того, что в I квартале 2012 г. был неправомерно учтен для целей исчисления налога на прибыль расход, не соответствующий критериям ст. 252 Налогового кодекса РФ, она должна представить в налоговый орган одну декларацию - по результатам 2012 г. Уточненные декларации за I квартал, полугодие, 9 месяцев 2012 г. представлять не нужно.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, не соответствующие критериям ст. 252 НК РФ, не признаются для целей исчисления налогообложения прибыли.

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Таким образом, обязанность по внесению необходимых изменений и представлению в налоговый орган уточненной налоговой декларации существует только применительно к налоговой декларации.

Исходя из этого для ответа на вопрос о количестве деклараций, нуждающихся в уточнении, необходимо определить, является ли налоговой декларацией для целей НК РФ налоговая отчетность, представляемая не по результатам года, а по результатам отчетного периода.

Отчетные периоды по налогу на прибыль установлены в п. 2 ст. 285 НК РФ. По общему правилу отчетными периодами по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

В тексте гл. 25 НК РФ (в частности ст. 289 "Налоговая декларация" НК РФ) налоговая отчетность, представляемая по результатам отчетного периода, поименована как налоговая декларация. В Приказе ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@ "Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, Порядка ее заполнения" налоговая отчетность, представляемая по результатам отчетного периода, также названа налоговой декларацией.

Однако по сути налоговая отчетность, составляемая по результатам отчетного периода, налоговой декларацией не является.

В ст. 289 НК РФ расчет авансового платежа назван налоговой декларацией, чтобы отделить это понятие от налогового расчета, который представляют налоговые агенты по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику.

Из положений п. 3 ст. 58 НК РФ вытекают существенные различия между налогом и авансовым платежом, то есть предварительным платежом по налогу, который в отличие от налога уплачивается не по итогам, а в течение налогового периода.

В п. 1 ст. 80 НК РФ дано определение как налоговой декларации, так и расчета авансового платежа, причем эти понятия обособляются и разграничиваются.

Из взаимосвязанного толкования указанной нормы и п. 1 ст. 80 НК РФ следует разграничение двух самостоятельных документов - налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода, и расчета авансового платежа, представляемого по итогам отчетного периода.

Аналогичный вывод содержится в п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

В п. 1 ст. 81 НК РФ обязанность по внесению необходимых изменений и представлению в налоговый орган уточненных налоговых деклараций установлена именно относительно налоговых деклараций для целей законодательства о налогах и сборах, а не относительно расчетов авансового платежа, даже если они поименованы в гл. 25 НК РФ как налоговые декларации.

Следовательно, при обнаружении в I квартале 2012 г. ошибки, приводящей к занижению суммы налога на прибыль, подлежащей уплате, организация должна представить в налоговый орган только одну декларацию - по результатам 2012 г. Уточненные декларации за I квартал, полугодие, 9 месяцев 2012 г. представлять не нужно.

Р. Г.Бережнов

Консалтинговая группа "Титанида"

Материал предоставлен при содействии

ООО "ИПЦ Консультант+Аскон"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

20.09.2013