Правовое регулирование таможенной стоимости

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ТАМОЖЕННОЙ СТОИМОСТИ

О. А. СТРИЖОВА

Стрижова Ольга Александровна - аспирант Государственного университета - Высшей школы экономики при Правительстве РФ.

Структура таможенной стоимости

Таможенная стоимость - сложное многогранное понятие, структура которого представляет собой совокупность компонентов, составляющих величину таможенной стоимости. В целом структуру таможенной стоимости можно представить в виде формулы: Таможенная стоимость = Основа + дополнительные начисления - Вычеты. Содержание каждого из компонентов определяется в зависимости от таких факторов, как: направление перемещения товаров (ввоз либо вывоз); применяемый метод таможенной оценки. При таможенной оценке ввозимых товаров по первому методу - по стоимости сделки с ввозимыми товарами - структуру таможенной стоимости образуют: Цена сделки с ввозимыми товарами + Обязательные дополнительные начисления - Установленные вычеты. 1. Цена сделки (англ. transaction value) - основной компонент таможенной стоимости. В соответствии с Соглашением о применении статьи VII ГАТТ 1994 г., пояснениями к нему, а также Законом РФ "О таможенном тарифе" цена сделки (transaction value) - это цена, установленная соглашением сторон и действительно (фактически) уплаченная или подлежащая уплате за товары, проданные на экспорт в страну импорта. При этом под ценой, действительно уплаченной или подлежащей уплате, понимается полный платеж за импортируемые товары, осуществленный покупателем продавцу или подлежащий уплате в пользу продавца. Важно отметить, что этот платеж не обязательно выражается в форме перевода денег. Платеж может быть осуществлен прямо или косвенно, например, путем списания покупателем полностью или частично задолженности продавца, путем аккредитива или переуступки финансовых документов. Действия, предпринятые покупателем за собственный счет, за исключением тех, расходы на совершение которых признаются формирующими часть таможенной стоимости (т. е. признаются структурными компонентами таможенной стоимости), не должны рассматриваться косвенным платежом продавцу, даже если они могут считаться как доход продавца. В связи с этим стоимость таких действий не должна добавляться к цене, действительно уплаченной или подлежащей уплате, при определении таможенной стоимости товаров. Таким образом, цена сделки - сложное понятие как по содержанию, так и по структуре. Цена есть денежное выражение потребительской стоимости товара. В юридической литературе высказывалось мнение, что наличие у товара рыночной цены, выражающей его потребительскую стоимость, является обязательным условием признания этого товара в качестве объекта декларирования и обложения таможенными платежами <1>. С данной позицией трудно согласиться, поскольку обязанность по декларированию и уплате таможенных платежей не привязана к наличию либо отсутствию рыночной цены товара, напротив, названная обязанность распространяется и на товары, не имеющие рыночной цены и/или не предназначенные для обращения на рынке. -------------------------------- <1> См.: Ткаченко С. В. Современная модель таможенного права. Самара, 2000. С. 33 - 44.

Цена сделки формируется сторонами под влиянием различных факторов, которые можно разделить на две группы: основные, базисные, факторы (имеют место в отношении абсолютного большинства внешнеторговых сделок, оказывают влияние на цену товаров в зависимости от распределения сторонами бремени расходов в связи с покупкой и перемещением товаров, например транспортные расходы, расходы на упаковку, маркировку товаров, расходы в связи со страхованием товаров); специальные факторы (обусловлены сложившимися экономическими условиями в период совершения сделки, индивидуальным характером сделки, деловыми взаимоотношениями сторон и др.). Базисные условия определяют обязанности продавца и покупателя по поставке товара и устанавливают момент перехода риска случайной гибели или повреждения товара с продавца на покупателя. Таким образом, базисные условия определяют, кто несет расходы, связанные с транспортировкой товара. Существует 13 базисных условий поставок товаров, определяемых участниками внешнеторговых сделок в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов Инкотермс-2000 <2>. Эти базисные условия объединены в четыре группы терминов и различаются в зависимости от объема прав и обязанностей сторон в отношении товаров и моментов перехода рисков за товары с продавца по внешнеторговому договору на покупателя. Это следующие группы терминов. -------------------------------- <2> См. подробнее: Вилкова Н. Г. Правила толкования международных торговых терминов. Правовое регулирование и практика применения. М., 2008.

Группа E - Отправление: EXW (Ex Works) - Франко завод (название места); Группа F - Основная перевозка не оплачена: FCA (Free Carrier) - Франко перевозчик (название места); FAS (Free Alongside Ship) - Франко вдоль борта судна (название порта отгрузки); FOB (Free On Board) - Франко борт (название порта отгрузки); Группа C - Основная перевозка оплачена: CFR (Cost and Freight) - Стоимость и фрахт (название порта назначения); CIF (Cost, Insurance and Freight) - Стоимость, страхование и фрахт (название порта назначения); CPT (Freight Carriage Paid to) - Фрахт/перевозка оплачены до (название места назначения); CIP (Freight Carriage and Insurance Paid to) - Фрахт/перевозка и страхование оплачены до (название места назначения); Группа D - Прибытие: DAF (Delivered at Frontier) - поставка до границы (название места поставки); DES (Delivered ex Ship) - поставка с судна (название порта назначения); DEQ (Delivered ex Quay) - поставка с пристани (название порта назначения; DDU (Delivered Duty Unpaid) - поставка без оплаты пошлины (название места назначения); DDP (Delivered Duty Paid) - поставка с оплатой пошлины (название места назначения). В соответствии с Инкотермс-2000 каждое базисное условие имеет краткую характеристику и десять позиций, по которым распределены обязанности продавца (п. п. А.1 - А.10) и обязанности покупателя (п. п. Б.1 - Б.10). Таким образом, стороны договора купли-продажи, включая одно из базисных условий поставки товаров в свой договор, принимают тем самым на себя все обязанности, которые закреплены в Инкотермс применительно к данному базисному условию. Содержащийся в Инкотермс перечень обязанностей сторон не регулирует условия договоров перевозки и (или) страхования. Отношения, связанные с перевозкой и (или) страхованием, должны быть урегулированы в специально заключенных договорах перевозки и (или) страхования. Вместе с тем в базисных условиях указывается, какой из сторон по договору поставки такие договоры должны быть заключены и кем - продавцом или покупателем, в связи с этим будут понесены расходы по перевозке и (или) страхованию. Группа E предусматривает наименьший объем обязательств продавца, группа D - наибольший. Стороны, указывая на использование того или иного термина Инкотермс-2000, тем самым обозначают в том числе порядок формирования цены поставляемого товара и входящие в нее компоненты. В зависимости от выбранных сторонами условий поставки товаров структура цены внешнеторговой сделки может включать или не включать в себя стоимость следующих элементов: транспортировка товаров до места назначения; погрузка, разгрузка, перегрузка товаров; страхование. Если согласно условиям поставки рассмотренные выше расходы приходятся на продавца, они, как правило, включены в цену сделки. Если же указанные расходы приходятся на покупателя (первые две группы терминов Инкотермс: EXW, FCA, FAS, FOB), то они по определению не входят в цену сделки. Так, при поставке товара на условиях "EX works/"Франко завод" продавец считается исполнившим свои обязанности по поставке в момент предоставления товара в распоряжение покупателя на своем предприятии (заводе, фабрике, складе и т. п.) без погрузки товара на транспортное средство и страхования. Следовательно, при таких базисных условиях поставки расходы в связи с перевозкой товаров возлагаются на покупателя и в цену товара не включаются. Напротив, условия поставки "CIF"/"Стоимость, страхование и фрахт" означают, что продавец исполняет поставку с момента перехода товара через поручни судна в порту отгрузки. Согласно данному базису поставки бремя оплаты основной перевозки, всех расходов, необходимых для доставки в согласованный порт назначения, а также страхования от риска случайной гибели товара или его повреждения во время перевозки лежит на продавце и соответствующие расходы включаются в цену товаров. Согласно ч. 2 ст. 8 Соглашения о применении статьи VII ГАТТ 1994 г. при разработке своего законодательства каждый член ВТО должен обеспечить включение или исключение из таможенной стоимости полностью или частично указанных элементов. Законом РФ "О таможенном тарифе" предусмотрено включение названных компонентов в структуру таможенной стоимости, т. е. добавление их к цене сделки, если они ранее не были в нее включены. Указанное означает, что в случае поставки товара в Российскую Федерацию на условиях "ExW" расходы по перевозке товара до места прибытия на таможенную территорию Российской Федерации, а также связанные с ней расходы по погрузке, выгрузке, перегрузке входят в таможенную стоимость товара. При поставке товаров на условиях "CIP" расходы в связи с перевозкой и страхованием товаров дополнительному начислению к цене сделки не подлежат, поскольку в силу самого термина цена товаров, поставляемых на данных условиях, уже включает в себя указанные расходы. Таким образом, базисные условия поставки определяют порядок формирования цены товаров, являющейся основным компонентом таможенной стоимости. В связи с этим ошибочным представляется выделение базисных условий поставки в качестве самостоятельного фактора, непосредственно влияющего на начисление таможенных платежей <3>. -------------------------------- <3> См.: Журавлев А. А. Таможенные платежи в системе экономических отношений на современном этапе: Автореф. дис. ... на соискание учен. степени к. э.н. М., 2007.

Вопрос о зависимости цены сделки и, следовательно, таможенной стоимости от базовых условий сделки с оцениваемыми товарами подробно урегулирован на законодательном уровне и на практике не вызывает больших затруднений при определении структуры таможенной стоимости. Однако вопрос приемлемости в целях определения таможенной стоимости цены сделки, на которую оказали влияние специальные факторы (такие как экономические условия, сложившиеся в период совершения сделки, деловые взаимоотношения сторон, наличие скидок и др.), является дискуссионным. Действительно, с одной стороны, специальные условия сделки с оцениваемыми товарами должны учитываться при определении таможенной стоимости, иное противоречило бы базовым принципам, устанавливающим цену сделки с конкретными оцениваемыми товарами в качестве первоосновы для определения таможенной стоимости и запрещающими использование в целях таможенной оценки произвольных и фиктивных стоимостей (ст. 12 Закона РФ "О таможенном тарифе"). С другой стороны, весьма распространенное на практике необоснованное занижение величины таможенной стоимости также противоречит международным и российским правовым принципам таможенной оценки и нарушает публично-правовые основы тарифного регулирования внешнеторговой деятельности <4>. -------------------------------- <4> См.: Непесов К. А. Налоговые аспекты трансфертного ценообразования: сравнительный анализ опыта России и зарубежных стран. М., 2007.

Одним из наиболее распространенных специальных условий формирования цены сделки является предоставление продавцом покупателю различного рода скидок. В п. 7 Обзора практики рассмотрения жалоб, направленного письмом ФТС России от 12 марта 2007 г. N 01-06/8631, указано, что при наличии скидок на цену товаров для решения вопроса о возможности применения основного метода таможенной оценки таможенным органом должны быть исследованы природа скидки, ее величина, условия предоставления, факт использования покупателем. В зависимости от результатов проведенного анализа заявленная декларантом таможенная стоимость товаров с учетом скидки может быть принята. Судебные органы также признают правомерность определения таможенной стоимости по первому методу на основе цены сделки и с учетом специальных условий ее формирования (в частности, предоставленной скидки, влияния на цену товаров сложившихся экономических условий, изменения порядка проведения внешнеторговых операций и структуры поставок) при соблюдении условия о документальном подтверждении заявленной величины таможенной стоимости <5>. Несмотря на это, на практике процедура определения таможенной стоимости товаров, перемещаемых на основании сделки, совершенной с теми или иными специальными условиями (в частности, с предоставлением скидки на цену товаров), по-прежнему часто затруднена и, как следствие, вызывает споры между участниками внешнеторговой деятельности и таможенными органами. -------------------------------- <5> См.: Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 июня 2008 г. по делу N А13-10678/2007; от 28 января 2008 г. по делу N А42-2745/2007.

При контроле таможенной стоимости оцениваемые товары сравниваются с идентичными и/или однородными товарами. Для того чтобы такое сравнение было корректным, необходимо обеспечение максимального подобия товаров и условий сделок с ними. На практике наибольшие затруднения вызывает сравнение именно специальных факторов, оказавших влияние на стоимость товаров. В Соглашении о применении статьи VII ГАТТ и в Законе РФ "О таможенном тарифе" в числе специальных факторов, подлежащих выяснению в целях таможенной оценки товаров, названы только коммерческий уровень продажи товаров (оптовый, розничный, иной) и количество. Вместе с тем перечень специальных факторов, оказывающих влияние на цену сделки с товарами, очевидно, не исчерпывается перечисленными выше. Интересно отметить, что проблема учета специфики каждой сделки при определении налоговой базы остро стоит и в науке налогового права. Законодательство РФ о налогах и сборах ориентировано на учет специфики каждой контролируемой сделки, однако точных или хотя бы примерных перечней факторов, которые в обязательном порядке необходимо учитывать, не закреплено. В науке и правоприменительной практике выделяют следующие факторы, которые должны учитываться при определении рыночных цен товаров: объем поставляемого товара, срок выполнения обязательств, условия оплаты, изменение спроса на товары и предложений (в том числе сезонное колебание спроса потребителей), страна происхождения товаров, место покупки или предоставления, условия поставки товаров, уровень качества товаров и других показателей потребления, проводимая маркетинговая политика в связи с выходом на рынок новых, не имеющих аналога товаров, либо выход товаров на новые рынки, представление товарных образцов с целью ознакомления с ними потребителей <6>. -------------------------------- <6> Подробнее см.: Щекин Д. М. Налоговое право государств - участников СНГ. М., 2008. С. 317 - 320.

Перечисленные критерии в равной степени оказывают влияние на цену товаров и по сделке на внутреннем рынке, и по внешнеторговой сделке и, безусловно, должны учитываться при проведении таможенной оценки. 2. Цена сделки - основной, но не единственный компонент таможенной стоимости товаров, оцениваемых по первому методу. Для определения таможенной стоимости к названной цене должны быть добавлены дополнительные начисления, образующие структуру таможенной стоимости товаров. Общими условиями включения дополнительных начислений в цену сделки являются: соответствующие расходы фактически понес покупатель в связи с покупкой и ввозом оцениваемых товаров; расходы не были включены в цену сделки. Одинаковые по содержанию перечни дополнительных начислений к цене сделки закреплены в Соглашении о применении статьи VII ГАТТ (ст. 8 Соглашения), в Таможенном кодексе ЕЭС (ст. 32 Кодекса), в Законе РФ "О таможенном тарифе" (ст. 19.1 Закона). В указанные перечни включено следующее: Во-первых, расходы в размере, в котором они произведены покупателем, но которые не включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате: на выплату вознаграждений агенту (посреднику), за исключением вознаграждений, уплачиваемых покупателем своему агенту (посреднику) за оказание услуг, связанных с покупкой товаров; на тару, если для таможенных целей она рассматривается как единое целое с товарами; на упаковку, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке. Поскольку стоимость тары и упаковки, как правило, включена в стоимость товаров, вне зависимости от условий их продажи и иных обстоятельств сделки, наибольшие затруднения на практике связаны с применением такого дополнительного начисления к цене сделки, как агентское вознаграждение. Агентское вознаграждение не подлежит дополнительному начислению к цене сделки, за исключением случаев, если расходы на выплату агентского вознаграждения: приходятся на покупателя и причитаются за оказание услуг, связанных с покупкой оцениваемых товаров; включены в цену сделки. Например, тот факт, что экспортер товаров является агентом производителя, сам по себе не означает, что агентское вознаграждение экспортера будет дополнительно начислено к цене сделки. В указанном случае в целях таможенной оценки необходимо проанализировать внешнеторговый договор и все условия и обстоятельства продажи товаров. Цена продажи товаров (цена экспортера), как правило, включает в себя стоимость агентского вознаграждения, а потому не рассматривается в качестве дополнительного начисления. Во-вторых, соответствующим образом распределенная стоимость следующих товаров и услуг, прямо или косвенно предоставленных покупателем бесплатно или по сниженной цене для использования в связи с производством и продажей на экспорт в Российскую Федерацию оцениваемых товаров, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате: сырья, материалов и комплектующих, которые являются составной частью ввозимых товаров; инструментов, штампов, форм и других подобных предметов, использованных при производстве ввозимых товаров; материалов, израсходованных при производстве ввозимых товаров; проектирования, разработки, инженерной, конструкторской работы, дизайна, художественного оформления, чертежей и эскизов, произведенных (выполненных) в любой стране, за исключением Российской Федерации, и необходимых для производства оцениваемых товаров. В качестве иллюстрации данного дополнительного начисления можно привести следующий пример. Таможенной оценке подвергается товар (автомобильные шины), стоимость которого формируется с учетом передачи покупателем товара его изготовителю (и одновременно продавцу) пресс-форм для изготовления шин. Цена товара при его реализации покупателю уменьшается за счет снижения расходов на себестоимость производимого товара - производитель не несет расходов в связи с приобретением и использованием собственного оборудования. Наличие факта предоставления оборудования для изготовления ввозимого товара является дополнительным условием и обстоятельством, влияющим на цену товара (шин). При таких условиях: а) таможенная стоимость шин, рассчитанная без учета влияния на цену факта их изготовления на оборудовании покупателя, будет считаться заниженной в силу п. 2 ч. 1 ст. 19 Закона РФ "О таможенном тарифе". Занижение таможенной стоимости может повлечь за собой ее корректировку, доначисление таможенных платежей и пени, а также привлечение к административной ответственности за недостоверное декларирование товаров (по ч. 2 ст. 16.2 Кодекса РФ об административных правонарушениях); б) особое внимание необходимо уделить документальному подтверждению величины таможенной стоимости шин с учетом влияния предшествующих отношений по передаче пресс-форм, поскольку при невыполнении этого требования таможенные органы могут отказать в применении первого метода определения таможенной стоимости (метод по стоимости сделки с ввозимыми товарами). В случае, когда влияние факта изготовления шин на оборудовании покупателя может быть определено количественно (т. е. рассчитано в стоимостном выражении на единицу товара - шин), то таможенную стоимость шин возможно оценить по первому методу. Для этого стороны сделки должны закрепить в договоре на поставку шин (приложениях, дополнениях к нему, спецификациях) порядок определения цены шин и влияние факта их изготовления на оборудовании покупателя в стоимостном выражении (в % либо за единицу шин). Например, приблизительно такой порядок можно сформулировать в договоре следующим образом: "Цена единицы товара составляет 10 условных единиц. Указанная цена сформирована с учетом изготовления поставляемого товара на оборудовании покупателя, что повлекло снижение затрат производителя в расчете на единицу шин на 1 условную единицу". В этом случае таможенная стоимость единицы шин будет составлять 10 + 1 условных единиц. Таким образом, если внешнеторговые документы позволяют рассчитать таможенную стоимость шин с учетом влияния предшествующих отношений по передаче пресс-форм, то оснований для отказа в определении таможенной стоимости по первому методу не усматривается. Если внешнеторговые документы не позволяют рассчитать конкретную величину таможенной стоимости шин с учетом дополнительного начисления в связи с предоставлением пресс-форм, то такие обстоятельства могут послужить основанием для отказа таможенных органов в применении первого метода определения таможенной стоимости. В-третьих, в дополнительные начисления включаются также платежи за использование объектов интеллектуальной собственности (за исключением платежей за право воспроизведения в Российской Федерации). Помимо общих условий добавления дополнительных начислений к цене сделки (соответствующие расходы приходятся на покупателя и не включены в цену сделки продавцом) в соответствии с п. 3 ч. 1 ст. 19.1 Закона РФ "О таможенном тарифе" применительно к лицензионным платежам для включения их в таможенную стоимость необходимо одновременное соблюдение следующих условий: лицензионные платежи подлежат уплате за использование объектов интеллектуальной собственности, относящихся к ввозимым товарам; уплата лицензионных платежей является условием продажи ввозимых товаров; лицензионные платежи относятся к ввозимым товарам. Таким образом, по законодательству Российской Федерации к таможенной стоимости дополнительно начисляются только платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, которые покупатель прямо или косвенно оплачивает, как условие продажи таких товаров. При этом неважно, кому уплачиваются платежи - продавцу или иному лицу, но они должны однозначно быть условием продажи оцениваемых, т. е. ввозимых, товаров. Это подтверждается положениями правовых актов: Инструкцией о порядке заполнения декларации таможенной стоимости, утвержденной Приказом ФТС России от 1 сентября 2006 г. N 829, письмом ГТК России от 6 августа 2001 г. N 01-06/31138 "О контроле таможенной стоимости товаров, содержащих объекты интеллектуальной собственности". В настоящее время вопрос определения таможенной стоимости товаров, содержащих в себе объекты интеллектуальной собственности, за использование которых уплачиваются лицензионные платежи, является одним из наиболее острых в правоприменительной практике. Так, неоднозначное толкование вызывает условие о том, что лицензионные платежи должны относиться к оцениваемым товарам. На практике таможенные органы настаивают на включении в таможенную стоимость всех лицензионных платежей, подлежащих уплате российским импортером иностранному продавцу товаров. В правоприменительной практике судебных органов также имеется прецедент признания правомерности включения в таможенную стоимость платежей за сопровождение программных продуктов (плата за программное сопровождение), указанных в качестве обязательного условия лицензионного договора. При этом суд высказал позицию о том, что "все платежи в рамках лицензионного договора, какое бы целевое назначение им ни придавалось, так или иначе связаны с использованием объектов интеллектуальной собственности и являются условием передачи материального носителя" <7>. Такая позиция таможенных и судебных органов представляется спорной. -------------------------------- <7> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 июля 2006 г. по делу N А56-12873/2005.

При невыполнении перечисленных выше общих и специальных условий лицензионные платежи не должны включаться в таможенную стоимость ввозимых товаров. Кроме того, в нее не включаются лицензионные платежи, подлежащие уплате за право воспроизведения в Российской Федерации. При этом термин "воспроизведение" означает изготовление одного или более экземпляров произведения или его части в любой материальной форме. Однако термин "воспроизведение" в данном определении в полной мере относится только к такому товару, как "произведение". Примерами невыполнения перечисленных выше условий и, следовательно, невключения в таможенную стоимость лицензионных платежей могут являться следующие: если цена сделки сформирована с учетом подлежащих уплате лицензионных платежей, т. е. уже включает в себя указанные платежи (такой порядок формирования цены сделки должен четко оговариваться во внешнеторговых коммерческих документах - контракте, инвойсе и др.); если лицензионные платежи не относятся к ввозимым товарам, их уплата не является условием продажи ввозимых товаров (например, покупатель уплачивает лицензионные платежи в рамках иных договорных отношений, не связанных с ввозом оцениваемых товаров). Так, в Комментарии ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ <8> разъяснено, что платежи, произведенные покупателем за право распределения или перепродажи импортных товаров, не должны добавляться к цене сделки, если такие платежи не являются условием продажи оцениваемых товаров на экспорт в страну импорта. Не относятся непосредственно к оцениваемым товарам и, следовательно, не подлежат включению в таможенную стоимость лицензионные платежи за использование покупателем объекта интеллектуальной собственности в рекламных целях (в газетах, журналах, каталогах, прайс-листах, радио - и телевизионной рекламе). Лицензионные платежи в подобных случаях не связаны непосредственно с ввозимым товаром. Если уплата таких платежей не установлена в качестве условия продажи оцениваемых товаров, указанные платежи не включаются в таможенную стоимость ввозимых товаров. -------------------------------- <8> Российская Федерация, не являясь участницей Соглашения, активно занимается приведением законодательства в соответствие с правовыми документами ВТО. Этим, в частности, было вызвано внесение изменений в Закон РФ "О таможенном тарифе".

Как отмечалось выше, в целях определения таможенной стоимости товара в первую очередь имеют значение договоры поставки товаров и лицензионные договоры, содержанию которых необходимо уделить особое внимание. Если в указанных договорах отсутствуют какие-либо отсылки на необходимость уплаты платежей за использование объектов интеллектуальной собственности в качестве условия продажи ввозимых товаров, а также выделение указанных платежей из структуры фактурной стоимости размера, то лицензионные платежи не должны добавляться к величине таможенной стоимости. Часто внешнеторговые документы не позволяют количественно определить, т. е. рассчитать, сумму лицензионных платежей, подлежащих включению в таможенную стоимость. В таких случаях первый метод таможенной оценки не подлежит применению, и таможенная стоимость чаще всего рассчитывается таможенным органом по шестому (резервному) методу на основе имеющейся в его распоряжении информации. Судебная практика по вопросу о включении в таможенную стоимость лицензионных платежей крайне скудна и противоречива, по большей части это объясняется слабым развитием правоотношений, связанных с использованием объектов интеллектуальной собственности, в том числе содержащихся в ввозимых в Российскую Федерацию товарах (так, с 1 января 2008 г. была введена в действие часть IV Гражданского кодекса РФ, регламентирующая правоотношения, связанные с обращением объектов интеллектуальной собственности), а также редкими случаями обжалования импортерами товаров решений таможенных органов о корректировке таможенной стоимости даже при их несогласии с последними. Так, таможенный орган увеличил таможенную стоимость ввозимого товара на стоимость услуг продавца товаров по проектированию, разработке технической документации и комплектации материалов, посчитав оплату названных услуг лицензионным платежом. Данное решение таможенного органа в судебном порядке было признано незаконным и отменено. Суд указал, что услуги по проектированию, разработке технической документации и комплектации материалов не относятся к объектам интеллектуальной собственности, а стоимость данных услуг не является лицензионным платежом и не подлежит включению в таможенную стоимость ввозимого товара <9>. -------------------------------- <9> См.: Постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 1 марта 2002 г. по делу N А65-9321/2001-СА3-8; от 1 марта 2002 г. по делу N А65-9320/2001-СА3-8.

По другому делу основанием для признания незаконным требования таможенных органов о включении в таможенную стоимость лицензионных платежей послужило, в частности, то обстоятельство, что уплата лицензионных платежей не была указана в договоре поставки товаров и лицензионном договоре в качестве условия продажи товаров. Более того, указанные договоры вообще не содержали взаимных ссылок <10>. -------------------------------- <10> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 25 мая 2007 г. по делу N А35-2594/05-С8.

Актуально на сегодняшний день внимание таможенных органов РФ на способ уплаты лицензионных платежей: прямо или косвенно, соответственно "прямой" или "косвенный" лицензионный платеж. При этом официального определения значений "прямого" и "косвенного" лицензионных платежей в российском таможенном законодательстве нет. Однако данные понятия используются, поэтому не являются новыми ни для международно-правовых актов, ни для российского законодательства. Так, в ст. 8 Соглашения о применении статьи VII ГАТТ в качестве одного из компонентов, подлежащих включению в структуру таможенной стоимости, названы роялти и лицензионные вознаграждения, относящиеся к оцениваемым товарам, которые должен выплатить покупатель прямо или косвенно в качестве условия продажи оцениваемых товаров в размере, в котором такие роялти и вознаграждения не включены в цену, действительно уплаченную или подлежащую уплате. А в качестве примера косвенного платежа цены, действительно уплаченной или подлежащей уплате по сделке, приведено списание покупателем полностью или частично задолженности продавца (п. 1 примечания 1 к ст. 1 Соглашения о применении статьи VII ГАТТ). Указание на то, что лицензионные платежи, подлежащие включению в таможенную стоимость, могут быть уплачены прямо или косвенно, содержится и в Законе РФ "О таможенном тарифе", причем как в действующей на данный момент, так и в предыдущей редакции. Так в пункте 1 статьи 19 Закона РФ "О таможенном тарифе" применительно к цене сделки, составляющей основу таможенной стоимости, приводится пример косвенного платежа как оплата всех платежей, осуществленных или подлежащих осуществлению покупателем за ввозимые товары прямо или косвенно в любой форме покупателем продавцу или третьему лицу в пользу продавца. Однако применительно к лицензионным платежам критерии либо примеры их прямой или косвенной уплаты в Законе не приводятся, какие-либо рекомендации, разъяснения судебных либо таможенных органов по данному вопросу отсутствуют. Данные обстоятельства порождают неоднозначную правоприменительную практику, особенно в случаях, когда лицензионным договором закреплены сложные, комплексные правоотношения, связанные с передачей прав на использование объектов интеллектуальной собственности. Например, когда лицензионные платежи подлежат уплате за использование товарного знака не только на продаваемых товарах, но и в наименовании организации-импортера, в рекламных целях, при оказании сервисных услуг и др. В указанных случаях требуется тщательный анализ условий лицензионного договора и договора поставки с ввозимыми товарами, и лицензионные платежи подлежат включению в таможенную стоимость только при соблюдении перечисленных выше общих и специальных условий, установленных законодательством РФ применительно к дополнительным начислениям к таможенной стоимости. В-четвертых, в число дополнительных начислений включается также любая часть дохода, полученного в результате последующей продажи, распоряжения иным способом или использования товаров, которая прямо или косвенно причитается продавцу. Основные проблемы, связанные с включением в таможенную стоимость данного дополнительного начисления, возникают в связи с тем, что зачастую на момент таможенной оценки товаров точный размер дохода, причитающегося продавцу и потому подлежащего включению в таможенную стоимость, неизвестен. Если исходя из содержания документов, сопровождающих внешнеторговую сделку, размер дохода, причитающегося продавцу в результате последующих продажи, распоряжения или использования товаров, не может быть определен, первый метод таможенной оценки неприменим. В-пятых, к дополнительным начислениям относятся расходы по перевозке (транспортировке) товаров до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации. В-шестых, расходы по погрузке, выгрузке или перегрузке товаров и проведению иных операций, связанных с их перевозкой (транспортировкой) до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации. В-седьмых, расходы на страхование в связи с международной перевозкой товаров. Расходы, перечисленные в пунктах 5 - 7 (для их определения может быть использован общий термин - "расходы в связи с перевозкой товаров"), подробно рассмотрены выше: цена внешнеторговой сделки формируется в том числе в зависимости от включения либо невключения в нее указанных расходов. В зависимости от избранных сторонами условий продажи и поставки товаров названные расходы в одних случаях могут являться дополнительными начислениями (например, при поставках товаров на условиях Exw и др.), а в других - вычетами (например, при поставках на условиях CIP, DDU и др.). Приведенный перечень дополнительных начислений к цене сделки с ввозимыми товарами является исчерпывающим. Это значит, что какие-либо иные начисления к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за импортируемые товары, за исключением названных выше, не производятся. В целях обеспечения единообразной основы для исчисления таможенных платежей, равных конкурентных условий для импортеров товаров, а также исключения возможных злоупотреблений путем указания сторонами внешнеторговых сделок условий поставок, предполагающих наименьший объем составляющих цену сделки расходов, предусмотрен четкий перечень не только дополнительных начислений, подлежащих включению в таможенную стоимость, но и вычетов из нее, т. е. расходов, связанных с ввозом товаров, которые не подлежат включению в таможенную стоимость. Таможенная стоимость не должна включать: 1) расходы на строительство, возведение, сборку, монтаж, обслуживание или оказание технического содействия в отношении промышленных установок, машин или оборудования, производимые после их ввоза на таможенную территорию Российской Федерации; 2) расходы по перевозке (транспортировке) оцениваемых товаров после их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации. В транспортные расходы могут включаться не только тарифы перевозчиков, но и суммы вознаграждений экспедиторам, расходы на страхование, перегрузку и другие расходы <11>; -------------------------------- <11> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20 сентября 2007 г. по делу N А13-3516/2007.

3) пошлины, налоги и сборы, взимаемые в Российской Федерации. До вступления в силу Закона РФ "О таможенном тарифе" (в ред. Федерального закона от 8 ноября 2005 г. N 144-ФЗ) вычеты из таможенной стоимости законодательно не были определены. Возможность уменьшения таможенной стоимости на суммы определенных расходов предусматривалась только в форме декларации таможенной стоимости, утвержденной Приказом ГТК России от 8 сентября 2003 г. N 998, в графе "B" которой были предусмотрены вычеты следующих затрат: на монтаж, сборку, наладку ввезенных товаров или на оказание технической помощи на территории Российской Федерации; на транспортировку от места ввоза до места назначения; на ввозные таможенные пошлины, налоги, сборы и иные платежи в пользу государства, подлежащие уплате в Российской Федерации в связи с ввозом или реализацией товаров. Следует обратить внимание на то, что в действующей редакции Закона РФ "О таможенном тарифе" расходы на строительство, возведение, сборку, монтаж, обслуживание или оказание технического содействия вычитаются из таможенной стоимости только промышленных установок, машин и оборудования. Законом также закреплены условия, при которых указанные расходы не включаются в таможенную стоимость, - расходы выделены из цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, заявлены декларантом и подтверждены документально. Приведенные условия корреспондируют с общим правилом о количественной определенности и документальном подтверждении используемых для определения таможенной стоимости сведений (пункт 3 статьи 12 Закона), а также с пунктом 3 статьи 131 Таможенного кодекса РФ, в соответствии с которым если декларант претендует на уменьшение налоговой базы, он обязан представить в таможенный орган документы, подтверждающие заявленные условия. Условие о заявлении расходов должно соблюдаться декларантом непосредственно на этапе декларирования товаров и исключает последующий возврат таможенных платежей в порядке, предусмотренном таможенным законодательством (ст. 355 Таможенного кодекса РФ), если они не были заявлены изначально. Выделение расходов из цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, означает раздельное указание стоимости товаров во внешнеторговом договоре и/или в инвойсе <12>, который подтверждает действительное соблюдение сторонами его условий. Расходы должны быть подтверждены документами об их оплате покупателем, а также документами, свидетельствующими о том, что фактические обстоятельства, в связи с которыми они понесены, были в действительности. Так, монтаж оборудования подтверждается следующими документами, оцениваемыми в совокупности: акт приемки-передачи выполненных работ, билеты на перелет иностранных специалистов в Российскую Федерацию, счета на их проживание в гостинице и др. -------------------------------- <12> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 10 декабря 2007 г. N КА-А40/12640-07.

При решении вопроса о вычете из таможенной стоимости сумм налогов, взимаемых в Российской Федерации, принципиальным является порядок установления сторонами внешнеторговой сделки ее цены. Так, если сумма внутреннего налога (как правило, речь идет об НДС) включена в стоимость внешнеторгового контракта, подлежит включению в счет продавца ввозимых в Российскую Федерацию товаров, удержанию и перечислению в бюджет Российской Федерации за счет средств покупателя (российского участника внешнеторговой сделки), то оснований для вычета сумм внутреннего налога из таможенной стоимости не имеется <13>. -------------------------------- <13> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26 июня 2008 г. N Ф04-3912/2008(7321-А46-23).

При применении методов 2 и 3 таможенной оценки - по стоимости сделок с идентичными или с однородными товарами - основными компонентами таможенной стоимости являются соответственно цена сделки с идентичными или с однородными товарами. Подобрав идентичные либо однородные товары и проверив выполнение условий применения второго или третьего методов определения таможенной стоимости, устанавливается уровень расходов в связи с перевозкой товаров, подлежащих включению в таможенную стоимость, при продажах оцениваемых и идентичных либо однородных товаров. Это расходы: по перевозке (транспортировке) товаров до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации; по погрузке, выгрузке или перегрузке товаров и проведению иных операций, связанных с их перевозкой (транспортировкой) до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации; на страхование в связи с международной перевозкой товаров. Значительная разница в таких расходах, обусловленная различиями в расстояниях перевозки товаров и использованных при этом видах транспорта, должна быть учтена, а таможенная стоимость соответствующим образом скорректирована. Такая корректировка осуществляется с соблюдением требований о документальном подтверждении, достоверности и количественной определенности сведений, используемых для определения таможенной стоимости. При таможенной оценке товаров по методу 4 - методу вычитания - в качестве основы для определения таможенной стоимости товаров принимается цена единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров. Отметим, что метод вычитания применяется, когда оцениваемые, идентичные или однородные товары продаются на территории Российской Федерации без изменения своего первоначального состояния, т. е. данный метод ориентирован на последующие сделки купли-продажи ввезенного товара на внутреннем рынке страны импорта <14>. -------------------------------- <14> См. подробнее: Трошкина Т. Н. Таможенная пошлина в механизме таможенно-тарифного регулирования внешнеторговой деятельности (правовые аспекты): Автореф. дис. ... на соискание учен. степ. к. ю.н. М., 2000.

Подобрав цену единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров, соответствующую рассмотренным выше условиям, для определения таможенной стоимости из нее необходимо вычесть следующие суммы: 1. Вознаграждение агенту (посреднику), обычно выплачиваемое или подлежащее выплате, либо надбавки к цене, обычно производимые для получения прибыли и покрытия коммерческих и управленческих расходов в связи с продажей в Российскую Федерацию товаров того же класса или вида, в том числе ввезенных из других стран. Сумма прибыли и коммерческих и управленческих расходов (включая расходы по реализации товаров) рассматривается как надбавка к цене товара, покрывающая указанные расходы, а также обеспечивающая получение прибыли в связи с продажей ввезенных товаров того же класса или вида. Сумма прибыли и коммерческих и управленческих расходов учитывается в целом и определяется на основе информации, предоставленной декларантом, если сведения о прибыли и коммерческих и управленческих расходах сопоставимы со сведениями, имеющими место при продажах в Российскую Федерацию товаров того же класса или вида. Если сведения, используемые декларантом, не сопоставимы с имеющимися в распоряжении таможенного органа сведениями о сумме прибыли и коммерческих и управленческих расходов при продажах товаров того же класса или вида в Российской Федерации, таможенный орган может определить сумму прибыли и коммерческих и управленческих расходов на основе имеющихся у него сведений. Товары того же класса или вида - это товары, относящиеся к одной группе или к ряду товаров, изготовление которых относится к соответствующему виду экономической деятельности, включая идентичные или однородные товары. Для таможенной оценки товаров по методу вычитания может использоваться информация о продажах товаров того же класса или вида, в том числе ввезенных из других стран (в отличие от метода сложения - пятого метода, в рамках которого допускается использование информации только о товарах того же класса и вида, произведенных в той же стране, что и оцениваемые). Вопрос о том, являются ли оцениваемые товары и товары, с которыми они сравниваются, товарами того же класса или вида, должен решаться в каждом конкретном случае с учетом соответствующих обстоятельств. При этом рассматриваются продажи в Российской Федерации возможно более узкой группы или ряда ввезенных товаров того же класса или вида, включая оцениваемые, в отношении которых может быть предоставлена информация. 2. Обычные расходы на осуществленные на таможенной территории Российской Федерации перевозку (транспортировку), страхование, а также на связанные с такими операциями расходы в Российской Федерации. 3. Таможенные пошлины, налоги, сборы, а также установленные в соответствии с законодательством Российской Федерации налоги, подлежащие уплате в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации или с их продажей на этой территории, включая налоги и сборы субъектов Российской Федерации и местные налоги и сборы. Указанные выше расходы, понесенные в связи с продажей оцениваемых, идентичных или однородных товаров на территории Российской Федерации, должны быть исключены (вычтены) из цены единицы товаров, принимаемой за основу для определения таможенной стоимости, поскольку таким образом цену товаров при продаже на внутреннем рынке Российской Федерации можно "приблизить" к цене товаров на момент их ввоза, пересечения таможенной границы Российской Федерации. Таможенной стоимостью товаров, рассчитываемой по методу 5 - методу сложения, признается расчетная стоимость. Последняя представляет собой сумму следующих компонентов: 1. Расходы по изготовлению или приобретению материалов и расходы на производство, а также на иные операции, связанные с производством ввозимых товаров. В данный вид расходов включаются: а) расходы на тару, если для таможенных целей она рассматривается как единое целое с товарами; расходы на упаковку, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке; б) соответствующим образом распределенная стоимость следующих товаров и услуг, прямо или косвенно предоставленных покупателем бесплатно или по сниженной цене для использования в связи с производством и продажей на экспорт в Российскую Федерацию оцениваемых товаров, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате: - сырья, материалов и комплектующих, являющихся составной частью ввозимых товаров; - инструментов, штампов, форм и других подобных предметов, использованных при производстве ввозимых товаров; - материалов, израсходованных при производстве ввозимых товаров; - проектирования, разработки, инженерной, конструкторской работы, дизайна, художественного оформления, чертежей и эскизов, произведенных (выполненных) в любой стране, за исключением Российской Федерации, и необходимых для производства оцениваемых товаров. Стоимость проектирования, разработки, инженерной, конструкторской работы, дизайна, художественного оформления, чертежей и эскизов, произведенных (выполненных) на территории Российской Феде рации и необходимых для производства оцениваемых товаров, включается в пределах, оплаченных производителем. Перечисленные выше расходы определяются на основе сведений о производстве оцениваемых товаров, представленных их производителем или от его имени. Основой указанных сведений являются коммерческие счета производителя товаров при условии, если такие счета соответствуют общепринятым принципам бухгалтерского учета и правилам бухгалтерского учета, принятым в установленном порядке в стране производства оцениваемых товаров. Повторный учет одних и тех же показателей не допускается. Термином "общепринятые принципы бухгалтерского учета" обозначена система правил бухгалтерского учета, принятая в установленном порядке в соответствующий период в конкретной стране. Таможенная оценка по методу сложения осуществляется с учетом правил бухгалтерского учета, принятых в установленном порядке в стране производства оцениваемых товаров. 2. Сумма прибыли и коммерческих и управленческих расходов, эквивалентная той величине, которая обычно учитывается при продажах товаров того же класса или вида, что и оцениваемые товары, которые производятся в стране экспорта для вывоза в Российскую Федерацию. При таможенной оценке товаров по методу сложения может использоваться информация только о товарах того же класса и вида, произведенных в той же стране, что и оцениваемые (в отличие от метода вычитания, в рамках которого допускается использование информации о продажах товаров того же класса или вида, ввезенных из других стран). Вопрос о том, относятся ли товары к одному классу или виду, должен решаться отдельно в каждом конкретном случае с учетом соответствующих обстоятельств. При этом рассматриваются продажи в Российской Федерации возможно более узкой группы или ряда ввезенных товаров того же класса или вида, включая оцениваемые, в отношении которых может быть предоставлена информация. Суммы прибыли и коммерческих и управленческих расходов учитываются в целом и определяются на основе сведений, представленных производителем или от его имени. Проверка этих сведений может осуществляться таможенными органами Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации и нормами международного права. Если представленные производителем сведения не соответствуют имеющимся в распоряжении таможенного органа сведениям о сумме прибыли и коммерческих и управленческих расходов, которые обычно получают при продажах товаров того же класса или вида, что и оцениваемые товары, произведенные в стране экспорта оцениваемых товаров для вывоза в Российскую Федерацию, то расчет суммы прибыли и коммерческих и управленческих расходов может быть осуществлен на основе сведений, полученных из других источников. Если для расчета суммы прибыли и коммерческих и управленческих расходов используются имеющиеся у таможенного органа сведения о сумме прибыли и коммерческих и управленческих расходов, то по заявлению декларанта таможенный орган обязан предоставить произведенные на их основе расчеты и указать источник таких сведений. Итак, применение метода сложения основано на информации, которой располагает производитель товаров. В связи с этим на практике данный метод используется крайне редко, поскольку производители отказываются предоставлять такую информацию контрагенту по внешнеторговой сделке и таможенным органам Российской Федерации как содержащую коммерческую тайну, а истребование ее невозможно, так как производитель товаров находится вне юрисдикции Российской Федерации. Закон РФ "О таможенном тарифе" прямо запрещает таможенным органам требовать от иностранных лиц без их согласия представления документов для подтверждения расчетной стоимости. В комментарии ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ отмечено, что использование метода расчетной стоимости по большей части ограничено случаями, когда покупатель и продавец взаимосвязаны и производитель готов предоставить органам власти страны импорта необходимую информацию об издержках производства и при необходимости ее подтвердить. 3. Расходы по перевозке (транспортировке) товаров до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации. 4. Расходы по погрузке, выгрузке или перегрузке товаров и проведению иных операций, связанных с их перевозкой (транспортировкой) до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации. 5. Расходы на страхование в связи с международной перевозкой товаров. В целом метод сложения для определения таможенной стоимости оцениваемых товаров используется при соблюдении следующих условий. Во-первых, применительно к оцениваемым товарам может быть определена расчетная стоимость. Последняя складывается из сумм двух основных компонентов: а) расходов в связи с производством товаров; б) суммы прибыли и коммерческих и управленческих расходов, эквивалентной той величине, которая обычно учитывается при продажах товаров того же класса или вида, что и оцениваемые товары. Если в отношении конкретных оцениваемых товаров такой основной компонент расчетной стоимости, как прибыль, отсутствует (является отрицательной), расчет таможенной стоимости по методу сложения не может отразить объективной стоимости товара, соответствующей фактическим обстоятельствам дела и рыночным условиям. Под прибылью понимается финансовый результат деятельности организации от продаж за отчетный период. Такой финансовый результат может быть положительным и, собственно, образовывать прибыль организации либо отрицательным. Отрицательный финансовый результат продаж составляют убытки. Финансовый результат продаж - прибыль либо убытки - отражается по субсчету 90-9 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденная Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н). Из этого следуют два вывода: метод сложения для определения таможенной стоимости товаров не применим при отсутствии одного из основных компонентов, необходимых для расчета таможенной стоимости по данному методу, а именно прибыли. Применение в рамках этого метода отрицательного финансового результата - убытков - законодательством Российской Федерации не предусмотрено (пункты 12, 32 - 35 Правил определения таможенной стоимости товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13 августа 2006 г. N 500); предположительная ссылка таможенных органов на то, что отсутствие прибыли противоречит принципу коммерческой деятельности, не состоятельна, поскольку возможность отрицательного финансового результата от продаж (убытка), а также порядок учета указанного результата прямо предусмотрены действующим законодательством Российской Федерации (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденная Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н). Кроме того, вывод о соответствии либо несоответствии деятельности юридического лица общим принципам коммерческой деятельности должен быть сделан по результатам комплексного анализа деятельности организации в целом, а не по результатам отдельных внешнеторговых операций. Во-вторых, сумма прибыли и расходов должна учитываться в целом, т. е. если прибыль как экономический результат является отрицательной, то при определении таможенной стоимости товаров учитывается "отрицательная прибыль". Структура таможенной стоимости товаров, оцениваемых по 6-му - резервному - методу, зависит от того, на базе какого из перечисленных выше методов таможенной оценки или иного принятого в международной практике подхода определяется таможенная стоимость в рамках этого метода. Структура таможенной стоимости вывозимых товаров определяется на основе цены сделки, т. е. цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате при продаже товаров на экспорт. При этом в таможенную стоимость включаются следующие расходы, понесенные покупателем, но не включенные в фактически уплаченную или подлежащую уплате цену сделки: а) комиссионные и брокерские вознаграждения; б) стоимость контейнеров и/или другой многооборотной тары, если в соответствии с товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности она рассматривается как единое целое с вывозимыми товарами; в) стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке; г) соответствующая часть стоимости предоставленных покупателем продавцу бесплатно или по сниженной цене для производства или продажи на экспорт вывозимых товаров следующих товаров и услуг: сырье, материалы, детали, полуфабрикаты и другие комплектующие изделия, являющиеся составной частью вывозимых товаров; инструменты, штампы, формы и другие подобные предметы, использованные при производстве вывозимых товаров; вспомогательные материалы, израсходованные при производстве вывозимых товаров; инженерная проработка, опытно-конструкторские работы, дизайн, художественное оформление, эскизы и чертежи; д) лицензионные и иные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, которые покупатель прямо или косвенно должен осуществить в качестве условия покупки вывозимых товаров; е) поступающая продавцу прямо или косвенно часть дохода от последующих перепродаж, передачи или использования покупателем товаров после их вывоза с таможенной территории Российской Федерации; ж) налоги (за исключением таможенных платежей, уплачиваемых при заявлении таможенной стоимости), взимаемые на таможенной территории Российской Федерации, если в соответствии с налоговым законодательством или международными договорами Российской Федерации они не подлежат компенсации продавцу при вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации. При отсутствии сделки купли-продажи в отношении вывозимых товаров или в случае невозможности использования цены сделки купли-продажи в качестве основы для определения таможенной стоимости эта стоимость определяется либо исходя из представленных декларантом данных бухгалтерского учета продавца-экспортера, отражающих его затраты на производство и реализацию вывозимого товара, и величины прибыли, получаемой экспортером при вывозе идентичных или однородных товаров с таможенной территории Российской Федерации, либо на основе бухгалтерских данных об оприходовании и списании с баланса вывозимых товаров. При этом должны учитываться расходы, перечисленные выше в пунктах "а" - "ж". В случае невозможности использования данных бухгалтерского учета и иных представленных декларантом сведений таможенная стоимость вывозимого товара подсчитывается на основе сведений о ценах на идентичные или однородные товары либо калькуляции стоимости (себестоимости) вывозимых идентичных или однородных товаров также с учетом расходов, указанных в пунктах "а" - "ж". Применительно к вывозимым товарам одним из наиболее острых вопросов, возникающих на практике, является вопрос о том, является ли обоснованной и подлежит ли принятию таможенная стоимость, величина которой ниже себестоимости оцениваемого товара. Таможенные органы в указанных случаях, как правило, не признают заявленную декларантом величину таможенной стоимости приемлемой в целях таможенной оценки товаров. Судебные органы поддерживают участников внешнеторговой деятельности и подтверждают правомерность применения таможенной стоимости, величина которой ниже себестоимости оцениваемого товара, при соблюдении общего условия о документальном подтверждении, в том числе величины заявленной таможенной стоимости по сравнению с себестоимостью, наличия объективных экономических причин, обосновывающих указанную величину <15>. Позиция судебных органов представляется обоснованной и соответствует базовому принципу определения таможенной стоимости, согласно которому первоосновой таможенной стоимости признается цена сделки с конкретными оцениваемыми товарами, при этом для установления приемлемости указанной цены должны быть проанализированы все обстоятельства (в том числе повлекшие уменьшение цены товаров по сравнению с их себестоимостью), под влиянием которых данная цена была сформирована. -------------------------------- <15> См.: Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 января 2008 г. по делу N А42-2745/2007; от 26 марта 2007 г. по делу N А05-9275/2006-34; Постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 11 июня 2008 г. по делу N А06-5832/07-23; от 11 июня 2008 г. по делу N А06-5715/07; от 27 июля 2007 г. по делу N А06-2277У/06.

Правильное определение структуры таможенной стоимости конкретных оцениваемых товаров и содержания каждого ее компонента - ключевой момент таможенной оценки товаров, от которого зависит правильный расчет величины таможенной стоимости товаров в целом.

Методы таможенной оценки

Понятие "метод" в общем значении - это способ теоретического исследования или практического осуществления чего-либо <16>. -------------------------------- <16> См.: Ожегов С. И. Словарь русского языка. М., 2004.

Метод определения таможенной стоимости (метод таможенной оценки) - способ расчета величины таможенной стоимости перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации товаров. По мнению Международного торгового центра ЮНКТАД/ВТО, сфера действия адвалорных пошлин в большей степени зависит именно от способов, используемых для определения облагаемой суммы. Правилам, применяемым при определении стоимости товаров, отведена решающая роль <17>. Еще при разработке статьи VII ГАТТ была поставлена цель достичь по возможности соразмерное основному принципу вычисление таможенной стоимости, а также предотвратить то, что согласованные тарифные уступки вновь обесценивались различными методами стоимостной оценки <18>. В российской науке методология определения таможенной стоимости рассматривается некоторыми учеными как одна из главных составляющих таможенного тарифа. При этом подчеркивается, что поскольку в таможенной политике за организационно-техническими процедурами всегда стоят конкретные торгово-политические и экономические цели, то посредством таможенного тарифа может оказываться существенное влияние на уровень протекционистской защиты национального производства <19>. Действительно, даже при установлении равных принципов и общих положений о таможенной оценке, но использовании различных методик расчета таможенной стоимости, величина налогооблагаемой базы и, следовательно, размер подлежащих уплате таможенных платежей будут существенно отличаться <20>. -------------------------------- <17> См.: Практическое руководство по мировой торговой системе. Международный торговый центр ЮНКТАД/ВТО. Секретариат содружества. 2-е изд. Женева: МТЦ/СС, 1999. С. 80 - 88. <18> Жамкочьян С. С. Таможенное право Европейского сообщества. СПб., 2001. С. 417. <19> См.: Волков Г. Ю., Солодков Г. П. Международная торговля. Ростов-на-Дону, 2008. С. 178 - 185. <20> См.: Венглинский Р. Г. Таможенный инструментарий регулирования внешней торговли России: Автореф. дис. ... на соискание учен. степ. к. э.н. М., 2001.

Законодательство Российской Федерации, основываясь на положениях международно-правовых актов, предусматривает шесть методов определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации. В юридической литературе методы определения таможенной стоимости классифицируются на группы: I. Основной метод - это первый метод, применяемый по сделкам с ввозимыми товарами, имеющим стоимостную основу. II. Сравнительные методы - методы, предусматривающие использование в качестве основы для определения таможенной стоимости, стоимости сделок с идентичными и однородными товарами, ввозимыми при сопоставимых условиях. III. Расчетные методы - методы, позволяющие определить стоимостную основу внешнеторговой сделки по имеющимся данным о величине издержек, понесенных либо после ввоза импортного товара, аналогичного оцениваемому (метод вычитания), либо издержек экспортера до совершения внешнеторговой сделки (метод сложения). IV. Резервный метод - используется при невозможности определения таможенной стоимости с помощью ни одного из предыдущих методов и предусматривает гибкое их применение <21>. -------------------------------- <21> Шамахов В. А., Богданова Е. Л., Никитина Е. В. Внешнеторговое ценообразование. СПб., 2006. С. 102.

1. Метод определения таможенной стоимости по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод 1) сводится к тому, что при его использовании таможенной признается стоимость сделки с ввозимыми товарами. Структуру последней составляют цена сделки с ввозимыми товарами, дополненная определенными обязательными начислениями - некоторые расходы, понесенные продавцом, но не включенные в цену сделки. Этот метод может применяться только при одновременном выполнении следующих условий. Во-первых, не существует ограничений в отношении прав покупателя на пользование и распоряжение товарами. Не исключают таможенную оценку товаров по первому методу только ограничения следующего характера: установленные федеральными законами, указами и распоряжениями Президента РФ, постановлениями и распоряжениями Правительства РФ, а также нормативными правовыми актами федеральных органов исполнительной власти. Законом РФ "О таможенном тарифе" (в ред. Федерального закона от 8 ноября 2005 г. N 144-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О таможенном тарифе") круг нормативных правовых актов, которыми могут устанавливаться ограничения, не влияющие на применение первого метода таможенной оценки, был конкретизирован и расширен: в него включены указы и распоряжения Президента РФ, постановления и распоряжения Правительства РФ, нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти. Данная редакция Закона в полной мере соответствует Соглашению о применении статьи VII ГАТТ (подп. "а" п. 1 ст. 1 Соглашения); ограничения географического региона, в котором товары могут быть перепроданы. Введение данных ограничений - обычная коммерческая практика, касающаяся одной из разновидностей операций по перепродаже <22>; -------------------------------- <22> См.: Трошкина Т. Н. Таможенная пошлина в механизме таможенно-тарифного регулирования внешнеторговой деятельности (правовые аспекты): Автореф. дис. ... на соискание учен. степ. к. ю.н. М., 2000; Таможенная стоимость / Под общ. ред. Л. А. Бондарь, В. А. Шамахова. М., 2007. С. 168 - 169.

ограничения, существенно не влияющие на стоимость товаров. В Пояснительных примечаниях ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ в качестве примера ограничений, существенно не влияющих на стоимость товаров, названы требования продавца автомобилей к их покупателю не продавать автомобили или не демонстрировать их до определенной даты, ознаменующей начало года выпуска модели. При определении таможенной стоимости не допустим формальный подход, должны быть проанализированы не только сам факт наличия тех или иных специальных условий внешнеторговой сделки, ограничивающих права покупателя в отношении товара, но и степень влияния таких условий на цену сделки. Например, действие покупателя по внешнеторговой сделке на основании агентского договора с правовой точки зрения свидетельствует об ограничении его прав на распоряжение товаром. Данные ограничения вытекают из существа агентского договора, предусматривающего совершение агентом за определенное вознаграждение юридических и иных действий по поручению принципала (ст. 1005 Гражданского кодекса РФ), а также приобретения товаров агентом не для себя, а с целью передачи их в собственность принципала. Однако само по себе данное обстоятельство не является достаточным для отказа от использования метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами. При наличии оснований полагать, что ограничения, вызванные действием покупателя на основании агентского договора, влияют на цену сделки, необходимо исследовать степень такого влияния. В случае установления существенного влияния указанного фактора на цену сделки первый метод определения таможенной стоимости нельзя использовать. Такой позиции придерживаются и таможенные, и судебные органы <23>. -------------------------------- <23> См.: п. 1 Обзора практики рассмотрения жалоб на решения о корректировке таможенной стоимости, направленного письмом ФТС России от 30 марта 2005 г. N 01-06/9713; Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 14 мая 2008 г. N КА-А41/4051-08; Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 28 марта 2008 г. по делу N А41-К2-13549/07.

Во-вторых, продажа товаров или их цена не зависят от соблюдения условий, влияние которых на стоимость товаров не может быть количественно определено. В научной литературе и правоприменительной практике обсуждается вопрос о том, какие условия, характеризующие конкретную сделку и не типичные для подавляющего большинства внешнеторговых сделок, действительно влияют на продажу товаров или на цену сделки и в связи с этим препятствуют использованию первого метода таможенной оценки (например, наличие между поставщиком товаров и их покупателем дилерского соглашения, в силу которого последний обязуется не закупать аналогичный товар у третьих лиц; поступление товаров не непосредственно от продавца по внешнеторговому договору, а от иного лица - фактического отправителя товаров; сбор и переработка продавцом товаров под будущие поставки под контролем представителя покупателя). Первый метод таможенной оценки не применим, если установлены конкретные условия внешнеторговой сделки, их влияние на продажу товаров или на цену, однако рассчитать конкретный показатель такого влияния (в стоимостном выражении) не представляется возможным. Влияние определенных условий сделки на продажу или на цену товаров может быть установлено, например, на основе анализа самих документов на оцениваемые товары, а также информации о ценах сделок с аналогичными товарами, совершенных при сопоставимых условиях. В качестве примеров зависимости продажи или цены товаров от условий, влияние которых нельзя количественно определить, в Комментарии ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ названы следующие: продавец устанавливает цену на импортируемые товары при условии, что покупатель приобретет также другие товары в определенных количествах; цена импортируемых товаров зависит от цены или цен, по которым покупатель импортируемых товаров продает другие товары продавцу импортируемых товаров; цена устанавливается на основе формы платежа, не связанной с импортируемыми товарами, например когда импортируемые товары-полуфабрикаты предоставляются продавцом на условии, что он (продавец) получит определенное количество обработанных товаров. Вместе с тем наличие условий, относящихся к производству или маркетингу импортированных товаров, не должно влечь отказ от применения стоимости сделки. Например, то обстоятельство, что покупатель предоставляет продавцу проектную документацию и проекты, выполненные в стране импорта, не является основанием для отказа от использования первого метода таможенной оценки. Аналогично условие, когда покупатель осуществляет за свой счет, пусть даже по договоренности с продавцом, деятельность, относящуюся к маркетингу импортированных товаров, и расходы в связи с этой деятельностью не составляют часть таможенной стоимости. Данное условие не влечет отказ от первого метода определения таможенной стоимости. В российской правоприменительной практике под условиями, от которых зависят продажа или цена товаров и влияние которых не может быть учтено, понимаются условия сделки, по цене которой заявляется стоимость, либо иные условия, влияющие на цену товаров по этой сделке. В случае применения названного основания отказа от использования метода по цене сделки с ввозимыми товарами таможенный орган обязан указать, влияние каких именно условий не может быть учтено при определении таможенной стоимости по этому методу и в чем заключается такое влияние. В этом смысле различие цены сделки с ценовой информацией, содержащейся в других источниках, не относящихся непосредственно к указанной сделке, не может рассматриваться как наличие такого условия либо как доказательство недостоверности условий сделки и является лишь основанием для проведения проверочных мероприятий с целью выяснения этих обстоятельств, в том числе истребования у декларанта соответствующих документов и объяснений <24>. -------------------------------- <24> См.: Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 19 апреля 2005 г. N 13643/04; Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 15 октября 2007 г. по делу N А35-7633/06-С26; Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 июня 2007 г. по делу N КА-А41/3928-07.

В-третьих, любая часть дохода, полученного в результате последующих продажи, распоряжения товарами иным способом или их использования, не причитается прямо или косвенно продавцу, за исключением случаев, когда могут быть произведены дополнительные начисления. Названные выше доходы продавца признаются структурными компонентами таможенной стоимости. Эти расходы должны быть выделены из цены сделки, количественно определены и подтверждены документально. При невыполнении данного требования первый метод таможенной оценки не может применяться. В-четвертых, если покупатель и продавец по внешнеторговой сделке, совершенной с оцениваемыми товарами, взаимосвязаны и их взаимосвязь повлияла на цену сделки. Понятие "взаимосвязанные лица" раскрыто в подп. 2 п. 1 ст. 5 Закона РФ "О таможенном тарифе". Это лица, отвечающие одному из следующих условий: каждое из этих лиц является сотрудником или руководителем организации, созданной с участием другого лица; они являются деловыми партнерами, т. е. связаны договорными отношениями, действуют в целях извлечения прибыли и совместно несут расходы и убытки, связанные с осуществлением совместной деятельности; они являются работодателем и работником; какое-либо лицо прямо или косвенно владеет 5% и более выпущенных в обращение голосующих акций обоих лиц, контролирует 5% и более выпущенных в обращение голосующих акций обоих лиц или является номинальным держателем 5% и более выпущенных в обращение голосующих акций обоих лиц; одно из них прямо или косвенно контролирует другое; оба они прямо или косвенно контролируются третьим лицом; вместе они прямо или косвенно контролируют третье лицо; лица состоят в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя или усыновленного, а также попечителя и опекаемого. При этом тот факт, что лица связаны в осуществлении своей деятельности таким образом, что одно из них является независимо от использованного обозначения единственным агентом, единственным дистрибьютором другого лица или единственным пользователем по договору коммерческой концессии, не может служить основанием для признания указанных лиц взаимосвязанными, если данные лица не отвечают ни одному из перечисленных выше условий. В прежней редакции Закона РФ "О таможенном тарифе" использовался термин "взаимозависимые лица", которыми признавались лица, удовлетворяющие хотя бы одному из следующих признаков: один из участников сделки (физическое лицо) или должностное лицо одного из участников сделки является одновременно должностным лицом другого участника сделки; участники сделки являются совладельцами предприятия; участники сделки связаны трудовыми отношениями; один из участников сделки является владельцем вклада (пая) или обладателем акций с правом голоса в уставном капитале другого участника сделки, составляющих не менее 5% уставного капитала; оба участника сделки находятся под непосредственным либо косвенным контролем третьего лица; участники сделки совместно контролируют, непосредственно или косвенно, третье лицо; один из участников сделки находится под непосредственным или косвенным контролем другого участника сделки; участники сделки или их должностные лица являются родственниками. Таким образом, в действующее редакции названного Закона изменились не только терминология ("взаимосвязанные" вместо "взаимозависимые", что в большей степени соответствует англ. "related" - "связанные", используемому в Соглашении о применении статьи VII ГАТТ), но и критерии взаимоотношений участников внешнеторговой деятельности, влияющие на стоимость сделки. Поскольку не каждый такой критерий подразумевает взаимозависимость лиц, термин "взаимосвязанные лица" в большей степени соответствует юридическому наполнению понятия, для обозначения которого он используется в Законе. В настоящее время термин "взаимозависимые лица" используется в законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах, однако его юридическое значение существенно отличается от термина "взаимосвязанные лица", употребляемого в таможенном праве. В соответствии со ст. 20 Налогового кодекса РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Приведенный перечень критериев взаимозависимых лиц не является исчерпывающим: суд может признать лиц взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между ними могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Следует отметить, что согласно ст. 40 Налогового кодекса РФ совершение сделки между взаимозависимыми лицами - один из четырех случаев, когда налоговые органы в целях контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам <25>. -------------------------------- <25> Подробнее об определении взаимозависимости в антимонопольном, налоговом и таможенном законодательстве см.: Взаимозависимые и аффилированные лица / Под общей ред. Ю. Л. Фадеева // СПС "КонсультантПлюс", 2007.

Приемлемость или неприемлемость для таможенных целей так называемых трансфертных цен, т. е. цен, которые образуются между предприятиями, входящими в одну транснациональную компанию, - одна из сложных проблем, которая была разрешена в Соглашении о применении статьи VII ГАТТ. Использование в целях определения таможенной стоимости цены товара, образующейся в сделках между связанными лицами, в современных условиях приобретает важнейшее значение, поскольку более одной трети международной торговли является торговлей между связанными лицами (33 - 35%). Такие торговые сделки совершают и в России <26>. -------------------------------- <26> См.: Дюмулен И. И. Международная торговля. Тарифное и нетарифное регулирование. М., 2004. С. 224 - 225.

По указанной проблеме в Соглашении была выработана следующая позиция, воспринятая в Законе РФ "О таможенном тарифе": факт взаимосвязи между продавцом и покупателем сам по себе не должен являться основанием для признания стоимости сделки неприемлемой для целей определения таможенной стоимости товаров. Отметим, что при применении первого метода таможенной оценки ввозимых товаров выяснению подлежит наличие взаимосвязи непосредственно между участниками внешнеторговой сделки, например иностранным продавцом и российским покупателем, тогда как при применении четвертого метода определения таможенной стоимости устанавливается взаимосвязь между лицами, осуществляющими куплю-продажу товаров на территории страны импорта. При наличии взаимосвязи анализируются сопутствующие продаже обстоятельства, и, если указанная взаимосвязь не повлияла на цену товара, стоимость сделки должна быть признана приемлемой для целей определения таможенной стоимости товаров. Таким образом, наличие взаимосвязи сторон сделки не влечет автоматически во всех случаях необходимость уточнения заявленной таможенной стоимости товаров, запрос дополнительных документов с целью ее подтверждения, т. е. не является основанием для принятия решения об уточнении таможенной стоимости. Такое решение должно быть принято таможенными органами, если есть обоснованные сомнения в приемлемости цены сделки для целей таможенной оценки товаров. При отсутствии сомнений таможенная стоимость может быть принята по первому методу без проведения дополнительной проверки и без запроса у декларанта дополнительных подтверждающих документов. Если же на основе информации, представленной декларантом или полученной таможенным органом иным способом, будут обнаружены признаки того, что взаимосвязь продавца и покупателя повлияла на стоимость сделки, то таможенный орган в письменном виде обязан сообщить об этих признаках декларанту и обеспечить тем самым реализацию последним права доказать правомерность заявленной таможенной стоимости и избранного метода таможенной оценки. Декларант вправе доказать отсутствие влияния взаимосвязи на стоимость сделки. Стоимость сделки при продаже товаров между связанными лицами должна быть принята таможенными органами и товары оценены с использованием первого метода, если декларант путем сравнения докажет, что такая стоимость близка к имевшей место в тот же или соответствующий ему период времени одной из проверочных величин: 1) стоимости сделки при продаже идентичных или однородных товаров на экспорт в Российскую Федерацию покупателям, не являющимся взаимосвязанными лицами с продавцом; 2) таможенной стоимости идентичных или однородных товаров, определяемой по методу вычитания; 3) таможенной стоимости идентичных или однородных товаров, определяемой по методу сложения. В используемой в Законе формулировке о том, что заявленная таможенная стоимость должна быть близка к проверочной величине, имевшей место в тот же или соответствующий ему период времени, заложен оценочный критерий, определяемый в каждом случае в зависимости от конкретных условий. В Пояснительных примечаниях ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ разъяснено, что при определении, действительно ли одна стоимость близка ("вплотную приближается") к другой стоимости, должен быть учтен ряд факторов, включая природу импортированных товаров, характер отрасли, сезон, в котором импортируются товары, а также является ли различие в стоимости существенным в коммерческом отношении. Поскольку в каждом конкретном случае эти факторы порой различаются (например, для одного типа товаров небольшое различие в стоимости может быть неприемлемым, тогда как для товаров другого типа приемлемо и большое различие в стоимости), невозможно применить единообразный стандарт, такой как фиксированный процент, ко всем случаям. Отметим, что законодательством Российской Федерации о налогах и сборах установлен 20-процентный критерий существенного колебания цен товаров (работ, услуг) по сравнению с рыночными ценами идентичных (однородных) товаров, используемый в целях контроля за полнотой исчисления налогов (п. 3 ст. 40 Налогового кодекса РФ). При сравнении заявленной таможенной стоимости с использованием указанных выше проверочных величин учитываются представленные декларантом сведения о различиях в коммерческих уровнях продажи (оптовом, розничном и ином), в количестве товаров, в дополнительных начислениях, признаваемых структурными компонентами таможенной стоимости, а также в расходах, которые обычно несет продавец при продажах, если продавец и покупатель не являются взаимосвязанными лицами, по сравнению с расходами продавца при продажах, когда продавец и покупатель являются взаимосвязанными лицами. Проверочные величины используются по инициативе декларанта исключительно в целях сравнения и не подлежат использованию в качестве таможенной стоимости товаров. Рассмотренные четыре условия являются специальными условиями применения первого метода таможенной оценки, несоблюдение которых влечет неприемлемость цены сделки для целей определения таможенной стоимости товаров. Однако ошибочным было бы предположение, что первый метод не применим только в указанных четырех случаях. Прежде всего таможенная стоимость не может быть определена по первому методу, если не выполняется общее требование о том, что таможенная оценка должна проводиться с использованием количественно определяемой и документально подтвержденной достоверной информации (п. 3 ст. 12 Закона РФ "О таможенном тарифе"). Данное требование распространяется на все методы таможенной оценки и при использовании первого метода должно выполняться в отношении как цены сделки, так и всех дополнительных начислений, подлежащих включению в таможенную стоимость. При отсутствии сведений, документально подтвержденных и поддающихся количественному определению, для осуществления дополнительных начислений к цене сделки метод по стоимости сделки с ввозимыми товарами не применим. 2. Метод определения таможенной стоимости по стоимости сделки с идентичными товарами (метод 2). В рамках этого метода за основу определения таможенной стоимости конкретных перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации товаров берется таможенная стоимость других, идентичных с оцениваемыми товаров. Понятие "идентичные товары" раскрыто в подп. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ "О таможенном тарифе" (в ред. Федерального закона от 8 ноября 2005 г. N 144-ФЗ). Идентичные товары - это товары, одинаковые во всех отношениях, в том числе по физическим характеристикам, качеству и репутации. Незначительные расхождения во внешнем виде не являются основанием для отказа в рассмотрении таких товаров как идентичных, если в остальном товары соответствуют требованиям, установленным указанным пунктом. Товары не считаются идентичными, если они произведены не в той стране, что и оцениваемые товары, или если в отношении этих товаров проектирование, опытно-конструкторская разработка, художественное оформление, дизайн, эскизы, чертежи и иные аналогичные работы были произведены (выполнены) в Российской Федерации. Товары, произведенные иным лицом, нежели производителем оцениваемых товаров, рассматриваются лишь в случаях, когда идентичные товары того же производителя не выявлены на таможенной территории Российской Федерации. Приведенное определение идентичных товаров не претерпело кардинальных изменений по сравнению с закрепленным в ст. 20 прежней редакции Закона РФ "О таможенном тарифе" (до внесения изм. Федеральным законом от 8 ноября 2005 г. N 144-ФЗ) и в полной мере соответствует значению, в котором рассматриваемый термин используется в Соглашении о применении статьи VII ГАТТ. Понятие "идентичные товары" используется также в законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах. Согласно п. 6 ст. 40 Налогового кодекса РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При этом учитываются физические характеристики товаров, их качество, репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия во внешнем виде товаров могут не учитываться. Для определения таможенной стоимости и расчета подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов, рыночная цена идентичных товаров используется налоговыми органами для целей исчисления налогов, если в соответствии с законодательством Российской Федерации в этих целях не может быть использована цена товаров, подлежащих налогообложению, указанная сторонами сделки. При использовании второго метода крайне важна правильная оценка каждого критерия идентичности товаров. Последние признаются идентичными только при одновременном соответствии следующим критериям: физические характеристики (для разных товаров они различны, например длина, ширина, высота, плотность, толщина, технические характеристики); качество товаров (совокупность потребительских свойств товаров в соответствии с их функциональным назначением); репутация товаров. Репутация товаров на рынке - это сложившееся мнение, оценка потребителем потребительских свойств (качества) товаров, в том числе в соотношении с их ценой. Высокая репутация обеспечивает устойчивое положение товаров на рынке, стабильный спрос у потребителя и, соответственно, свидетельствует о более высокой цене товаров. Рассматриваемый показатель не является статичным. Одновременно с этим товары, положительно себя зарекомендовавшие и успешно продаваемые на рынке в течение продолжительного периода времени, определенно имеют более высокую репутацию (и, соответственно, более высокую цену) на рынке. Данный критерий носит оценочный характер и подлежит тщательному изучению в каждом конкретном случае. Репутация товаров влияет на возможность применения и других методов таможенной оценки - по стоимости сделки с однородными товарами, метода вычитания, резервного метода. В качестве примера товаров, не соотносимых по критерию репутации у потребителя, могут быть названы товары торговой марки "Predator" в сравнении с товарами торговой марки "Samsung"; мониторы для персональных компьютеров торговых марок "Mandex" и "Hewlett-Packard" (в Обзоре правоприменительной практики рассмотрения жалоб на решения о корректировке таможенной стоимости, направленном письмом ФТС России от 30 марта 2005 г. N 01-06/9713, ФТС России было указано, что товары марок "Samsung" и "Hewlett-Packard" широко известны массовому российскому потребителю и имеют более высокую репутацию на рынке, в связи с чем ценовая информация о таких товарах не может служить основой для определения таможенной стоимости товаров марок "Predator" и "Mandex"). Следующим шагом после подбора идентичных товаров является проверка выполнения условий применения метода по стоимости сделки с идентичными товарами. В Законе РФ "О таможенном тарифе" (п. п. 1, 2 ст. 20) в качестве таких условий установлены: 1) продажа товаров на экспорт в Российскую Федерацию. Это означает, что за основу для определения таможенной стоимости не может быть взята стоимость сделки с товарами, хотя бы и соответствующими критериям идентичности, но: - ввезенными в Российскую Федерацию не для продажи (например, временный ввоз экспонатов, выставочных товаров, ввоз с целью переработки); - проданными для экспорта в иную, чем Российская Федерация, страну; 2) ввоз в Российскую Федерацию идентичных товаров в тот же или соответствующий ему период времени, что и оцениваемые. Формулируя это условие, законодатель отказался от фиксированного показателя. Отсутствует фиксированный показатель и в Соглашении о применении статьи VII ГАТТ. И это оправданно: стоимость одних товаров может не подвергаться значительным колебаниям в течение продолжительного периода времени, стоимость же других (таких большинство) меняется каждый месяц или даже чаще, поэтому устанавливать один общий показатель для всего многообразия видов товаров, перемещаемых через таможенную границу, вряд ли целесообразно. Таким образом, при выполнении данного условия необходимо учитывать характер и специфику оцениваемых (и, соответственно, идентичных) товаров, уровень цен на них применительно к периоду ввоза и проч., т. е. период времени должен быть "соответствующим" с точки зрения рыночных конъюнктурных условий; 3) продажа идентичных товаров на том же коммерческом уровне (оптовом, розничном, ином) и по существу в том же количестве, что и оцениваемые. Снижение продажной цены товаров при покупке большими партиями по сравнению с ценой этих же товаров при покупке в меньших количествах - распространенная мировая практика. В связи с этим рассматриваемое условие направлено на обеспечение максимально возможного соответствия цены сделки с идентичными товарами цене сделки с ввозимыми товарами с учетом таких факторов, влияющих на цену, как: коммерческий уровень продажи; количество проданных товаров. Если не выявлено продаж идентичных товаров на том же коммерческом уровне и по существу в том же количестве, что и оцениваемые, используется стоимость сделки с идентичными товарами, проданными на ином коммерческом уровне и (или) в иных количествах, при условии проведения корректировки такой стоимости, учитывающей различия в коммерческом уровне и (или) в количестве. Такая корректировка проводится на основе сведений, подтверждающих обоснованность и точность этой корректировки, независимо от того, приводит она к увеличению или уменьшению стоимости сделки с идентичными товарами. Данное положение в полной мере соответствует общему требованию о документальном подтверждении, количественной определенности и достоверности сведений, используемых для определения таможенной стоимости. При отсутствии таких сведений метод по стоимости сделки с идентичными товарами неприменим. В комментарии ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ указано, что условием корректировки вследствие разных коммерческих уровней и (или) разных количеств, независимо от того, повлечет ли такая корректировка увеличение или уменьшение стоимости, является наличие доказательства разумности и точности корректировки. В качестве такого доказательства может рассматриваться, например, действующий каталог цен, содержащий информацию о ценах, относящихся к разным уровням или количествам. Так, если оцениваемые товары состоят из поставок 10 единиц, а идентичные товары были поставлены в количестве 500 единиц, и известно, что продавцом предоставлены скидки, обусловленные количеством продаваемых товаров, корректировка может быть осуществлена с использованием каталога цен продавца, из которого выбирается цена, применяемая к продаже 10 единиц. При этом не должно быть сомнений, что каталог цен применительно к разным количествам товаров составлен добросовестно; 4) таможенная оценка идентичных товаров была проведена по первому методу - по стоимости сделки с ввозимыми товарами. Целесообразность данного условия очевидна: таможенная стоимость товаров, определенная по методу, отличному от первого, все в большей степени носит приблизительный, "теоретический" характер. Каждое последующее использование такой стоимости в целях таможенной оценки других товаров имело бы следствием принятие в качестве таможенной стоимости величины, не отражающей действительную цену товаров по конкретной внешнеторговой сделке. Подобрав идентичные товары и проверив выполнение условий применения второго метода определения таможенной стоимости, необходимо установить уровень расходов в связи с перевозкой товаров, подлежащих включению в таможенную стоимость, при продажах оцениваемых и идентичных товаров. Это расходы по перевозке (транспортировке) товаров до места прибытия последних на таможенную территорию Российской Федерации, по проведению грузовых операций, связанных с перевозкой (транспортировкой), а также на страхование. Если имеется ценовая информация по нескольким товарам, отвечающим критериям идентичности, и в каждом случае выполняются условия применения метода по стоимости сделки с идентичными товарами, то для определения таможенной стоимости должна применяться самая низкая из таких стоимостей. 3. Метод по стоимости сделки с однородными товарами (метод 3). В соответствии с Законом РФ "О таможенном тарифе" (подп. 4 п. 1 ст. 5) однородными признаются товары, которые не являются идентичными, но имеют схожие характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять те же функции, что и оцениваемые товары, и быть с ними коммерчески взаимозаменяемыми. Коммерчески взаимозаменяемые товары - это группа товаров, близких по потребительским свойствам, удовлетворяющих в основном одинаковые потребности и сравнимых по их функциональному назначению, применению, качественным и техническим характеристикам, цене и другим параметрам таким образом, что покупатель действительно заменяет или готов заменить их друг другом в процессе потребления. При определении, являются ли товары однородными, учитываются качество, репутация и наличие товарного знака. Товары признаются однородными только при выполнении всех перечисленных критериев в совокупности. Не считаются однородными товары, произведенные в иной стране, чем оцениваемые товары, а также если в отношении этих товаров проектирование, опытно-конструкторская разработка, художественное оформление, дизайн, эскизы, чертежи и иные аналогичные работы были произведены (выполнены) в Российской Федерации. Товары, произведенные иным лицом, нежели производитель оцениваемых товаров, рассматриваются лишь в случаях, когда однородные товары того же производителя не выявлены на таможенной территории Российской Федерации. В Соглашении о применении статьи VII ГАТТ используется термин "similar good's", точный перевод которого - похожие, подобные товары. Юридическое наполнение закрепившегося в российском законодательстве понятия однородных товаров в целом соответствует названному термину. Понятие однородных товаров в значении, аналогичном рассмотренному выше, используется также в законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах (п. 7 ст. 40 Налогового кодекса РФ). Как и при использовании ценовой информации об однородных товарах для определения таможенной стоимости и расчета подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов, рыночная цена однородных товаров применяется налоговыми органами для целей исчисления налогов, если в соответствии с законодательством Российской Федерации в этих целях не могут быть использованы цена товаров, подлежащих налогообложению, указанная сторонами сделки, и рыночная цена идентичных товаров. Методология таможенной оценки по стоимости сделки с однородными товарами аналогична методологии таможенной оценки на основе предыдущего метода - по стоимости сделки с идентичными товарами. Схематично такая методология может быть представлена следующим образом: а) подбор однородных товаров; б) проверка соблюдения условий применения метода, а именно: однородные товары проданы на экспорт в Российскую Федерацию; однородные товары вывезены в Российскую Федерацию в тот же или соответствующий ему период, что и оцениваемые товары; однородные товары проданы на том же коммерческом уровне (оптовом, розничном, ином) и по существу в том же количестве, что и оцениваемые. Если не выявлено продаж однородных товаров на том же коммерческом уровне и по существу в том же количестве, что и оцениваемые, используется стоимость сделки с однородными товарами, проданными на ином коммерческом уровне и (или) в иных количествах, при условии проведения корректировки такой стоимости, учитывающей различия в коммерческом уровне и (или) в количестве; таможенная стоимость однородных товаров была принята таможенным органом по первому методу; в) корректировка стоимости сделки с однородными товарами с целью учета значительной разницы в расходах, обусловленных различиями в расстояниях перевозки товаров и использованных при этом видах транспорта: по перевозке (транспортировке) товаров до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации; по погрузке, выгрузке или перегрузке товаров и проведению иных операций, связанных с их перевозкой (транспортировкой) до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации; на страхование в связи с международной перевозкой товаров; г) если выявлено более одной стоимости сделки с однородными товарами (с учетом проведенных корректировок), для определения таможенной стоимости оцениваемых товаров применяется самая низкая из них. 4. Метод вычитания (метод 4). Данный метод исходит из той мысли, что многими ввезенными товарами в дальнейшем торгуют, так что в контексте с импортом хотя еще не имеется сделки купли-продажи, но она вероятна в более поздний период времени <27>. Данный метод довольно сложный, "трудоемкий" в применении, поскольку предусматривает подбор, анализ и расчет таможенной стоимости на основе информации о продаже оцениваемых, идентичных или однородных товаров, осуществление определенных вычетов из цены, взятой за основу для определения таможенной стоимости, корректировку на стоимость, добавленную в результате переработки товаров, и т. д. Каждая из таких операций основывается на количественно определенной и документально подтвержденной достоверной информации. На практике данный метод применяется редко ввиду отсутствия в таможенных органах информации, необходимой для его применения. -------------------------------- <27> См.: Жамкочьян С. С. Указ. соч. С. 422.

Основой для определения таможенной стоимости по методу вычитания может служить цена единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров, по которой эти товары продаются уже на территории Российской Федерации. В качестве условий применения в целях таможенной оценки по методу вычитания цены единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров при их продаже на рынке Российской Федерации: 1. Оцениваемые, идентичные или однородные товары продаются в Российской Федерации в том же состоянии, в котором были ввезены на ее территорию. Данное условие соответствует общему положению об определении таможенной стоимости ввозимых товаров на основе их стоимости на момент ввоза, пересечения таможенной границы Российской Федерации и предполагает, что по общему правилу за основу определения таможенной стоимости по методу вычитания не может быть взята цена единицы товаров (оцениваемых, идентичных или однородных), проданных на рынке Российской Федерации после переработки, т. е. в измененном, переработанном, состоянии. Если же ни оцениваемые, ни идентичные, ни однородные товары не продаются в Российской Федерации в том состоянии, в каком они были ввезены на ее таможенную территорию, по заявлению декларанта таможенная стоимость товаров определяется на основе цены единицы товара, по которой они продаются после их переработки (обработки), при условии вычета стоимости, добавленной в результате переработки (обработки). Такие вычеты производятся на основе объективных и поддающихся количественному определению данных, относящихся к стоимости переработки (обработки). Требование о количественной определенности, достоверности и документальном подтверждении предъявляется ко всем сведениям, используемым при определении таможенной стоимости. Данное требование закреплено в Законе РФ "О таможенном тарифе". Цена единицы товаров, по которой они продаются после их переработки (обработки), не может использоваться в качестве основы для определения таможенной стоимости, если: в результате дальнейшей переработки (обработки) ввезенные товары теряют свои индивидуальные признаки, за исключением случаев, когда, несмотря на потерю товарами своих индивидуальных признаков, величина стоимости, добавленной в результате переработки (обработки), может быть точно определена; ввезенные товары составляют незначительную часть в товарах, продаваемых на внутреннем рынке Российской Федерации, и по этой причине стоимость ввезенных товаров не может оказать существенного влияния на стоимость продаваемых товаров. Возможность применения цены единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров при их продаже после переработки (обработки) определяется в каждом случае в зависимости от конкретных обстоятельств. 2. За основу таможенной стоимости, определяемой по методу вычитания, принимается цена единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров при их продаже наибольшим совокупным количеством. Это условие означает, что должна подбираться цена, по которой наибольшее число единиц оцениваемых, идентичных или однородных товаров было продано на первом после импорта коммерческом уровне. Для наглядности рассматриваемое условие можно проиллюстрировать материалами, приведенными в Комментарии ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ. Товары продаются по каталогу цен, в котором предусмотрены льготные цены за единицу продукции при покупках в больших количествах:

Проданное Цена за Количество Общее количество, количество единицу продаж проданное по по каждой цене за единицу

1 - 10 шт. 100 10 продаж по 5 шт. 65 5 продаж по 3 шт.

11 - 25 шт. 95 5 продаж по 11 шт. 55

Более 25 90 1 продажа 30 шт. 80 шт. 1 продажа 50 шт.

Наибольшее совокупное количество товаров, проданных по одной из обозначенных в таблице цен, - 80, поэтому цена за единицу продукции в наибольшем совокупном количестве - 90. Другой пример. Осуществляются две продажи: 500 штук по цене 95 денежных единиц каждая и 400 штук по цене 90 денежных единиц каждая. В этом случае наибольшее число проданных по определенной цене единиц - 500, поэтому цена за единицу продукции в наибольшем совокупном количестве составляет - 95. И наконец, третий пример представляет ситуацию, когда разные количества товаров продаются по разным ценам:

(a) Продажи

Проданное Цена за количество единицу

40 шт. 100

30 шт. 90

15 шт. 100

50 шт. 95

25 шт. 105

35 шт. 90

5 шт. 100

(b) Итого

Общее Цена за проданное единицу количество

65 90

50 95

60 100

25 105

В этом примере наибольшее число единиц товаров, проданных по определенной цене, составляет 65, соответственно, цена за единицу наибольшего совокупного количества - 90. 3. Основой для определения таможенной стоимости по методу вычитания может служить цена единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров при их продаже в Российской Федерации между невзаимосвязанными лицами. Взаимосвязанными признаются лица, отвечающие хотя бы одному из следующих условий, если: они являются сотрудниками (служащими) или руководителями организаций друг друга; они являются деловыми партнерами, т. е. связаны договорными отношениями, действуют с целью извлечения прибыли и совместно несут риски, связанные с возможными убытками; они являются работодателем и работником; какое-либо лицо прямо или косвенно владеет, контролирует или является номинальным держателем пяти или более процентов выпущенных в обращение голосующих акций обоих лиц; одно из них прямо или косвенно контролирует другое; оба они прямо или косвенно контролируются третьим лицом; вместе они прямо или косвенно контролируют третье лицо; они являются родственниками. Тот факт, что лица связаны в осуществлении своей деятельности таким образом, что одно из них является независимо от использованного обозначения единственным агентом, единственным дистрибьютором или единственным пользователем по договору коммерческой концессии другого, не может служить основанием для признания указанных лиц взаимосвязанными, если данные лица не отвечают ни одному из вышеперечисленных условий. В зависимости от применяемого метода таможенной оценки выяснению подлежит наличие взаимосвязи непосредственно между участниками внешнеторговой сделки: иностранной стороной (продавцом) и российской стороной (покупателем) - при применении первого метода; либо между сторонами сделки по продаже товаров (оцениваемых, идентичных или однородных), совершаемой уже на территории Российской Федерации, т. е. между продавцом и покупателем на российском рынке, - при применении четвертого метода определения таможенной стоимости. 4. Оцениваемые, идентичные или однородные товары продаются в Российской Федерации в тот же или соответствующий ему период времени, в который ввозится оцениваемый товар на таможенную территорию Российской Федерации. Для таможенной оценки берется цена товаров на наиболее близкую к моменту ввоза на таможенную территорию Российской Федерации дату. Рассматриваемое условие применения четвертого метода содержит в себе оценочный критерий, устанавливаемый в каждом случае с учетом конкретных обстоятельств и специфики товаров, таможенная стоимость которых должна быть определена. Если ни оцениваемые, ни идентичные, ни однородные товары не продаются в Российской Федерации в тот же или соответствующий ему период времени, в который оцениваемые товары пересекали таможенную границу Российской Федерации, таможенная стоимость оцениваемых товаров определяется на основе цены единицы товара, по которой соответственно оцениваемые, идентичные или однородные товары продаются в Российской Федерации в количестве, достаточном для установления цены за единицу такого товара, и в том состоянии, в котором они были ввезены, на самую раннюю дату по отношению ко дню пересечения оцениваемыми товарами таможенной границы Российской Федерации, но не позднее чем по истечении 90 дней после этого дня. Подобрав цену единицы оцениваемых, идентичных или однородных товаров, соответствующую рассмотренным выше условиям, для определения таможенной стоимости из нее необходимо произвести вычеты (отсюда само название - метод вычитания) следующих сумм: вознаграждение агенту (посреднику), обычно выплачиваемое или подлежащее выплате, либо обычно производимые надбавки к цене; обычные расходы на осуществленные на таможенной территории Российской Федерации перевозку (транспортировку), страхование, а также связанные с такими операциями расходы в Российской Федерации; таможенные пошлины, налоги, сборы, а также установленные в соответствии с законодательством Российской Федерации налоги, подлежащие уплате в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации или с их продажей на этой территории, включая налоги и сборы субъектов Российской Федерации и местные налоги и сборы. Указанные расходы, понесенные в связи с продажей оцениваемых, идентичных или однородных товаров на территории Российской Федерации, исключаются (вычитаются) из цены единицы товаров, принимаемой за основу для определения таможенной стоимости, поскольку таким образом цену товаров при продаже на внутреннем рынке Российской Федерации можно "приблизить" к цене товаров на момент их ввоза, пересечения таможенной границы Российской Федерации. Расчеты таможенной стоимости по методу вычитания производятся с учетом нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета в Российской Федерации. 5. При использовании метода сложения (метод 5) основой для таможенной оценки товаров служит расчетная стоимость. В Соглашении о применении статьи VII ГАТТ рассматриваемый метод так и называется "computed value method" - метод расчетной стоимости. Расчетная стоимость представляет собой сумму расходов, понесенных в связи с изготовлением, продажей и перевозкой оцениваемых товаров. Метод сложения основывается на информации, которой располагает производитель товаров. В связи с этим на практике данный метод применяется крайне редко, поскольку производители отказываются предоставлять такую информацию контрагенту по внешнеторговой сделке и таможенным органам Российской Федерации, как содержащую коммерческую тайну, а истребование ее невозможно, поскольку производитель товаров находится вне юрисдикции Российской Федерации. Таможенные органы не вправе требовать от иностранных лиц без их согласия документы для подтверждения расчетной стоимости. В Комментарии ВТО к Соглашению о применении статьи VII ГАТТ отмечено, что использование метода расчетной стоимости по большей части ограничено случаями, когда покупатель и продавец взаимосвязаны и производитель готов предоставить органам власти страны импорта информацию об издержках производства и при необходимости ее подтвердить 6. Последний метод определения таможенной стоимости называется резервным (метод 6). Само название и порядок определения таможенной стоимости с помощью данного метода характеризуют его содержание. В определенном смысле это метод "запасной", применяемый только в случаях, когда в целях таможенной оценки не применим ни один из предыдущих методов (не выполняются условия применения методов либо отсутствует документально подтвержденная информация для их применения). В международных правовых актах названный метод иногда обозначают термином "обратный метод" <28>. В Соглашении о применении статьи VII ГАТТ для обозначения рассматриваемого метода вообще не используется какой-либо специальный термин. В статье 7 Соглашения указано, что если таможенная стоимость импортируемых товаров не может быть определена согласно положениям статей 2 - 6 включительно (регламентируют предыдущие методы), то таможенная стоимость определяется путем использования разумных способов, совместимых с принципами и общими положениями Соглашения и статьи VII ГАТТ, на основе данных, имеющихся в стране импорта. Согласно таможенному законодательству Европейского сообщества если все предыдущие методы не привели к определению таможенной стоимости, она должна быть определена на основе последнего метода, что означает, что таможенную стоимость следует устанавливать другим способом (целесообразные методы). В качестве основы для оценки должны привлекаться установленные таможенные стоимости. Эти таможенные стоимости по какой-либо причине не могли учитываться в рамках методов стоимостной оценки 1 - 5, так как либо они "устарели", либо не применимы понятия идентичных и однородных товаров. В ходе заключительного метода таможенный орган должен гибко использовать международные источники и широко толковать предпосылки методов стоимостной оценки 1 - 5 <29>. -------------------------------- <28> См.: Практическое руководство по мировой торговой системе. Международный торговый центр ЮНКТАД/ВТО. Секретариат Содружества. 2-е изд. Женева: МТЦ/СС, 1999. С. 80 - 88. <29> См.: Жамкочьян С. С. Указ. соч. С. 424 - 426.

В соответствии с законодательством РФ резервный метод не предусматривает какой-либо самостоятельной основы для определения таможенной стоимости, а базируется на предыдущих методах, допуская их гибкое использование. Однако это положение не допускает "более широкое применение" <30> резервного метода, что противоречило бы базовым принципам законности, достоверности и документальной подтвержденности сведений, используемых в целях таможенной оценки товаров. -------------------------------- <30> Подробнее см.: Савон И. В. Таможенно-тарифное регулирование как протекционистский инструмент региональной экономической политики: Автореф. дис. ... на соискание учен. степ. к. э.н. Ростов-на-Дону, 1997.

Следовательно, в рамках резервного метода таможенная стоимость рассчитывается по одному из предыдущих методов, применяемых гибко, т. е. с отступлением от некоторых критериев и условий их применения: 1) за основу для определения таможенной стоимости товаров может быть принята стоимость сделки с идентичными или однородными товарами, произведенными в стране иной, чем страна, в которой были изготовлены оцениваемые товары; 2) при определении таможенной стоимости товаров на основе стоимости сделок с идентичными или однородными товарами допускается разумное отклонение от установленных требований о том, что идентичные или однородные товары должны быть ввезены в тот же или соответствующий ему период времени, что и оцениваемые товары; 3) за основу для определения таможенной стоимости товаров может быть принята таможенная стоимость идентичных или однородных товаров, определенная по второму (по стоимости сделки с идентичными товарами) и по третьему (по стоимости сделки с однородными товарами) методам; 4) при определении таможенной стоимости товаров на основе метода вычитания допускается отклонение от установленного п. 3 ст. 22 Закона РФ "О таможенном тарифе" срока. Данный перечень не является исчерпывающим и приводится в качестве иллюстрации гибкого применения методов таможенной оценки. В качестве основы для определения таможенной стоимости товаров по резервному методу не могут быть использованы: 1) цена на товары на внутреннем рынке страны экспорта (страны вывоза); 2) цена товара, поставляемого из страны его вывоза в третьи страны; 3) цена на внутреннем рынке Российской Федерации на товары, произведенные в Российской Федерации; 4) иные расходы, нежели расчетная стоимость, которая была определена для идентичных или однородных товаров в соответствии со ст. 23 Закона РФ "О таможенном тарифе"; 5) цена, которая предусматривает принятие для таможенных целей наивысшей из двух альтернативных стоимостей; 6) произвольные или фиктивные стоимости; 7) минимальные таможенные стоимости. Определение таможенной стоимости по резервному методу должно базироваться на реальных, обоснованных данных. При использовании этого метода необходимы: строгая адресность данных и четкая идентификация соответствующих товаров, сопоставимость с конкретными условиями внешнеэкономической сделки с оцениваемыми товарами <31>; -------------------------------- <31> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 октября 2007 г. по делу N А56-35177/2006.

обеспечение максимально возможного подобия товаров, т. е. при рассмотрении предполагаемых аналогов для сравнения стоимости сначала подбирают идентичные товары, затем - однородные, а при их отсутствии - товары того же класса или вида; использование в качестве основы для определения таможенной стоимости информации, содержащей точное описание товаров: их коммерческие наименования, сведения о фирме-изготовителе, материале, технических параметрах и прочих характеристиках, которые влияют на стоимость товаров данного вида. Например, в качестве основы для определения таможенной стоимости товаров - DVD-проигрывателей не может быть взята информация о DVD-проигрывателях, имеющих существенные конструктивные отличия, различные технические характеристики и параметры, влияющие на их стоимость (поддержка разных форматов, выполнение определенных функций, дополнительные возможности, качество, репутация у потребителя). Рассмотренные примеры приведены в Обзоре практики рассмотрения жалоб на решения о корректировке таможенной стоимости, направленном письмом ФТС России от 30 марта 2005 г. N 01-06/9713. При определении таможенной стоимости по шестому методу в качестве базы для таможенной оценки может использоваться ценовая информация из нейтральных (независимых, незаинтересованных) источников информации, что обеспечивает ее объективность, достоверность, соответствие реальным ценам на товары, сложившимся на открытом рынке. К числу нейтральных источников информации относятся, например: издания, в том числе специализированные печатные издания, содержащие подробное описание конкретного товара и четкое определение структуры цены; каталоги независимых фирм типа Евротакс, ОТТО; публикуемые или рассылаемые официальные прейскуранты цен на товары либо торговые предложения фирм по поставкам конкретных товаров и их ценам; ценовые справочники, в частности информационные бюллетени "Справочник цен мирового рынка", "Цены российского и мирового рынков", подготовленные Всероссийским научно-исследовательским конъюнктурным институтом, другие издания - "Конъюнктура рынков", "Цена дайджест", "Маркетинговый обзор", "Метал-прайс" и т. п.; биржевые котировки цен; информация интернет-ресурсов (прежде всего информация интернет-сайтов производителя оцениваемых товаров, его официальных дилеров, известных крупных поставщиков, осуществляющих реализацию товаров на территории Российской Федерации). К сожалению, на сегодняшний день единой позиции относительно правомерности использования для определения таможенной стоимости информации баз данных таможенных органов, а также информации, размещенной в сети Интернет, не сложилось. В некоторых случаях решения по таможенной стоимости, определенной с использованием информации названных источников, признавались судебными органами правомерными <32>. Вместе с тем информация указанных источников может использоваться в целях таможенной оценки товаров только при соблюдении общих требований ко всем исходным ценовым данным, применяемым для определения таможенной стоимости, а именно: -------------------------------- <32> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23 июня 2008 г. N КА-А41/5426-08; Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 27 февраля 2008 г. по делу N А41-К2-18105/07.

наличие точного описания товара; обеспечение максимально возможного подобия товаров; определение таможенной стоимости на основе реальных, обоснованных ценовых данных, использование которых не противоречит требованиям законодательства Российской Федерации; сопоставимость базовых, исходных условий конкретных сделок для выполнения требований по составу затрат, являющихся структурными компонентами таможенной стоимости <33>. -------------------------------- <33> Изложенная позиция нашла отражение, в частности, в Постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 15 марта 2007 г. по делу N А14-19009/2005/702/19; Постановлениях Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 31 мая 2006 г. N А19-4025/05-17С-Ф02-2184/06-С2 по делу N А19-4025/05-17с; от 29 марта 2006 г. N А78-1637/05-С2-17/139-Ф02-1255/06-С1 по делу N А78-1637/05-С2-17/139; Постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 декабря 2006 г. N Ф04-8325/2006(29093-А03-27) по делу N А03-2193/06-26.

Название документа