Организация, сдающая в аренду имущество, с 01.04.2003 освобождена от исполнения обязанностей плательщика НДС на основании ст.145 НК РФ. В сентябре того же года организация ликвидируется

Правомерно ли требование налоговой инспекции уплатить НДС за все месяцы начиная с апреля на том основании, что льгота предоставляется на 12 месяцев и отказываться от нее налогоплательщик не имеет права?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: В пп.3 п.1 ст.21 Налогового кодекса РФ указано такое право налогоплательщиков, как использование налоговых льгот при наличии оснований и в порядке, установленных законодательством о налогах и сборах, в том числе НК РФ и принятыми в соответствии с ним федеральными законами о налогах и сборах (п.1 ст.1 НК РФ).

При этом налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (ст.52 НК РФ).

Согласно п.1 ст.145 НК РФ организации имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила в совокупности один миллион рублей, а также при соблюдении некоторых других условий, предусмотренных данной статьей.

Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере (п.1 ст.56 НК РФ).

Таким образом, ст.145 НК РФ содержит не что иное, как льготу (условия ее предоставления), от которой налогоплательщик вправе отказаться, если иное не предусмотрено НК РФ (ст.56 НК РФ, п.4 мотивировочной части Определения Конституционного Суда РФ от 07.02.2002 N 37-О).

Однако "иное" предусмотрено п.4 ст.145 НК РФ, согласно которому организации, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с п.5 ст.145 НК РФ.

Тем не менее требование налоговой инспекции восстановить НДС в связи с ликвидацией организации по той причине, что это происходит до истечения 12 последовательных календарных месяцев, на наш взгляд, неправомерно по следующим основаниям.

Во-первых, очевидно, что в указанных нормах речь идет об отказе от использования права на освобождение как о возврате организаций к общему порядку исчисления и уплаты НДС. Если организация ликвидируется (проходит соответствующую процедуру, оформляет необходимые для этого документы), она уже не может быть плательщиком НДС. Так, согласно пп.4 п.3 ст.44 НК РФ обязанность по уплате налога прекращается с ликвидацией организации-налогоплательщика. Следовательно, ликвидация - это не отказ от льготы. Соответственно, ликвидируемая до истечения 12 месяцев от начала использования права на освобождение организация суммы НДС за период, в котором она использовала право на освобождение, не восстанавливает. Позиция, аналогичная вышеизложенной, высказывалась МНС России в отношении налогоплательщиков, использующих право на освобождение и перешедших на упрощенную систему налогообложения (Письмо МНС России от 24.03.2003 N ВГ-6-03/337@).

Во-вторых, какой-либо единый порядок оформления отказа налогоплательщиков от использования льгот НК РФ не предусмотрен. Однако налоговыми органами в ходе разъяснительной работы (пп.4 п.1 ст.32 и пп.3 п.1 ст.111 НК РФ; п.35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ") неоднократно отмечалось, что налогоплательщик может считаться отказавшимся от использования льготы только в том случае, когда им подано в налоговый орган соответствующее заявление (Письма УМНС России по г. Москве от 01.03.2000 N 03-12/8155, от 23.03.2000 N 03-12/10296, от 25.05.2001 N 03-12/23120, от 26.09.2001 N 03-08/43749). Однако соответствующее заявление организацией не подавалось.

В-третьих, следует обратить внимание на то, что в ст.145 НК РФ не предусмотрена возможность самостоятельного досрочного отказа налогоплательщика от освобождения ни при каких обстоятельствах. Досрочный возврат на общую систему обложения НДС по смыслу указанной статьи возможен лишь при превышении лимита выручки или в случае начала реализации подакцизных товаров (п.5 ст.145 НК РФ), однако это по сути не отказ как волевое решение, а утрата соответствующего права и вынужденный возврат на общий порядок исчисления и уплаты НДС, то есть обязанность, исполнять которую предписывает НК РФ.

Налоговые органы в указанной ситуации, напротив, в нарушение указанных выше норм настаивают на уплате НДС, тем самым резюмируя, что организация имеет право отказаться от использования льготы, но при условии уплаты налога.

А. В.Рымкевич

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

17.11.2003