Аутсорсинг и налоги (судебная практика)

АУТСОРСИНГ И НАЛОГИ (СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА)

О. В. ПАНТЮШОВ

Пантюшов О. В., адвокат.

В статье на примерах судебно-арбитражной практики показаны проблемы, возникающие в сфере налогообложения вследствие применения предпринимателями аутсорсинга в хозяйственной деятельности. Суды признают налогоплательщика недобросовестным, если аутсорсинг используется в качестве средства получения необоснованной налоговой выгоды. Ключевые слова: аутсорсинг, налоги, недобросовестный налогоплательщик.

In the article on the examples of judicial-arbitration practice problems, arising up in the field of taxation, are rotined, because of application the businessmen of autsorsinga in economic activity. Courts acknowledge a taxpayer unconscientious, if autsorsing is used as a mean of receipt of neobosnovannoy of tax benefit. Key words: autsorsing, taxes, unconscientious taxpayer <*>. -------------------------------- <*> Pantyushov O. V. Autsorsing and taxes (judicial practice).

"Аутсорсинг - это решение, принимаемое непосредственно руководителем предприятия и непосредственно связанное с организационными вопросами, о передаче каких-либо бизнес-функций или частей бизнес-процесса предприятия стороннему подрядчику" <1>. -------------------------------- ------------------------------------------------------------------ КонсультантПлюс: примечание. Монография С. Ефимовой, Т. Пешковой, Н. Коника, С. Рытика "Аутсорсинг" включена в информационный банк согласно публикации - Журнал "Управление персоналом", 2006. ------------------------------------------------------------------ <1> Ефимова С., Пешкова Т., Коник Н., Рытик С. Аутсорсинг. М.: Научная книга, 2006.

Таким образом, аутсорсинговой компании могут быть переданы самые различные функции предприятия. Использование аутсорсинга обусловлено целью повышения эффективности хозяйственной деятельности и одновременного снижения затрат. Аутсорсинговые схемы используются для оптимизации налогообложения. В некоторых случаях налоговым органам удается доказать, что единственной целью применения аутсорсинга было получение необоснованной налоговой выгоды. Налоговый орган обязан доказать наличие схемы по уходу от уплаты ЕСН с использованием аутсорсинга. Налогоплательщику предоставлялись реальные услуги по подбору персонала, в 2006 г. общество получило прибыль, арбитражные суды пришли к выводу, что заключение между обществом и названными организациями договоров аутсорсинга не противоречит действующему законодательству, в связи с чем не свидетельствует об экономической нецелесообразности заключения договоров с ООО "Термолэнд-Персонал", ООО "РТ Ресурс". Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенную деятельность), а заказчик - оплатить услуги. Общие положения о подряде и положения о бытовом подряде применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст. 779 - 782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг. В силу ст. 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со ст. 57 - 62 ТК РФ. Принимая во внимание изложенные нормы и учитывая установленные по делу обстоятельства, арбитражные суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии в данном случае у налогоплательщика правовых оснований для исчисления ЕСН. Согласно материалам дела, ООО "Термолэнд-Персонал" и ООО "РТ Ресурс" являются самостоятельными налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) в соответствии с главой 26.2 НК РФ. В соответствии с ч. 2 ст. 346.11 НК РФ применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль, налога на имущество организаций и ЕСН. Организации, применяющие УСН, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ. Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах. В силу ст. 65 АПК РФ, как указано судами, налоговый орган не представил доказательства неуплаты ООО "Термолэнд-Персонал", ООО "РТ Ресурс" страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Довод налогового органа о создании обществом в данном случае схемы ухода от налогообложения был предметом рассмотрения в судах, которому дана надлежащая правовая оценка. Так, арбитражными судами указано, что наличие между ним и указанными выше организациями фактических взаимоотношений по оказанию услуг по договорам на оказание услуг по предоставлению персонала, при этом отсутствие со стороны налогового органа доказательств об учете налогоплательщиком хозяйственных операций вне связи с их действительным экономическим смыслом и отсутствие реальной предпринимательской или экономической деятельности не могут свидетельствовать о создании обществом схемы ухода от налогообложения. Доводы налогового органа со ссылкой на Приказы: N 46 от 25 июля 2006 г., N 48 от 26 июня 2006 г., взаимозависимость были предметом исследования в арбитражных судах, и им дана надлежащая правовая оценка. В целом доводы кассационной жалобы заявлены без учета выводов судов относительно обстоятельств дела, тогда как выводы арбитражных судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела, сделаны при полном исследовании представленных в материалы дела доказательств. В порядке ст. 286 АПК РФ оснований для переоценки выводов суда кассационная инстанция не имеет <2>. -------------------------------- <2> Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18 февраля 2009 г. N Ф04-910/2009(627-А45-34).

Суд указал на отсутствие деловой цели в заключении сделок по привлечению персонала (аутсорсинг) и злоупотребление правом со стороны налогоплательщика. Из материалов дела следует, что 18 апреля 2004 г. в налоговом органе в качестве юридических лиц зарегистрированы общества "ДигиДон & Аутсорсинг & Консалтинг", "ДигиДон & Сейлс & Маркетинг" с основным видом деятельности - "наем рабочей силы и подбор персонала", учредителем которых является В. В. Бурков - директор налогоплательщика. При этом указанные организации применяют упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. Непосредственно после создания названных обществ налогоплательщик заключает с ними договоры предоставления персонала, согласно которым общества "ДигиДон & Аутсорсинг & Консалтинг", "ДигиДон & Сейлс & Маркетинг" должны были по заданию общества самостоятельно осуществлять подбор специалистов, формировать из набранных специалистов персонал и направлять его для выполнения работ по должности на срок, указанный в задании. В свою очередь, налогоплательщик обязан сформировать задание на предоставление персонала. После заключения договоров произошло массовое увольнение работников налогоплательщика, в том числе и путем перевода в общества "ДигиДон & Аутсорсинг & Консалтинг" и "ДигиДон & Сейлс & Маркетинг", что подтверждается приказами и трудовыми договорами за 2004 г. Перевод сотрудников осуществлен с расчетом, при котором средняя численность работников в каждой из созданных организаций не превысила 100 человек, что позволило данным обществам применять упрощенную систему налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 346.12 Кодекса и не уплачивать ЕСН. Основная часть уволенных переводом работников стали предоставляться обществу по договорам предоставления персонала. Согласно протоколам допроса переведенных работников никаких изменений в их трудовой деятельности после перевода не произошло, они подписывали заявления об увольнении путем перевода в другую организацию по инициативе руководства и без перерыва в работе продолжали выполнять те же трудовые функции, что и до перевода, на тех же рабочих местах. Задания на предоставление персонала не содержат предусмотренных в договорах условий о том, какие работы, в каком количестве и в какие сроки должны выполнить исполнители, а представляют собой лишь перечни должностей работников, в том числе и тех, которые уже работали у налогоплательщика, переведены в общества "ДигиДон & Аутсорсинг & Консалтинг" и "ДигиДон & Сейлс & Маркетинг", а фактически продолжают работать у налогоплательщика в качестве предоставляемого персонала. Акты о выполненных услугах датированы последним днем месяца, не пронумерованы и содержат лишь сведения о средней численности предоставленного персонала и о стоимости оказанных услуг за месяц. При анализе табелей рабочего времени работников как налогоплательщика, так и обществ "ДигиДон & Аутсорсинг & Консалтинг" и "ДигиДон & Сейлс & Маркетинг" выявлено, что все табели составлялись одними и теми же лицами - С. А. Худяковой и Л. В. Олейник, причем Л. В. Олейник с июня 2004 г. в обществе не работала и по договору предоставления персонала не предоставлялась, а являлась работником общества "ДигиДон & Сейлс & Маркетинг". Таким образом, анализ имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи свидетельствует о создании налогоплательщиком искусственной ситуации с целью минимизации уплаты ЕСН, деятельность общества по созданию обществ "ДигиДон & Аутсорсинг & Консалтинг" и "ДигиДон & Сейлс & Маркетинг" направлена на уклонение от уплаты налога, перевод сотрудников является формальным, так как должностные обязанности, трудовые функции и место работы переведенных лиц не изменились. Создание обществом схемы уклонения от уплаты ЕСН также подтверждается отсутствием у вышеуказанных организаций иных целей, кроме реализации данной схемы, получением денежных средств исключительно от налогоплательщика, отсутствием доказательств совершения ими каких-либо действий по подбору персонала, в том числе и для широкого круга заказчиков. Получение обществом необоснованной налоговой выгоды осуществлялось путем уменьшения налоговой базы по ЕСН в связи с переводом работников в организацию, освобожденную от уплаты данного налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения. При этом работники общества продолжали выполнять свои трудовые обязанности на данном предприятии, а оплата их труда производилась за счет налогоплательщика. Общество с целью неуплаты ЕСН путем сокрытия трудовых отношений с работниками осуществило формальный перевод их в указанные организации, при этом фактически сохранив трудовые отношения. Таким образом, налогоплательщик с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, нарушая требования, установленные трудовым законодательством, создал схему незаконного обогащения за счет бюджетных средств. Между тем заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Материалами дела подтверждается, что примененный обществом механизм гражданско-правовых отношений создает лишь видимость предоставления персонала. Указанные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты ЕСН в бюджет, что в силу ст. 10 ГК РФ расценивается как злоупотребление правом и исключает судебную защиту. Из изложенного следует, что основания для признания решения налогового органа недействительным в части доначисления ЕСН за 2004 - 2005 гг., начисления соответствующих пеней и наложения штрафа у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали. При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты подлежат отмене в силу ч. 1 ст. 288 АПК РФ <3>. -------------------------------- <3> Постановление ФАС Уральского округа от 17 ноября 2008 г. N Ф09-8395/08-С2.

Привлеченные иностранные лица в трудовых отношениях с обществом не состояли, выплаты денежных средств непосредственно иностранным работникам не производились, в связи с чем данные затраты нельзя квалифицировать в качестве выплат заработной платы или вознаграждений. Суды пришли к правильным выводам о том, что у заявителя отсутствовали обязанности по уплате ЕСН, а также начислению и удержанию у физических лиц НДФЛ, поскольку привлеченные иностранные лица в трудовых отношениях с обществом не состояли, выплаты денежных средств непосредственно иностранным работникам не производились. Данные затраты нельзя квалифицировать в качестве выплат заработной платы или вознаграждений, т. е. доходами физических лиц, а следовательно, заявитель не является и налоговым агентом. Довод жалобы относительно непредставления обществом сведений о доходах физических лиц в количестве 20 справок со ссылкой на ст. 24, 230 НК РФ суд кассационной инстанции отклоняет, поскольку с учетом вышеизложенных обстоятельств и правоотношений, возникших у заявителя, указанные положения Кодекса неприменимы. Суды обеих инстанций данный довод инспекции рассмотрели и дали этому доводу надлежащую правовую оценку. Выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела, установленным в ходе его рассмотрения. При разрешении спора суды руководствовались положениями ст. 235, 236, 237, 207, 226, 89, 75, 230 НК РФ. Доводы инспекции, приведенные в кассационной жалобе, были предметом исследования судов при рассмотрении дела. Иная оценка налоговым органом обстоятельств дела и толкование закона не означают судебной ошибки. Доводы жалобы направлены на переоценку выводов судов. Кассационный суд считает, что суды обеих инстанций при рассмотрении спора правильно применили нормы материального права и приняли законные судебные акты, нарушений процессуальных норм не установлено. При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов, предусмотренных ст. 288 АПК РФ, не имеется <4>. -------------------------------- <4> Постановление ФАС Московского округа от 19 июня 2008 г. N КА-А40/5184-08 по делу N А40-44929/07-128-296.

Целью общества являлось получение дохода за счет оптимизации управления при осуществлении реальной экономической деятельности, поэтому заключенные обществом договоры аутсорсинга являются реальными, экономически целесообразными и обоснованными, имеющими деловую цель. Договоры общества с ООО "Ремэнерго", ООО "Саф", ООО "Эврика", ООО "Сиринь" о предоставлении персонала содержат все существенные условия: предмет договора, стоимость услуг, порядок оплаты, права и обязанности сторон, условия предоставления персонала, срок действия, что отвечает требованиям гражданско-правового договора возмездного оказания услуг. Увольнение работников общества в порядке перевода в вышеуказанные общества проведено в соответствии со ст. 77 ТК РФ с согласия работников. Довод инспекции о том, что заявления о переводе написаны по указанию руководства, а ссылка на то, что общество фактически использовало труд работников на прежних условиях, не соответствует обстоятельствам дела. При этом создание вышеуказанных обществ соответствует действующему гражданскому законодательству и Федеральному закону "Об обществах с ограниченной ответственностью", что подтверждено выданными свидетельствами о государственной регистрации этих обществ в качестве юридических лиц. Нарушений при создании ООО "Ремэнерго", ООО "Саф", ООО "Эврика", ООО "Сиринь" налоговым органом не установлено, и государственная регистрация данных обществ не признана недействительной в установленном порядке. Отклонено утверждение налогового органа о незаконности договоров общества, заключенных с ООО "Ремэнерго", ООО "Саф", ООО "Эврика", ООО "Сиринь". Данные договоры не признаны недействительными в установленном законом порядке, а также исходя из целей их заключения и анализа условий установлено, что предметом этих сделок являются не сами работники (физические лица), а услуги по предоставлению персонала и заключение таких договоров не противоречит законодательству. Факт оказания услуг по договорам подтверждается имеющимися в деле актами выполнения работ (услуг). Между ООО "Ремэнерго", ООО "Саф", ООО "Эврика", ООО "Сиринь" и работниками, которые зачислены в штат этих обществ, имеются трудовые отношения, все распорядительные документы, в том числе по вопросам труда, соблюдения правил внутреннего трудового распорядка и выплаты заработной платы, приняты указанными обществами. Довод налогового органа о том, что вышеназванные общества применяют упрощенную систему налогообложения, которая освобождает их от обязанности по уплате единого социального налога, обоснованно не принят судом как обстоятельство доначисления обществу 2 836 582 рублей этого налога. ООО "Ремэнерго", ООО "Саф", ООО "Эврика", ООО "Сиринь" являются юридическими лицами, самостоятельными налогоплательщиками и в соответствии с действующим налоговым законодательством вправе самостоятельно выбирать режим налогообложения. Ссылка инспекции на то, что с момента заключения договоров с указанными выше обществами у ЗАО "Казанский текстиль" уменьшились платежи по единому социальному налогу, отклонен судом, так как не может служить основанием для доначисления данного налога. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные доказательства, пришли к выводу, что в рассматриваемом случае целью общества являлось получение дохода за счет оптимизации управления при осуществлении реальной экономической деятельности, а также признал заключенные обществом договоры реальными, экономически целесообразными и обоснованными, имеющими деловую цель. При этом по итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2006 г. общество вышло из кризиса и получило прибыль в размере 126 000 рублей, что подтверждается имеющимися в материалах дела отчетами о прибылях и убытках за 2003, 2004, 2005 гг. Довод налогового органа о том, что изменение условий найма работников не изменило результаты финансово-хозяйственной деятельности общества, обоснованно отклонен судом, поскольку экономически оправданными могут признаваться и затраты, не влекущие немедленного эффекта в виде увеличения дохода. Этот вывод следует из положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, которая допускает получение не только прибыли, но и убытка, а также возможность погашения убытка за счет прибыли последующих лет. Кроме того, налоговым органом признано и отчетом о прибылях и убытках подтверждено, что по итогам 2006 г. обществом получена прибыль от продаж в сумме 126 000 рублей <5>. -------------------------------- <5> Постановление ФАС Поволжского округа от 22 января 2008 г. по делу N А65-8088/07-СА1-37.

Расходы на услуги по предоставлению технического и управленческого персонала сторонними организациями для участия в производственном процессе и управлении производством признаны обоснованными расходами. Трудовые договоры, заключенные с 202 физическими лицами (работниками) НОУ ПП "Кама-Персонал", и договор N 199 от 26 апреля 2004 г., предметом которого являются услуги по предоставлению персонала, в установленном порядке не признаны недействительными, не являются ничтожными. Судебными актами Арбитражного суда Республики Татарстан, вступившими в законную силу по делам N А65-7510/2005-СА1-23 и А65-13826/06 с участием налогового органа и третьего лица, отношения по предоставлению третьим лицом своего персонала юридическим лицам признаны не противоречащими положениям п. 2 ч. 3 ст. 149 НК РФ. Вывод ответчика о том, что трудовые договоры с физическими лицами имели намерение скрыть подлинного работодателя с целью уклонения от уплаты сумм ЕСН и принять перечисленную заявителем третьему лицу сумму за налоговую базу по ЕСН, судом первой и апелляционной инстанций обоснованно признан необоснованным. Возможность заключения гражданско-правового договора, предметом которого является предоставление за плату собственного или привлеченного со стороны персонала для выполнения работ, не противоречит ни гражданскому, ни налоговому законодательству. В соответствии с ч. 2 ст. 421 Гражданского кодекса стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Более того, из пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ следует не только экономическая разумность таких договоров, но даже расходы на услуги по предоставлению технического и управленческого персонала сторонними организациями для участия в производственном процессе и управлении производством признаны расходами, связанными с производством в целях исчисления налога на прибыль. НОУ ПП "Кама-Персонал" представляло в налоговый орган по месту своего учета сведения о выплаченных им доходах физическим лицам, а также сведения в органы Пенсионного фонда РФ о начисленных своим работникам страховых взносах. Факт правомерности и правильности удержания и перечисления НОУ ПП "Кама-Персонал" в бюджет НДФЛ с заработной платы работников, начисление налогов по которым произведено ООО "КамАЗ-общепит", ответчиком установлен и не оспаривался. Данное обстоятельство подтверждено представленными в материалы дела третьим лицом расчетными листами, исками работников на зачисление средств на счета зарплатных карт, налоговыми карточками по учету доходов и НДФЛ, индивидуальными карточками учета сумм исчисленного ЕСН, платежными поручениями банку на перечисление НДФЛ в Пенсионный фонд. Принимая во внимание изложенные обстоятельства, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно признали незаконным решение ответчика в части начисления пени по НДФЛ в сумме 71 118,00 руб., начисления ЕСН в сумме 472 451,00 руб., пени на него в сумме 92 034 руб. и соответствующих штрафных санкций <6>. -------------------------------- <6> Постановление ФАС Поволжского округа от 25 сентября 2007 г. Дело N А65-7899/06.

Суд обязан исследовать доводы налогоплательщика о том, что применение аутсорсинга было направлено на улучшение финансового состояния организации. Общество, обосновывая необходимость использования персонала, ссылается на динамику экономических показателей. Бухгалтерский баланс за 2003 г., отчет о прибылях и убытках за 2003 г. показывают, что в течение 2003 г. общество фактически находилось в состоянии банкротства, в связи с чем руководством общества были предприняты меры по выводу предприятия из кризисного состояния, в том числе проведены переговоры по сотрудничеству с руководством ОООИ "Факел", а также заключен договор с обществом инвалидов на оказание услуг по предоставлению персонала. Представленные в материалы дела заявителем протокол о намерениях от 15 мая 2003 г. и акты приема-передачи технической документации для разработки и освоения новых изделий доказывают, по мнению заявителя и суда апелляционной инстанции, намерения налогоплательщика получить экономический эффект в результате предпринимательской деятельности, который в действительности и был получен обществом. В материалы дела представлен расчет основных показателей финансово-хозяйственной деятельности общества за 2004 - 2006 гг., а также бухгалтерские балансы и отчеты по прибылям и убыткам за период с 2003 по 2006 г., которые доказывают эффективность заключения спорных договоров. Апелляционная инстанция, соглашаясь с данными доводами заявителя, не принимает доводы налогового органа о том, что рентабельность за 2006 г. по сравнению с 2004 г. снизилась на 1,1% и составила 2,27%, рентабельность активов за 2006 г. составила 7,4% (за 2004 г. - 9,0%, за 2005 г. - 7,8%), рентабельность собственного капитала снизилась по сравнению с 2004 г. на 97,6%, с 2005 г. на 13,1% и составила 41,4%, коэффициент чистой прибыльности за 2006 г. составил 2,3% (за 2004 г. - 139,0%, за 2005 г. - 2,3%). Коэффициент оборачиваемости запасов в 2006 г. снизился по сравнению с соответствующим периодом прошлого года на 0,91 оборота. Коэффициент текущей ликвидности в 2006 г. составлял 1,6, что ниже "идеальной" нормы - 2, по сравнению с 2005 г. уменьшился в 2,5 раза. В нарушение п. 4 ст. 170 АПК РФ представленным заявителем доказательствам в обоснование динамики экономических показателей о направленности данных договоров на оздоровление финансового состояния предприятия судом первой инстанции оценка не дана, не указаны мотивы, по которым были отклонены данные доказательства. Апелляционная инстанция при наличии противоречивых данных также не дала оценку вышеизложенным доводам налогового органа. Заявителем не представлены и судами не исследованы доказательства, подтверждающие, что именно заключение спорных договоров привело к оздоровлению финансового состояния предприятия. Не исследована взаимосвязь показателей с заключением обществом договоров аутсорсинга и с получением обществом необоснованной налоговой выгоды в виде экономии на уплате единого социального налога. При таких обстоятельствах коллегия считает необходимым судебные акты отменить и дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пензенской области. При новом рассмотрении суду первой инстанции необходимо при наличии противоречивых данных дать оценку доводам заявителя и налогового органа <7>. -------------------------------- <7> Постановление ФАС Поволжского округа от 10 марта 2009 г. по делу N А49-4266/2008.

Перевод работников в организации, применяющие УСН, носил формальный характер, так как фактическое место осуществления трудовой деятельности и трудовые функции данных работников не изменились. В 2003 г. руководитель общества В. М. Марушин учредил ООО "Промдеталь" и ООО "Автоинжиниринг" (видом деятельности которых является предоставление услуг по найму рабочей силы), после чего уволил работников ООО "Сосновскавтокомплект", и в тот же день они были приняты на работу в ООО "Промдеталь" (89 человек) и ООО "Автоинжиниринг" (73 человека); перевод работников общества (более 90 процентов) в ООО "Промдеталь" и ООО "Автоинжиниринг", применяющие упрощенную систему налогообложения, носил формальный характер, поскольку фактическое место осуществления трудовой деятельности и трудовые функции у этих работников не изменились (работали на прежних местах и на том же оборудовании); В. М. Марушин, освобожденный от должности директора, зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя и заключил с обществом договор на управление предприятием; ООО "Сосновскавтокомплект", ООО "Промдеталь", ООО "Автоинжиниринг" и индивидуальный предприниматель В. М. Марушин являются взаимозависимыми лицами (руководящий состав - бывшие работники общества; единственный учредитель названных организаций и общества - В. М. Марушин), располагаются по одному и тому же адресу; ООО "Промдеталь" и ООО "Автоинжиниринг" выполняли работы на основании заключенных с обществом договоров оказания услуг по предоставлению производственного и управленческого персонала, однако не имели и не арендовали никакого имущества (транспорта, оборудования, производственных помещений); ООО "Сосновскавтокомплект", обладавшее этим имуществом, не имело в своем штате работников для осуществления избранных им видов предпринимательской деятельности; получение прибыли не являлось целью создания ООО "Промдеталь" и ООО "Автоинжиниринг"; фактически по договорам возмездного оказания услуг и управления предприятием общество выплачивало работникам заработную плату, организовывало и контролировало их труд. С учетом изложенного суды сделали вывод о том, что действия ООО "Сосновскавтокомплект" были направлены на уклонение от уплаты единого социального налога путем создания ситуации по занижению налоговой базы на сумму выплаченной физическим лицам и индивидуальному предпринимателю заработной платы <8>. -------------------------------- <8> Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10 февраля 2009 г. по делу N А43-5684/2008-31-86.

Аутсорсинговая схема расчетов с использованием договоров найма персонала направлена на уклонение налогоплательщика от налогообложения ЕСН и на неправомерное уменьшение налога на прибыль. Суды 1-й и 2-й инстанций пришли к выводу о том, что материалами дела не подтверждено получение обществом необоснованной налоговой выгоды при осуществлении данной хозяйственной операции. Кассационная коллегия считает, что данный вывод сделан по неполно выясненным обстоятельствам. Налоговый орган, указывая на недобросовестность заявителя, ссылается на отсутствие у аутсорсера других клиентов, отсутствие в штате кадровых сотрудников, занимающихся подбором персонала для формирования базы. Согласно налоговой декларации за полугодие 2004 г. по упрощенной системе налогообложения ООО "Эола" получен убыток в размере 145 803 руб. Анализ движения денежных средств за 1-е полугодие 2004 г.: ООО "Эола" получало доход за погашение задолженности за 2002 г., оплату по векселю, расходную часть составили налоговые платежи, банковские платежи, снятие денежных средств по чековой книжке. То есть в 1-м полугодии 2004 г. ООО "Эола" фактически не осуществляло предпринимательской деятельности. Анализ вышеуказанных сравнений позволяет сделать вывод, что ООО "Славица" и ООО "Эола" действовали с целью получения налоговой выгоды. Для заявителя она выражалась в том, что не нужно платить ЕСН за работников и можно уменьшить налог на прибыль на значительно большую сумму понесенных расходов. При этом взаимозависимое лицо ООО "Эола" также не уплачивает ЕСН и налог на прибыль, так как отчитывается по упрощенной системе налогообложения. Совершенные действия между ООО "Славица" и ООО "Эола" в их совокупности не подтверждают наличия иной деловой цели, кроме как связанной с получением необоснованного освобождения от уплаты ЕСН, уменьшения налога на прибыль. Таким образом, применяемая аутсорсинговая схема расчетов между ООО "Славица" и ООО "Эола" с использованием договоров найма персонала, руководителями которых являются взаимозависимые лица, нахождения ООО "Эола" на упрощенном режиме налогообложения, а также свидетельских показаний направлена на уклонение ООО "Славица" от налогообложения единым социальным налогом, на неправомерное уменьшение налога на прибыль <9>. -------------------------------- <9> Постановление ФАС Поволжского округа от 5 марта 2009 г. по делу N А55-9032/2008.

Взаимозависимость сторон договора аутсорсинга является доказательством недобросовестности налогоплательщика. Инспекция указала, что организация получила необоснованную налоговую выгоду в связи с дроблением ее бизнеса на взаимозависимые фирмы, находящиеся на УСН, и переводом в них своих работников. Налоговый орган указал, что организация заключила договоры аутсорсинга с несколькими компаниями, состоящими с ней в отношениях аффилированности или взаимозависимости. По этим договорам налогоплательщику были предоставлены работники, которые ранее состояли с ним в трудовых отношениях и переведены во вновь созданные компании по приказу его руководителя. У компаний-аутсорсеров были одни и те же учредители, также являющиеся сотрудниками налогоплательщика. Суд согласился, что ведение финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых и аффилированных лиц изначально было направлено на дробление бизнеса с целью занижения доходов из-за применения контрагентами УСН. Налогоплательщик не имел хозяйственной потребности в выделении дополнительных организаций, соответственно целью их создания была минимизация платежей по ЕСН. Это стало основанием для вывода о недобросовестности налогоплательщика и доначислении ЕСН <10>. -------------------------------- <10> Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 апреля 2009 г. N Ф04-2488/2009(5371-А27-25).

Взаимозависимость сторон договора аутсорсинга сама по себе не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика. Организация производила и реализовывала питьевую воду, а работники для ведения хозяйственной деятельности привлекались по договору аутсорсинга. Налоговый орган доначислил ЕСН, отметив, что сделка по предоставлению персонала совершена между взаимозависимыми лицами, поскольку учредителем обеих компаний является одно и то же лицо. Суд отметил, что в силу ст. 20 НК РФ в данном случае стороны договора не являются взаимозависимыми и не признаны таковыми судом, а сам по себе факт взаимозависимости участников сделки не доказывает получения необоснованной налоговой выгоды. Кассационная инстанция указала следующее: целью заключения договора аутсорсинга являлось снижение финансовых затрат, так как в периоды снижения объемов производства и реализации питьевой воды в силу сезонности ее потребления отпадала необходимость оплаты времени простоя работников. То есть налогоплательщик в том числе снижал и издержки по уплате налогов. На этом основании суд пришел к выводу, что целью заключения договора о предоставлении персонала были оптимизация производственного процесса и получение прибыли, поэтому налогоплательщик не может быть признан недобросовестным <11>. -------------------------------- <11> Постановление ФАС Уральского округа от 14 января 2009 г. N Ф09-10121/08-С2.

То, что сотрудники налогоплательщика работают по совместительству в аутсорсинговой компании, свидетельствует о его недобросовестности. Налоговый орган сослался на недобросовестность организации, отметив, что для уменьшения суммы ЕСН к уплате в бюджет компания создала схему выплаты зарплаты. Были указаны следующие обстоятельства: налогоплательщик заключил договор о предоставлении персонала с компанией, применяющей УСН, работники контрагента должны были оказывать услуги в нерабочее время основного персонала налогоплательщика, стоимость услуг определялась по затраченному времени (в выходные дни оплата производилась в двойном размере). Кроме того, предоставленные по договору аутсорсинга сотрудники являлись работниками заказчика, а в аутсорсинговую компанию они были приняты по совместительству. Суд установил, что компания, которая предоставляла персонал, в действительности не занималась подбором сотрудников, а ее штат состоял из работников налогоплательщика, принятых по совместительству. Таким образом, фактически сотрудники направлялись на работу для выполнения прежних трудовых обязанностей. На основании изложенного кассационная инстанция пришла к выводу о том, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду, занизив базу по ЕСН <12>. -------------------------------- <12> Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.01.2008 N А05-4768/2007.

* * *

Анализ судебно-арбитражной практики показывает, что все зависит от конкретных обстоятельств каждого дела. В случае если есть очевидные признаки создания схемы для уклонения от уплаты налогов, суд признает налогоплательщика недобросовестным.

ЛИТЕРАТУРА

Название документа