В собственности организации имеется не завершенный строительством непроизводственный объект - центр отдыха. Организация учитывает его стоимость в составе капитальных вложений и не включает в налоговую базу по налогу на имущество. В связи с тем что часть площадей непроизводственного объекта сдается в аренду сторонним лицам, налоговые органы посчитали, что такой объект фактически эксплуатируется. Следовательно, по мнению проверяющих, не завершенный строительством объект следует перевести в состав основных средств и уплачивать с его стоимости налог на имущество. В результате налоговые органы доначислили налог на имущество, пени и штраф. Правомерно ли такое решение налоговых органов?

Ответ: На наш взгляд, не завершенный строительством непроизводственный объект - центр отдыха не относится к основным средствам, так как он изначально не предназначен для использования в предпринимательской деятельности. Следовательно, он не является объектом налогообложения по налогу на имущество. При этом частичная сдача площадей центра отдыха в аренду не свидетельствует о фактическом завершении капитальных вложений в его строительство. Поэтому несмотря на то, что не завершенный строительством непроизводственный объект - центр отдыха частично сдавался в аренду, оснований для признания его в качестве объекта основных средств не имеется. Такую точку зрения разделяют суды.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н):

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Из системного анализа указанных норм законодательства о бухгалтерском учете следует, что объект может быть принят к учету в качестве основных средств только в том случае, если полностью отвечает признакам основных средств (Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2012 N А65-24221/2011).

Не завершенный строительством центр отдыха, принадлежащий организации, не отвечает всем признакам основных средств, установленным ПБУ 6/01.

Дело в том, что назначение строящегося объекта - использование его в качестве центра отдыха. Следовательно, объект изначально не был предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, что является одним из обязательных признаков основного средства. В связи с этим центр отдыха, являющийся непроизводственным объектом, не может учитываться в составе основных средств, следовательно, он не является объектом налогообложения по налогу на имущество.

Вывод о том, что если имущество не предназначено для использования каким-либо образом в предпринимательской деятельности, то оно не относится к основным средствам и, соответственно, с его стоимости не исчисляется налог на имущество, подтверждается арбитражной практикой (Постановления ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17003-10, от 17.02.2010 N КА-А40/687-10).

Еще одним аргументом того, что не завершенный строительством объект не может считаться основным средством, является то, что для введения его в эксплуатацию необходимо выполнить работы по доведению его до состояния готовности и возможности эксплуатации. Только после осуществления всех необходимых работ и формирования первоначальной стоимости такое имущество может учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения по налогу на имущество (п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148, Постановление Президиума ВАС РФ от 16.11.2010 N ВАС-4451/10).

При этом факт сдачи незначительной части площадей объекта в аренду не означает готовности его к эксплуатации (Постановления ФАС Поволжского округа N А65-24221/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 19.12.2012 N А32-11274/2011, от 03.11.2011 N А53-3766/2011). Если площадь сдаваемых в аренду площадей значительно меньше площади, указанной в техническом паспорте на данный объект недвижимости, то это означает, что данный объект эксплуатировался частично как объект незавершенного строительства, что не противоречит действующему законодательству и не может свидетельствовать о фактическом завершении капитальных вложений в его строительство (Постановление ФАС Центрального округа от 15.10.2009 N А48-204/2009 (Определением ВАС РФ от 12.02.2010 N ВАС-1081/10 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра)). Сам факт получения дохода от передачи помещений в аренду не свидетельствует о наличии достаточных оснований для учета объекта в качестве объекта основного средства и обложения его налогом на имущество (Постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2012 N 15АП-9193/2012 по делу N А32-11274/2011, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2011 N 17АП-12642/2011-АК по делу N А50-16397/2011).

Таким образом, несмотря на то что не завершенный строительством непроизводственный объект - центр отдыха частично сдавался в аренду, оснований для признания его в качестве объекта основных средств не имеется. Поэтому, на наш взгляд, включение его стоимости в налоговую базу по налогу на имущество неправомерно.

М. Н.Озерова

Группа компаний

"Аналитический Центр"

21.08.2013