Организация (покупатель) внесла 100%-ный аванс по договору купли-продажи товаров. До наступления срока поставки покупатель уступил право требования по указанному договору другой организации по цене меньшей, чем сумма уплаченного аванса. Налоговый орган посчитал, что покупатель должен с данной операции исчислить НДС. По мнению налогового органа, в случае уступки права требования по договору купли-продажи товаров, оплаченных авансом, речь идет о неденежном требовании и НДС нужно исчислить со всей суммы уступки права требования (п. п. 1, 2 ст. 153 НК РФ). Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Организация (покупатель), уступившая право требования по договору купли-продажи товаров, оплаченных авансом, по цене меньшей, чем сумма уплаченного аванса, не должна исчислять НДС с данной операции.

Обоснование: Объектом налогообложения по НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). При уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров, налоговая база по НДС определяется как сумма превышения дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены (п. 1 ст. 155 НК РФ).

Объект налогообложения по НДС при уступке денежного требования возникает только в том случае, если передаваемое обязательство связано именно с реализацией товаров (работ, услуг). Если же уступается право требовать товары, за которые уплачен аванс, то такая уступка связана с приобретением, а не с реализацией товаров. Следовательно, в рассматриваемой ситуации объект налогообложения по НДС у организации-покупателя, уступившей право требования, отсутствует. С этим соглашаются и некоторые суды (Постановления ФАС Московского округа от 05.12.2011 N А40-139012/10-4-830, Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2009 N А40-53721/08-114-249).

Кроме того, даже если признать, что данная уступка требования облагается НДС как передача имущественных прав, то облагаться должна разница между доходом от уступки права требования и уплаченным авансом. Дело в том, что в Гражданском кодексе РФ при уступке требований нет разделения на денежные и неденежные требования (ст. 382 ГК РФ). А значит, налоговая база в рассматриваемой ситуации определяется так же, как и при уступке денежного требования (п. 1 ст. 155 НК РФ).

В 2010 г. Президиум ВАС РФ рассматривал ситуацию, когда налоговые органы доначислили НДС с уступки прав на нежилые помещения, так как посчитали, что база по таким операциям определяется исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате переданных имущественных прав (п. 2 ст. 153 НК РФ). Президиум ВАС РФ позицию налогового органа посчитал ошибочной. Судьи указали, что имущественные права на недвижимое имущество и на имущество, перечисленное в п. 3 ст. 155 НК РФ, отнесены к одному виду объектов гражданских прав. Их правовой режим применительно к вопросам исчисления НДС, если законодательство о налогах и сборах не установило исключений, должен определяться одинаково (ст. 3 НК РФ). Специального порядка определения налоговой базы для случаев реализации имущественных прав на нежилые помещения ст. 155 НК РФ не устанавливает. Следовательно, при реализации имущественных прав на нежилые помещения налоговая база определяется в том же порядке, как и на жилые. То есть как разница между ценой реализации и ценой приобретения имущественных прав (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 N 13640/09).

В рассматриваемой ситуации можно говорить, что требования по авансу - тот же вид объекта гражданских прав, что и требования по оплате. Специального порядка определения налоговой базы для покупателя, уступившего право требования по договору купли-продажи, в ст. 155 НК РФ нет, поэтому выводы Президиума ВАС РФ применимы и к данной ситуации. Налоговую базу по НДС нужно определять так же, как и при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров. То есть как превышение дохода, полученного при уступке права требования, над размером денежного требования. Следовательно, если право требования покупатель уступает по цене меньшей, чем сумма уплаченного аванса, то налоговая база по НДС отсутствует.

Таким образом, полагаем, что организация (покупатель), уступившая право требования по договору купли-продажи товаров, оплаченных авансом, по цене меньшей, чем сумма уплаченного аванса, не должна исчислять НДС с данной операции. Однако высока вероятность того, что свое право покупателю придется отстаивать в суде.

М. Г.Наринов

Издательство "Главная книга"

03.06.2014