В комментариях различных специалистов в отношении Федерального закона N 110-ФЗ, в соответствии с которым с 01.01.2002 вступает в силу гл.25 НК, отмечается, что в данной главе не предусмотрены налоговые льготы, но одновременно снижена ставка налога на прибыль. А как следует поступать с нового года с суммами убытка, образовавшегося в предыдущие годы, по которым организация не успела использовать налоговую льготу в соответствии с п.5 ст.6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций"?

Ответ: Согласно п.8 ст.274 и ст.283 гл.25 Налогового кодекса Российской Федерации, вступающей в силу с 1 января 2002 г. в соответствии с Федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ, налогоплательщикам предоставлена возможность уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими в предыдущие налоговые периоды убытка, исчисленного в соответствии с гл.25, или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Перенос убытка на будущее может быть осуществлен в течение десяти лет, следующих за налоговым периодом, в котором был получен этот убыток.

Следует обратить внимание, что при переносе убытка на будущее не ставится условие о равномерности такого переноса и, кроме того, перенос может быть осуществлен не в каждом году, а с перерывами во времени.

Основными условиями для уменьшения налоговой базы на сумму убытка определены следующие:

- совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст.274 гл.25;

- перенос убытка, полученного по итогам конкретного налогового периода, осуществляется в течение последующих 10 лет;

- документы, подтверждающие объем полученного убытка, должны храниться налогоплательщиком в течение всего срока переноса убытка.

Пример. По итогам 2002 г. организацией получен убыток, который она вправе перенести на будущее, в размере 9 000 000 руб.

За 2003 г. определена налоговая база, равная 2 500 000 руб.

Следовательно, налоговая база, исчисленная по итогам 2003 г., может быть уменьшена на сумму убытка 2002 г. в размере, не превышающем 750 000 руб. (30% от 2 500 000 руб.).

Оставшаяся часть убытка 2002 г. в размере 250 000 руб. может быть перенесена на последующие годы.

Например, в 2004 г. налоговая база определена равной нулю, а в 2005 г. налоговая база сформирована в размере 3 000 000 руб.

Таким образом, налоговая база 2005 г. может быть уменьшена на 250 000 руб. (остаток непокрытого убытка 2002 г.).

По смыслу п.2 ст.283 гл.25 уменьшение налоговой базы на сумму убытка может осуществляться как по итогам отчетных, так и по итогам налогового периодов.

При этом если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они получены. То есть вновь полученные убытки переносятся только после погашения предыдущих.

Пример. Используя данные предыдущего примера, предположим, что в 2004 г. также получен убыток в размере 500 000 руб. Его перенос на будущее допускается только после того, как будет погашен в 2005 г. остаток убытка 2002 г.

Поскольку налоговая база, исчисленная по итогам 2005 г., может быть в совокупности уменьшена на сумму, не превышающую 900 000 руб. (30% от 3 000 000 руб.), то сумма убытка 2004 г. также может уменьшить налоговую базу 2005 г.

(3 000 000 - 250 000 (остаток непокрытого убытка 2002 г.) - 500 000 (убыток 2004 г.) = 2 250 000 (налоговая база 2005 г.)).

Отметим, что в отношении порядка применения аналогичной налоговой льготы в соответствии с п.5 ст.6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в настоящее время существует арбитражная практика, в соответствии с которой были признаны недействительными абз.4 и 5 п.4.5 Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62, изменяющие и дополняющие нормы Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Одновременно необходимо учитывать, что в соответствии со ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ положения ст.283 гл.25 будут применяться как к убыткам, полученным после введения в действие гл.25, так и к убыткам, числящимся в учете налогоплательщика по состоянию на 1 июля 2001 г., а также к сумме непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 г., заявленного ранее налогоплательщиком к вычету из налоговой базы по налогу на прибыль.

О. А.Попов

Советник налоговой службы

III ранга

31.10.2001