Транспортные расходы: правовой и бухгалтерский аспекты

ТРАНСПОРТНЫЕ РАСХОДЫ: ПРАВОВОЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ АСПЕКТЫ <*>

Л. И. КИМ, В. И. КИМ

-------------------------------- <*> Kim L. I., Kim V. I. Transport expenses: legal and accounting aspects.

Ким Л. И., к. э.н., доцент, Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации (г. Чебоксары).

Ким В. И., соискатель, Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации (г. Чебоксары).

Исследование правовых вопросов, возникающих в сфере оказания транспортных услуг, является актуальной научно-практической задачей. В статье проанализированы юридические аспекты учета транспортных расходов, отмечено, что расходы на доставку должны быть в достаточной степени оценены, а следовательно, подтверждены соответствующими документами.

Ключевые слова: транспортные расходы, Гражданский кодекс, материалы, НДС, транспортное законодательство.

The research of legal issues arising in the sphere of rendering transport services is a topical scientific-practice task. The article analyses the juridical aspects of record of transport expenses. The article notes that the expenses for delivery shall be well evaluated and, therefore, confirmed by the relevant documents.

Key words: transport expenses, Civil Code, materials, VAT, transport legislation.

В условиях динамично развивающейся экономики России обеспечение непрерывности перевозочного процесса является основой стабильности оборота во всех сферах хозяйственной деятельности. Немаловажно, что принципиальные положения, определяющие систему правового регулирования перевозок грузов, кодифицированы, т. е. закреплены законодателем в Гражданском кодексе Российской Федерации. Транспортное законодательство является наиболее стабильным законодательством, и основные его положения, регулирующие отношения, связанные с заключением договора перевозки, с подачей транспортных средств, ответственностью за их неиспользование, утрату, повреждение грузов, с предъявлением претензий и т. д., продолжают оставаться неизменными уже многие годы. Законодательству о транспорте присущи следующие особенности: 1. Транспортное законодательство является наиболее кодифицированным массивом в российском законодательстве. На всех видах транспорта приняты и действуют транспортные уставы и кодексы, регулирующие значительное количество отношений между перевозчиками и клиентурой. Это законодательство постоянно совершенствуется, развивается динамично с учетом развития экономики страны. 2. В транспортном законодательстве отражается особенность договоров, заключаемых транспортными предприятиями с большим кругом клиентуры: это и ограниченная ответственность транспортных предприятий за нарушение договорных обязательств, и обязательное предъявление претензий к транспортным предприятиям, и т. д. 3. В транспортном законодательстве действует большое количество императивных норм, правила которых не могут быть заменены каким-либо иным условием. 4. На законодательство весьма ощутимо влияет законодательство в области международного транспорта, причем это влияние носит взаимный характер: в отдельных случаях внутреннее законодательство находит отражение в законодательстве, регулирующем международные перевозки. Транспортная деятельность не сопровождается созданием новых вещей. Основой транспортного процесса является перемещение груза из одной точки в другую. Перемещение грузов представляет собой основу любого движения, которое может быть осуществлено в форме перевозки груза, транспортировки груза, буксировки груза. Поэтому отношения по перевозке возникают при наличии потребности в территориальном перемещении объектов с помощью транспортных средств. Доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях. В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота (п. 1 ст. 510 ГК РФ). При поступлении товаров в кооперативные организации часто поставщик организует их доставку самостоятельно (по железной дороге, автомобильным транспортом и т. д.). В последующем им выписываются покупателю расчетно-платежные документы на причитающуюся к возмещению стоимость услуг перевозчика. При этом отсутствует единый подход к оценке правовой природы подобных операций и, соответственно, их отражению в бухгалтерском учете. Кроме того, ставится под сомнение правомерность применения сторонами такой сделки налоговых вычетов по НДС, признания расходов на услуги перевозчика в составе уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций. В таких ситуациях важное значение имеет грамотное оформление договора при транспортировке товаров, реализация которых облагается по ставкам НДС, отличным от 18-процентной, применяемой для транспортных услуг. Применение продавцом пониженной ставки ко всей сумме реализации, включая перевозку товара, может быть истолковано как намеренное занижение налогооблагаемой базы на налогу на добавленную стоимость. Условие договора купли-продажи товаров, предусматривающее обязанности сторон по транспортировке товаров до покупателя, соответственно, регламентирующее распределение расходов между продавцом и покупателем, может быть определено путем указания на базис поставки. Другими словами, необходимо определить франко-место. Франко (от итал. "franco" - "свободный") - торговый термин, обозначающий определенное место, обозначенное в договоре купли-продажи, вся ответственность и расходы на доставку товара в которое ложатся на продавца. После доставки товара в это место все расходы и ответственность за товар начинает нести покупатель. При купле-продаже отечественных товаров сложились четыре типа базиса поставки: - франко-склад предприятия-поставщика - все расходы, связанные с отгрузкой, произведенные поставщиком (стоимость погрузочно-разгрузочных работ на складе, на станции железной дороги, стоимость перевозки), возмещает покупатель (иногда в договорах для обозначения данного базиса применяется термин "самовывоз"); - франко-вагон станция отправления - продавец за свой счет доставляет товар на станцию отправления, указанную в договоре, осуществляет погрузку в вагон. Все прочие расходы, оплаченные поставщиком (железнодорожный тариф, стоимость погрузки продукции в вагоны), возмещает покупатель, он также оплачивает выгрузку из вагона и доставку товара до своего склада; - франко-вагон станция назначения - продавец за свой счет доставляет товар на станцию отправления, осуществляет погрузку в вагон и оплачивает перевозку, а покупатель - выгрузку из вагона на станции назначения и доставку товара до своего склада; - франко-склад предприятия-покупателя - все расходы на отгрузку, включая железнодорожный тариф, оплачивает поставщик. При первых трех условиях поставки покупатель несет расходы по доставке товаров от места, указанного в договоре, а при последнем условии все они включены в цену товара. Порядок учета транспортных расходов на услуги, оказываемые железной дорогой, определяется исходя из условий заключенного между сторонами договора поставки. Здесь возможны два случая: в первом - затраты по доставке продукции до покупателя включаются в отпускную цену продукции (товара), во втором - возмещаются покупателем согласно счетам, выставленным поставщиком в его адрес. В соответствии с п. 215 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н, если расходы транспортной организации не возмещаются покупателем, в целях бухгалтерского учета они включаются в состав расходов на продажу, а сумма НДС списывается в дебет счета 19 "НДС по выполненным работам и оказанным услугам". Если по условиям договора расходы транспортной организации возмещаются покупателем (счета-фактуры на суммы транспортных расходов перевыставляются), эти расходы списываются в учете с кредита счета учета расчетов с отнесением в дебет счета расчетов с покупателями, включая величину НДС, причитающуюся транспортной организации. У покупателя расходы на доставку ценностей, если по условиям договора они не входят в их цену, а оплачиваются сверх нее, должны учитываться как расходы, связанные с приобретением. Расходы по доставке в бухгалтерском учете наряду с другими затратами, связанными с приобретением МПЗ, отражают путем: а) отнесения ТЗР на отдельный счет "Заготовление и приобретение материалов" согласно расчетным документам поставщика; б) отнесения ТЗР на отдельный субсчет к счету "Материалы"; в) непосредственного (прямого) включения ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала, присоединение к денежной оценке вклада в уставный (складочный) капитал, внесенный в форме материально-производственных запасов, присоединение к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.). Конкретный вариант учета ТЗР устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике. Из смысла ст. 510 ГК следует, что продавец по общему правилу обязан доставить товар покупателю. Если не определен базис поставки, т. е. условие о распределении обязанностей и расходов сторон по транспортировке товара, обязанность доставки лежит на продавце. Соответственно, ему же принадлежит и право выбора вида транспорта и других условий доставки, если они не определены в договоре и не вытекают из требований нормативных актов, существа обязательства или обычаев делового оборота (абз. 2 п. 1 ст. 510 ГК). Продавец может самостоятельно (собственными силами) или с привлечением посредника организовать перевозку путем заключения иного договора. В действующем законодательстве наряду с договором комиссии и поручения самостоятельное место занимает агентский договор, предметом которого являются посреднические нематериальные услуги. Агентский договор определен как договор, по которому одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК). Агентский договор - возмездный, взаимный. Агент должен представлять принципалу отчет о понесенных расходах с установленной соглашением сторон сделки периодичностью. На основании ст. 1008 ГК РФ к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных за счет принципала. Ими могут являться заверенные печатью агента копии счетов-фактур, выставленных транспортной организацией на стоимость соответствующих перевозок, копия договора на оказание транспортных услуг, в рамках которого осуществляются перевозки принадлежащих принципалу грузов. Кроме того, агент представляет принципалу акт на сумму агентского вознаграждения, счета-фактуры на стоимость выполненных перевозок и на сумму агентского вознаграждения с выделенным налогом на добавленную стоимость. На основании ст. 156 Налогового кодекса РФ (гл. 21 Налогового кодекса РФ) для целей налогообложения у лица, организовавшего перевозку, будет учитываться только сумма посреднического вознаграждения: его сумма будет включаться в состав доходов, налог на добавленную стоимость также будет начисляться с агентского вознаграждения. Стоимость транспортных услуг отражается в учете как сумма расчетов, не затрагивая счета финансовых результатов. Расходы на доставку должны быть в достаточной степени оценены, а следовательно, подтверждены соответствующими документами. Оформление транспортных перевозок осуществляется в соответствии с Правилами перевозок грузов автомобильным транспортом N 272, которые предусматривают использование для этих целей транспортной накладной. Анализ соответствующих нормативных актов по данному вопросу позволил нам установить, что способ доставки влияет на первичный учет поставки товаров и расходов на их доставку:

Способы доставки товара Документы, Документы, подтверждающие подтверждающие перевозку товара и транспортные поставку расходы товара

Покупатель-грузополучатель Товарная Путевые листы путем самовывоза (без накладная заключения договора (форма перевозки) N ТОРГ-12)

Покупатель-грузополучатель Товарная Транспортная накладная - заказчик перевозки путем накладная заключения договора (форма перевозки (ст. 785 ГК РФ) N ТОРГ-12)

Поставщик-грузоотправитель Товарная Акт об оказании услуг (собственными силами и накладная по доставке собственным транспортом) (форма N ТОРГ-12)

Поставщик-грузоотправитель Товарная Транспортная накладная путем заключения договора накладная (Приложение N 4 перевозки (форма к Правилам N 272) (ст. 785 ГК РФ) N ТОРГ-12)

Поставщик-грузоотправитель Товарная Поручение экспедитору, путем заключения договора накладная экспедиторская или складская транспортной экспедиции (форма расписка (формы утверждены (ст. 801 ГК РФ) N ТОРГ-12) Приказом Минтранса России от 11 февраля 2008 г. N 23); акт об оказании услуг или отчет экспедитора, утвержденный заказчиком

Поставщик-грузоотправитель Товарная Поручение экспедитору, путем заключения договора накладная экспедиторская или складская транспортной экспедиции (форма расписка (формы утверждены (ст. 801 ГК РФ) N ТОРГ-12) Приказом Минтранса России от 11.02.2008 N 23); акт об оказании услуг или отчет экспедитора, утвержденный заказчиком

Таким образом, заключение и исполнение хозяйственных договоров как единственного средства регулирования имущественных отношений субъектов предпринимательства являются основным условием упрочения рыночных отношений в обществе.

------------------------------------------------------------------

Название документа