Налоговые и таможенные аспекты правового регулирования сделок с информационными продуктами, осуществляемых посредством сети Интернет, в Российской Федерации

НАЛОГОВЫЕ И ТАМОЖЕННЫЕ АСПЕКТЫ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ СДЕЛОК С ИНФОРМАЦИОННЫМИ ПРОДУКТАМИ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМЫХ ПОСРЕДСТВОМ СЕТИ ИНТЕРНЕТ, В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Н. М. ВАСИЛЬЕВА

С появлением сети Интернет многие аспекты нашей жизни претерпели значительные изменения, в частности, появилась возможность быстро передавать информацию в любую точку земного шара. Это свойство глобальной сети открыло широкие горизонты для использования ее в коммерческих целях и привело к возникновению так называемой электронной коммерции - экономической деятельности, осуществляемой посредством современных информационно-коммуникационных технологий. Неудивительно, что наиболее распространенным объектом сделок, осуществляемых в ходе электронной коммерции, стали различные информационные продукты. Сразу необходимо отметить, что в рамках данной статьи под "информационными продуктами" будет пониматься не только "документированная информация, подготовленная в соответствии с потребностями пользователей и предназначенная или применяемая для удовлетворения потребностей пользователей", - так этот термин раскрывается в ст. 2 Федерального закона от 4 июля 1996 г. N 85-ФЗ "Об участии в международном информационном обмене" <1>, но и любая иная информация, на которую существует платежеспособный спрос. Примерами информационных продуктов, о которых далее пойдет речь, могут служить книги, фильмы, музыкальные произведения и программное обеспечение. -------------------------------- <1> СЗ РФ. 1996. N 28. Ст. 3347.

Особенность информационных продуктов заключается в том, что могут они существовать как на материальном носителе (тогда они приобретают форму бумажных книг, лазерных дисков, аудио - и видеокассет), так и в нематериальном виде (в этом случае они представляют собой компьютерные файлы, то есть совокупность закодированных данных). В настоящее время в большинстве стран сделки с информационными продуктами, осуществляемые посредством сети Интернет, не освобождены от налогообложения. Исключением в этом отношении не является и Российская Федерация. Однако в этой сфере существует ряд особенностей, на которых мы и остановимся в настоящей статье. Несмотря на то что в Налоговом кодексе РФ (далее - НК РФ) о налогообложении сделок с информационными продуктами, осуществляемых с использованием сети Интернет, ничего не говорится, из разъяснений налоговых органов следует, что налогообложение данного вида сделок должно производиться в общеустановленном порядке. В Российской Федерации сделки по реализации товаров, работ или услуг подлежат обложению налогом на добавленную стоимость. Для правильной его уплаты важным является определение характера предмета реализации - является ли он товаром, работой или услугой. Данный вопрос приобретает особое значение при реализации информационных продуктов российскими компаниями за рубеж, поскольку экспорт товаров облагается НДС по ставке 0% (п. 1 ч. 1 ст. 164 НК РФ <2>), а экспорт услуг, местом реализации которых в соответствии со ст. 148 НК РФ <3> признается Россия, облагается НДС по ставке 18%. -------------------------------- <2> СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340. <3> Там же.

В соответствии со ст. 38 НК РФ <4> товаром является любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации; работой является деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций или физических лиц; а услугой считается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. -------------------------------- <4> СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824.

Таким образом, вне зависимости от формы, которую принимает информационный продукт, - материальной (носитель с информацией) или нематериальной (компьютерный файл), он должен быть квалифицирован как товар. Это заключение основывается на том, что информационный продукт не может быть работой, так как он реализуется уже будучи готовым, и осуществление деятельности по его предоставлению в данном случае не играет ключевой роли в определении характера сделки. Реализация информационного продукта не может являться также и услугой, поскольку, даже если продукт реализуется в нематериальной форме (файл с музыкальным произведением пересылается покупателю посредством сети Интернет), он не потребляется в процессе осуществления деятельности по его предоставлению. Зато информационный продукт вполне подпадает под определение товара, так как им может быть любое имущество; под имуществом в соответствии с ч. 2 ст. 38 НК РФ <5> понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ); а ст. 128 ГК РФ <6> в качестве объектов гражданских прав, кроме всего прочего, выделяет нематериальные блага и информацию. -------------------------------- <5> Там же. <6> СЗ РФ. 1994. N 32. Ст. 3301.

Однако налоговые органы в своей трактовке норм Налогового кодекса РФ, судя по всему, руководствуются какой-то иной логикой. Так, в письме УМНС России по г. Москве от 17 марта 2000 г. N 15-08/9924 <7> презюмируется, что реализация программного продукта с доставкой посредством телекоммуникационных систем связи является оказанием услуги. Следовательно, реализация любых информационных продуктов, доставляемых покупателю в электронной форме за границу, может быть признана российскими налоговыми органами оказанием услуг, и они потребуют уплатить НДС, хотя, доставляйся эти продукты в своей традиционной форме - на материальном носителе, налог на добавленную стоимость взимался бы по ставке 0%. -------------------------------- <7> Письмо Управления МНС по г. Москве от 17 марта 2000 г. N 15-08/9924 // Московский налоговый курьер. 2000. N 8.

Необходимо отметить, что очень похожая ситуация с квалификацией информационных продуктов в целях налогообложения НДС сложилась в Европейском союзе. Там такие сделки получили название "electronically supplied services" <8>, что дословно означает "услуги, оказываемые электронным способом", но их налогообложение происходит не по месту нахождения продавца, а по месту нахождения покупателя. Следовательно, европейские продавцы, реализующие информационные продукты за пределы ЕС, налог на добавленную стоимость уплачивать не обязаны, а иностранные интернет-коммерсанты, реализующие такие продукты в странах ЕС, напротив, должны платить НДС. Однако, если позиция Европейского союза имеет целью защитить своих продавцов информационных продуктов, то позиция российских налоговых органов - получить как можно больше налоговых отчислений. Следует лишь заметить, что вне зависимости от мотивов, движущих налоговыми органами и законодателями при признании сделок по реализации информационных продуктов в нематериальной форме сделками по оказанию услуг, происходит ничем не обоснованная дискриминация информационных продуктов в нематериальной форме. -------------------------------- <8> Данный термин закреплен в Директиве ЕС 2002/38/ЕС от 07.05.2002. Ее текст можно найти в Интернете: http://193.178.200.58/eservices_internet/common/Directive_GB. pdf.

В качестве еще одного примера такой дискриминации информационных продуктов в нематериальной форме в Российской Федерации можно назвать п. 1 примечания к Постановлению Правительства РФ от 23 января 2003 г. N 41 "О Перечне видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов" <9>, в соответствии с которым к книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, не относится книжная продукция, распространяемая по сети Интернет. Таким образом, при доставке, скажем, бумажного учебника будет применяться ставка НДС 10%, а при пересылке того же учебника в форме файла посредством компьютерных сетей НДС составит уже 18%. -------------------------------- <9> СЗ РФ. 2003. N 4. Ст. 338.

В области таможенного законодательства ситуация диаметрально противоположная. Здесь также ключевую роль играет квалификация информационных продуктов, в качестве товаров или услуг. В зависимости от того, чем будут признаны данные продукты, к ним будут применяться разные нормы международных соглашений: если их признают товарами, то они подпадают в сферу действия Генерального соглашения по тарифам и торговле (ГАТТ), и следовательно, при их передаче необходимо будет уплачивать таможенные пошлины; если их признают услугами, то сделки с ними будут регулироваться Генеральным соглашением по торговле сделками (ГАТС), в этом случае необходимость уплаты пошлины будет поставлена под вопрос. В настоящее время в России сложилась ситуация, что если такой продукт доставляется из-за рубежа на материальном носителе почтой или специальной курьерской службой, то при пересечении им границы таможенную пошлину платить необходимо, а если он передается в электронном виде через Интернет, то обязанности по уплате таможенной пошлины не возникает. Такое положение дел сами таможенные органы РФ объясняют тем, что Федеральный закон от 4 июля 1996 г. N 85-ФЗ "Об участии в международном информационном обмене" <10> под ввозом на территорию Российской Федерации или вывозом с территории Российской Федерации информационной продукции определяет перемещение информации только на материальном носителе. И поскольку действующее законодательство Российской Федерации о таможенном деле не предусматривает таможенное оформление информационных продуктов, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации по электронным средствам связи, то, значит, таможенному оформлению подлежит не сама информация, а перемещаемый через таможенную границу Российской Федерации товар, содержащий указанную информацию, то есть материальный носитель (лазерный диск, дискета, кассета и т. п.) <11>. -------------------------------- <10> СЗ РФ. 1996. N 28. Ст. 3347. <11> См., например: письмо Федеральной таможенной службы от 17 марта 2006 г. N 15-14/8524 "О таможенном оформлении информации, передаваемой по сети Интернет" // Таможенный вестник. 2006. N 8.

Таким образом, можно сделать вывод, что при осуществлении электронных сделок, направленных на импорт товара в Россию, информационные продукты в материальной форме с точки зрения таможенных платежей оказываются в дискриминационном положении по сравнению с теми же продуктами, пересылаемыми в виде файла посредством телекоммуникационных сетей. Из всего вышеприведенного следует, что в настоящее время правовое регулирование налоговых и таможенных аспектов сделок с информационными продуктами, осуществляемыми посредством сети Интернет, в Российской Федерации находится в зачаточном состоянии. На законодательном уровне не принято никаких специальных норм, которые бы регулировали данную сферу, поэтому участникам сделок, а также налоговым и таможенным органам поневоле приходится самостоятельно толковать существующее законодательство в рамках своей компетенции. Это порождает ничем не обоснованную налоговую дискриминацию сделок с информационными продуктами в нематериальной форме и таможенную дискриминацию сделок с информационными продуктами на материальном носителе. Такое положение дел влечет ослабление экономической безопасности России и способствует возникновению правонарушений и уклонению от уплаты налогов и сборов. Представляется, что работу по устранению пробелов в правовом регулировании сделок с информационными продуктами необходимо начать с разработки грамотного понятийного аппарата, в частности закрепить в законодательстве более широкое толкование понятия "информационный продукт" для его использования в сфере налоговых и таможенных правоотношений.

------------------------------------------------------------------

Название документа