Обязательны ли к применению налогоплательщиками Инструкции: МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке начисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций"; МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды"; Минфина России от 04.02.1993 N 8, ГНС России от 30.01.1993 N 17, Госгортехнадзора от 04.02.1993

N 01-17/41 "О порядке и сроках внесения в бюджет платы за право на пользование недрами"?

Ответ: Пленум Верховного Суда Российской Федерации Постановлением от 27.04.1993 N 5 разъяснил, что под нормативным правовым актом понимается изданный в установленном порядке акт управомоченного на то органа государственной власти, органа местного самоуправления или должностного лица, устанавливающий правовые нормы (правила поведения), обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение, действующие независимо от того, возникли или прекратились конкретные правоотношения, предусмотренные актом.

Таким образом, инструкции федерального органа исполнительной власти Министерства по налогам и сборам Российской Федерации (ранее Госналогслужба России) в полной мере относятся к нормативным правовым актам.

Статьей 1 НК РФ определено, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Инструкции федерального налогового органа актами законодательства о налогах и сборах не являются. Но вывод о необязательном применении налогоплательщиками данных инструкций, сделанный на основании ст.1 НК РФ, будет неверным.

Статьей 14 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 N 2116-1 предусмотрено издание налоговым органом инструкции по применению данного Закона. На основании этого положения федеральным налоговым органом издана и опубликована Инструкция МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке начисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (зарегистрирована в Минюсте России 14.09.2000 N 2381).

Законами Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" от 18.10.1991 N 1759-1 и "О недрах" от 21.02.1992 N 2395-1 издание налоговым органом инструкций по применению данных законов не предусмотрено. Однако федеральным налоговым органом изданы и опубликованы Инструкции: МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (зарегистрирована в Минюсте России 14.06.2000 N 2266); Минфина России от 04.02.1993 N 8, ГНС России от 30.01.1993 N 17, Госгортехнадзора от 04.02.1993 N 01-17/41 "О порядке и сроках внесения в бюджет платы за право на пользование недрами" (зарегистрирована в Минюсте России 19.04.1993 N 229) не на основании прямого требования этих Законов, а на основании иных нормативных правовых актов: п.16 Положения о Госналогслужбе России (в ред. Указа Президента РФ от 16.12.1994 N 2180), п.14 Постановления Правительства РФ от 08.04.1992 N 230, п.7 Постановления Правительства РФ от 16.10.2000 N 783.

Рассматривая вопрос об инструкциях Госналогслужбы России по применению конкретных законов об отдельных видах налогов, изданных до 01.01.1999, Пленум Верховного Суда РФ и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 11.06.1999 N 41, N 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п.7) отметили, что эти инструкции применяются судами при разрешении споров в части, не противоречащей НК РФ.

Рассматривая вопрос об Инструкции по применению Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации", зарегистрированной в Минюсте России и изданной на основании данного Закона, Верховный Суд Российской Федерации в Решении от 12.08.1999 N ГКПИ 99-567 установил, что данная Инструкция издана на основании данного Закона, хотя, как отмечалось выше, прямое указание об ее издании федеральным налоговым органом в Законе отсутствует.

Подобный вывод будет правомерен и в отношении Инструкции по применению Закона "О недрах" от 21.02.1992 N 2395-1, в котором также отсутствует прямое указание об ее издании федеральным налоговым органом.

Статьей 4 НК РФ определено, что издание федеральными органами исполнительной власти нормативных правовых актов по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах, возможно только в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Изданные в этих случаях нормативные правовые акты являются обязательными для налогоплательщиков.

Что касается приказов, инструкций и методических указаний по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не

относятся к актам законодательства о налогах и сборах, то Министерство Российской Федерации по налогам и сборам, Министерство финансов Российской Федерации могут издавать данные документы, которые будут обязательными для их подразделений, но не для налогоплательщиков.

После 01.01.1999 федеральным налоговым органом взамен ранее действовавших изданы и опубликованы Инструкции N 59 "О порядке исчислений и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" и N 62 "О порядке начисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций". На основании вышеизложенного, казалось бы, можно сделать вывод о том, что эти Инструкции не обязательны для налогоплательщиков.

Однако, учитывая, что в соответствии со ст.7 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный ст.2 данного Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой НК РФ, и подлежат приведению в соответствие с частью первой НК РФ, Инструкции, изданные федеральным налоговым органом на основании Законов "О дорожных фондах в Российской Федерации" от 18.10.1991 N 1759-1, "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 N 2116-1, "О недрах" от 21.02.1992 N 2395-1, действуют до введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ или принятия новых нормативных актов равной или большей юридической силы.

А. А.Сайдаманов

Советник налоговой службы

I ранга

18.06.2001