По договору простого товарищества индивидуальные предприниматели соединили свои вклады и совместно действуют без образования юридического лица для извлечения прибыли. Прошу разъяснить порядок налогообложения прибыли, распределяемой между индивидуальными предпринимателями - участниками простого товарищества в соответствии с ст.1048 ГК РФ, если индивидуальный предприниматель, назначенный вести общие дела от имени всех товарищей, уплачивает единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности

Ответ: Взимание единого налога на вмененный доход (ЕНВД) регулируется гл.26.3 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) и соответствующими законами субъектов Федерации. В НК РФ отсутствуют положения, учитывающие особенности обложения ЕНВД деятельности, осуществляемой в рамках договора простого товарищества, поэтому простому товариществу следует руководствоваться указанными ниже общими нормами. В соответствии со ст. ст.346.28 НК РФ плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

В том случае, если вид деятельности, осуществляемый индивидуальным предпринимателем, попадает в сферу действия НК РФ (п.2 ст.346.26) и осуществляется на территории субъекта РФ, в котором в установленном законом порядке применяется ЕНВД, такой индивидуальный предприниматель является плательщиком единого налога.

Исходя из вышеизложенного определяющим критерием для отнесения индивидуальных предпринимателей к плательщикам ЕНВД является вид деятельности, осуществляемый ими (в том числе и по договору простого товарищества), вне зависимости от того, в каком режиме происходит налогообложение не связанной с простым товариществом деятельности предпринимателя, назначенного вести общие дела.

Согласно ст.1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.

В соответствии с п. п.1, 2 ст.1044 ГК РФ договором простого товарищества может быть установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками. В отношениях же с третьими лицами полномочие товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенным в письменной форме.

Прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей (ст.1048 ГК РФ).

В то же время относительно обложения ЕНВД дохода, полученного в результате деятельности по договору простого товарищества, ситуация неоднозначна.

Согласно позиции налоговых органов каждый участник товарищества, осуществляющий виды деятельности, подлежащие обложению ЕНВД, независимо от возложенных на него обязанностей, а также причитающейся доли прибыли является плательщиком ЕНВД, который рассчитывается исходя из базовой доходности, установленной по виду деятельности и фактического объема физических показателей. В частности, такое мнение высказывалось в Письме УМНС России по Московской области от 11.03.2002 N 04-24/623 и Письме УМНС России по Московской области от 28.08.2003 N 08-16/04-20/14820/9788 "О ЕНВД в простых товариществах". Высказывая данное мнение, налоговые органы опирались на то, что при объединении организаций и (или) индивидуальных предпринимателей в простое товарищество в целях осуществления совместной деятельности в сфере, подпадающей под действие ЕНВД, не образуется самостоятельный субъект предпринимательства (налогоплательщик) и объектом налогообложения при применении единого налога на вмененный доход является расчетная величина потенциально возможного к получению налогоплательщиком облагаемого дохода, а не фактические результаты такой деятельности.

Данная точка зрения подтверждается и судебно-арбитражной практикой (см. Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17.06.2002 N Ф04/2162-755/А45-2002, от 27.05.2002 N Ф04/1899-612/А45-2002, от 27.05.2002 N Ф04/1902-611/А45-2002).

Иная позиция заключается в следующем.

Во-первых, порядок уплаты ЕНВД участниками простого товарищества ни НК РФ, ни иными нормативными актами не урегулирован. Участники простого товарищества, являющиеся плательщиками данного налога, вправе и обязаны его уплачивать, следовательно, налогообложение должно производиться с учетом общих принципов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации. В соответствии с п.3 ст.3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Поскольку объектом налогообложения по единому налогу является потенциально возможный валовой доход конкретного налогоплательщика, в том числе участника простого товарищества, его расчет должен производиться с учетом его доли от дохода, который может быть получен товариществом. Прямого запрета на дробление единиц физических показателей и уплату ЕНВД пропорционально доле дохода, полученного товариществом, НК РФ не содержит.

Во-вторых, при рассмотрении соответствующего спора в суде в случае отсутствия норм права, регулирующих спорное отношение, арбитражный суд может применить нормы права, регулирующие сходные отношения (п.6 ст.13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), например порядок уплаты участниками простого товарищества акцизов (ст.180 НК РФ) или налога на прибыль (ст.278 НК РФ). Правомерность указанной позиции налогоплательщиков подтверждается Постановлением ФАС Поволжского округа от 26.07.2001 N А65-2024/2001-СА1-32.

Кроме вышеизложенных позиций, существует и такое мнение, согласно которому деятельность, осуществляемая в рамках договора простого товарищества, вообще не подлежит обложению ЕНВД, поскольку простое товарищество не относится к плательщикам указанного налога, однако сведениями об арбитражной практике, подтверждающей правомерность (неправомерность) данного мнения, мы, к сожалению, не располагаем.

А. В.Рымкевич

Издательство "Главная книга"

19.02.2004