Организация в декабре 1999 г. приобрела копировальный аппарат по цене 20 900 руб., включая НДС 3483,33 руб. Аппарат был введен в эксплуатацию в этом же месяце, уплаченный НДС был предъявлен к возмещению из бюджета в IV квартале 1999 г. В июле 2001 г. аппарат стал плохо работать, и поставщик согласился заменить его на новый стоимостью 30 000 руб., в т. ч. НДС 5000 руб. Возвращаемый аппарат был оценен по согласованию сторон в 9000 руб., в т. ч. НДС 1500 руб., 21 000 руб. были перечислены поставщику за полученный новый аппарат. За время эксплуатации старого аппарата на него была начислена амортизация в сумме 2377 руб. Как оформить данную операцию? Какие сделать бухгалтерские проводки по старому Плану счетов? Какие нужно уплатить налоги?

Ответ: Считаем, что описанные в вопросе взаимоотношения сторон могут быть оформлены договором мены. В соответствии со ст.567 Гражданского кодекса РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором (п.2 ст.568 ГК РФ). При обмене ценностями в бухгалтерском учете организации отражается как выбытие передаваемых ценностей (аналогично продаже), так и оприходование ценностей, поступивших в обмен (аналогично приобретению). Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции (работ, услуг) либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п.29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, введенным в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2001 г.). При продаже объекта основных средств выручка (поступления) от его продажи является операционным доходом организации и принимается к учету в сумме, согласованной сторонами в договоре (п. п.30, 31 ПБУ 6/01). Согласно п.101 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н и действующих в части, не противоречащей ПБУ 6/01, списание стоимости объектов основных средств отражается в бухгалтерском учете развернуто: по дебету счета учета списания (реализации) основных средств - первоначальная стоимость объекта, учитываемая на счете учета основных средств, а по кредиту указанного счета - сумма начисленных амортизационных отчислений, сумма выручки от продажи объектов основных средств. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56, для обобщения информации о продаже принадлежащих предприятию основных средств, а также для определения финансовых результатов от их реализации предназначен счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". Согласно п. п.7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, введенным в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г., объекты ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой в случае приобретения за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Таким образом, стоимость вновь приобретаемого копировального аппарата складывается из части, оплаченной денежными средствами (17 500 руб.), и части, приходящейся на товарообменную операцию (8000 руб.). Для учета затрат организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве основных средств, Планом счетов предназначен счет 08 "Капитальные вложения", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств". При получении объекта ОС в учете организации производится запись по дебету счета 08, субсчет 08-4, в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма НДС, подлежащая оплате поставщику, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сформированная первоначальная стоимость объектов ОС, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства". Исполнение обеими сторонами обязательств по передаче соответствующих ценностей отражается в бухгалтерском учете организации записью по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Реализацией товаров в соответствии с п.1 ст.39 Налогового кодекса РФ признается в том числе обмен товарами. Следовательно, согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ реализация товаров по договору мены является объектом обложения налогом на добавленную стоимость. При этом следует иметь в виду, что по товарообменным (бартерным) операциям налоговые органы вправе проверять правильность применения цен при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов (пп.2 п.2 ст.40 НК РФ). Начисление сумм НДС отражается по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" и дебету счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". В соответствии с п.2 ст.172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров, исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет их оплаты. В п.39.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 (ред. от 22.05.2001), сказано, что в соответствии с пп.2 п.2 ст.167 НК РФ у налогоплательщика фактической оплатой реализованных на условиях мены товаров (работ, услуг) является день принятия на учет встречных товаров (работ, услуг). Суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) в рамках товарообмена подлежат вычету у налогоплательщика после поставки им товаров (работ, услуг) в счет встречных поставок в размере, не превышающем объем реализации товаров (работ, услуг), участвующих в товарообменной операции. Таким образом, поскольку балансовая стоимость передаваемого по договору мены старого копира ниже стоимости нового копира, часть НДС по вновь приобретаемому копиру, приходящаяся на долю стоимости аппарата, получаемую по бартеру, принимается к вычету в полном объеме. Что касается НДС, уплаченного при приобретении ОС денежными средствами, то он может быть принят организацией к вычету согласно п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ. Принятые к вычету суммы НДС отражаются в бухгалтерском учете согласно Плану счетов по кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств", в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". На основании вышеизложенного приведем корреспонденцию счетов. Дт 08-4 Кт 60 - 25 000 - отражена задолженность перед поставщиком нового копировального аппарата (отгрузочные документы поставщика, договор мены), Дт 19-1 Кт 60 - 5000 - отражена сумма НДС по копиру (счет - фактура), Дт 62 Кт 47 - 9500 - отражена реализация сломанного копира (отгрузочные документы организации, договор мены), Дт 47 Кт 68 - 1500 - начислен НДС по товарообменной операции (счет - фактура организации), Дт 47 Кт 01 - 17 416,67 - списана первоначальная стоимость копира (20 900 - 3483,33)(акт приемки - передачи основных средств), Дт 02 Кт 47 - 2377 - списана сумма начисленной амортизации (акт приемки - передачи основных средств), Дт 80 Кт 47 - 7039,67 - отражен финансовый результат передачи сломанного копира по договору мены <*>, Дт 60 Кт 51 - 21 000 - приобретение копира по товарообменной операции частично оплачено денежными средствами (выписка банка, договор мены), Дт 60 Кт 62 - 9500 - отражено погашение обязательств по договору мены (договор мены), Дт 01 Кт 08-4 - 25 000 - копир передан в эксплуатацию (акт приемки - передачи основных средств), Дт 68 Кт 19-1 - 5000 - НДС по приобретенному копиру принят к вычету (счет - фактура, акт приема - передачи основных средств).

А. И.Дыбов Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 08.10.2001