Налогообложение земельных участков, занятых многоквартирными домами

(Никифорова Е. И.)

("Жилищное право", 2008, N 7)

Текст документа

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ,

ЗАНЯТЫХ МНОГОКВАРТИРНЫМИ ДОМАМИ

Е. И. НИКИФОРОВА

Никифорова Е. И., юрист, автор практических пособий, статей.

Вопросам налогообложения земельных участков, занятых многоквартирными домами, и в ранее действовавшем законодательстве (в частности, в Законе РФ от 11 октября 1991 г. N 1738-1 "О плате за землю" с последующими изменениями) и в настоящее время в связи с дополнением Налогового кодекса РФ разделом X "Местные налоги", состоящим всего из одной гл. 31 "Земельный налог" (Федеральный закон от 29 ноября 2004 г. N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации"), не уделялось особого внимания. Поэтому разъяснение Минфина РФ, данное в письме от 17 мая 2006 г. N 03-06-02-02/65, весьма значимо, так как позволяет уяснить официальную позицию властей по спорным моментам.

Прежде чем переходить непосредственно к налогообложению земельных участков, рассмотрим базовые моменты установления, введения в действие и отмены земельного налога.

Как уже упоминалось, законодатель сформулировал правила о земельном налоге в специальном разделе Налогового кодекса "Местные налоги". А такие налоги устанавливаются помимо этого и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований - поселений (муниципальных районов), городских округов - о налогах, а также законами городов Москвы и Санкт-Петербурга. В таком же порядке они вводятся в действие и прекращают действовать (абз. 1 и 2 п. 4 ст. 12 НК РФ). Местные налоги обязательны к уплате на территории соответствующих поселений (межселенных территориях) и указанных субъектов, если иное не предусмотрено п. 4 и п. 7 ст. 12 НК РФ.

Чтобы не было путаницы в понятиях, давайте обратимся к ст. 2 Федерального закона от 6 октября 2003 г. N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" (с последующими изменениями и дополнениями), где указывается, что:

- муниципальный район - это несколько поселений или поселений и межселенных территорий, объединенных общей территорией, в границах которой местное самоуправление осуществляется в целях решения вопросов местного значения межпоселенческого характера населением непосредственно и (или) через выборные и иные органы местного самоуправления, которые могут осуществлять отдельные государственные полномочия, передаваемые органам местного самоуправления федеральными законами и законами субъектов РФ;

- городской округ - это городское поселение, которое не входит в состав муниципального района и органы местного самоуправления которого осуществляют полномочия по решению установленных Федеральным законом от 6 октября 2003 г. N 131-ФЗ вопросов местного значения поселения и вопросов местного значения муниципального района, а также могут осуществлять отдельные государственные полномочия, передаваемые органам местного самоуправления федеральными законами и законами субъектов РФ;

- поселение - это городское поселение или сельское поселение;

- городское поселение - это город или поселок, в которых местное самоуправление осуществляется населением непосредственно и (или) через выборные и иные органы местного самоуправления;

- сельское поселение - это один или несколько объединенных общей территорией сельских населенных пунктов (поселков, сел, станиц, деревень, хуторов, кишлаков, аулов и других сельских населенных пунктов), в которых местное самоуправление осуществляется населением непосредственно и (или) через выборные и иные органы местного самоуправления;

- межселенная территория - это территория, находящаяся вне границ поселений.

Такая градация позволяет более четко уяснить, какие же субъекты могут реализовывать указанные полномочия.

Органы местного самоуправления в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, самостоятельно определяют следующие элементы налогообложения:

- налоговые ставки;

- порядок уплаты налогов;

- сроки уплаты налогов.

Кроме того, за ними остается право устанавливать налоговые льготы, основания и порядок их применения (см. п. 4 ст. 12 НК РФ).

Что же касается других элементов налогообложения и определения круга налогоплательщиков, то эти вопросы регламентируются непосредственно НК РФ.

Существует ряд специальных налоговых режимов, которыми не предусматривается освобождение от уплаты земельного налога. Это система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (гл. 26.1 НК РФ), упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ), единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (гл. 26.3 НК РФ). Кроме того, не стоит забывать и о гл. 26.4 НК РФ "Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции", в п. 7 ст. 346.35 которой указывается, что при выполнении соглашения, предусматривающего условия раздела произведенной продукции в соответствии с п. 1 ст. 8 Федерального закона от 30 декабря 1995 г. N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции", инвестор уплачивает земельный налог.

Итак, первый момент, на котором акцентирует внимание Минфин РФ в указанном письме, связан с объектом налогообложения. В соответствии со ст. 389 НК РФ им признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

Однако здесь есть ряд исключений.

Во-первых, не признаются объектом налогообложения земельные участки, изъятые из оборота. Согласно п. 4 ст. 27 ЗК РФ они заняты находящимися в федеральной собственности следующими объектами:

- государственными природными заповедниками и национальными парками (за исключением случаев, предусмотренных ст. 95 ЗК РФ);

- зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы РФ, другие войска, воинские формирования и органы;

- зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены военные суды;

- объектами организаций федеральной службы безопасности;

- объектами организаций федеральных органов государственной охраны;

- объектами использования атомной энергии, пунктами хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ;

- объектами, в соответствии с видами деятельности которых созданы закрытые административно-территориальные образования;

- объектами учреждений и органов Федеральной службы исполнения наказаний;

- воинскими и гражданскими захоронениями;

- инженерно-техническими сооружениями, линиями связи и коммуникациями, возведенными в интересах защиты и охраны государственной границы Российской Федерации.

Во-вторых, не могут облагаться земельным налогом земли, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации. Но кроме этого такие земли должны быть:

- заняты особо ценными объектами культурного наследия народов РФ, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;

- предоставлены для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;

- расположены в пределах лесного фонда;

- заняты находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда (за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектам) - п. 2 ст. 389 НК РФ.

Например, земли, загрязненные опасными отходами, радиоактивными веществами, подвергшиеся биогенному загрязнению, иные подвергшиеся деградации земли, хоть и являются ограниченными в обороте (подп. 12 п. 5 ст. 27 ЗК РФ), земельным налогом облагаться не будут, так как они не указаны в п. 2 ст. 389 НК РФ (письмо ФНС России от 20 января 2005 г. N 21-4-04/32@).

Определение земельного участка установлено земельным законодательством. Это часть поверхности земли (в том числе поверхностный почвенный слой), границы которой описаны и удостоверены в установленном порядке уполномоченным государственным органом, а также все, что находится над и под поверхностью земельного участка, если иное не предусмотрено федеральными законами о недрах, об использовании воздушного пространства и иными федеральными законами.

Земельный участок может быть делимым и неделимым. Делимый - тот, который может быть разделен на части, каждая из которых после раздела образует самостоятельный земельный участок, разрешенное использование которого может осуществляться без перевода его в состав земель иной категории, за исключением случаев, установленных федеральными законами (ст. 6 Земельного кодекса РФ). В отношении неделимого участка это исключено.

Границы земельного участка могут определяться с помощью материалов межевания объектов землеустройства, землеустроительной документации, карт (планов) объекта землеустройства, утвержденного внутрихозяйственного землеустроительного проекта. Но все же наиболее значимы документы государственного земельного кадастра. Они позволяют закрепить индивидуальную определенность земельного участка, обозначить в правоустанавливающих документах его границы, местоположение, целевое назначение, разрешенное использование. Так, в Едином государственном реестре земель содержатся следующие сведения:

- кадастровый номер земельного участка;

- его местоположение (адрес);

- площадь;

- категория земель и разрешенное использование земельного участка;

- зарегистрированные в установленном порядке вещные права и ограничения (обременения);

- описание границ земельного участка, его отдельных частей;

- экономические характеристики, в том числе размеры платы за землю;

- качественные характеристики, в том числе показатели состояния плодородия земель для отдельных категорий земель;

- наличие объектов недвижимого имущества, прочно связанных с земельными участками.

Именно путем внесения всех этих сведений в Единый государственный реестр земель на основании данных Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним и иных документов о правах на земельные участки, являющихся юридически действительными на момент внесения указанных сведений, осуществляется государственный кадастровый учет земельных участков в системе государственного земельного кадастра.

Федеральный закон от 2 января 2000 г. N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" содержит положение, согласно которому государственный кадастровый учет земельных участков - это описание и индивидуализация в Едином государственном реестре земель земельных участков, в результате чего каждый земельный участок получает такие характеристики, которые позволяют однозначно выделить его из других земельных участков и осуществить его качественную и экономическую оценки.

Все характеристики были перечислены выше. Остановимся подробнее лишь на одной из них. В целях присвоения объектам недвижимости кадастровых номеров орган кадастрового учета осуществляет кадастровое деление территории Российской Федерации на кадастровые округа, кадастровые районы и кадастровые кварталы (далее также - единицы кадастрового деления). При установлении или изменении единиц кадастрового деления территории Российской Федерации соответствующие сведения вносятся в Государственный кадастр недвижимости на основании правовых актов органа кадастрового учета (ст. 5 Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости"). Более детально эту процедуру регламентируют Постановление Правительства РФ от 6 сентября 2000 г. N 660, которым были утверждены Правила кадастрового деления территории Российской Федерации и Правила присвоения кадастровых номеров земельным участкам, и Приказ Росземкадастра от 15 июня 2001 г. N П/117 в отношении Требований к кадастровому делению.

Вот что важно: моментом возникновения и прекращения существования земельного участка в соответствующих границах как объекта государственного кадастрового учета и, следовательно, как объекта налогообложения является дата внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр земель (п. 3 ст. 14 Федерального закона от 2 января 2000 г. N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре").

Письмо Минфина РФ от 17 мая 2006 г. N 03-06-02-02/65 конкретизирует это положение в отношении земельного участка, занятого многоквартирным домом, и обращает внимание на то, что именно с момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме.

Это правило действует лишь в случае, если сам земельный участок под домом был сформирован до введения в действие нового Жилищного кодекса Российской Федерации и если до этого же времени в отношении него был проведен государственный кадастровый учет (ст. 16 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. N 189-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации").

В противном случае на основании решения общего собрания собственников помещений в многоквартирном доме любое уполномоченное указанным собранием лицо должно обратиться в органы государственной власти или органы местного самоуправления с заявлением о формировании земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом.

Второй момент, на который обращает внимание Минфин, касается круга налогоплательщиков. Согласно ст. 388 НК РФ ими признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Понятие "организация" в налоговом праве схоже с термином гражданского законодательства "юридическое лицо", но, тем не менее, не стоит их отождествлять. И вот почему.

По НК РФ организациями являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (иностранные организации).

А юридическое лицо согласно п. 1 ст. 48 ГК РФ имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, должно иметь самостоятельный баланс или смету.

Временные рамки правоспособности юридического лица ограничиваются моментом его создания (п. 2 ст. 51 ГК РФ) и завершением его ликвидации (п. 8 ст. 63 ГК РФ), а если для осуществления деятельности юридического лица необходима лицензия, то моментом получения такой лицензии или указанным в ней сроком и истечением срока ее действия, если иное не установлено законом или иными правовыми актами (п. 3 ст. 49 ГК РФ).

К физическим лицам относятся граждане Российской Федерации (те, кто имел гражданство РФ на день вступления в силу Федерального закона "О гражданстве Российской Федерации" и кто приобрел его в соответствии с указанным Федеральным законом), иностранные граждане - они не являются гражданами РФ и имеют гражданство (подданство) иностранного государства - и лица без гражданства (также не являются гражданами РФ, но не имеют доказательств наличия гражданства иностранного государства). Физические лица могут быть и индивидуальными предпринимателями, т. е. зарегистрированными в установленном порядке и осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей физические лица не могут ссылаться на этот факт при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ (ст. 11 НК РФ).

Как уже упоминалось выше, указанные лица должны обладать земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Первое включает право свободного владения, пользования и распоряжения своим имуществом, если это не наносит ущерба окружающей среде и не нарушает прав и законных интересов других лиц, и прекращается при отчуждении собственником своего имущества другим лицам, отказе собственника от права собственности, гибели или уничтожении имущества и при утрате права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом (п. 1 ст. 235 ГК РФ). Второе предоставляется государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления (п. 1 ст. 20 Земельного кодекса РФ). Третье касается гражданина, который приобрел земельный участок, находящийся в государственной или муниципальной собственности, на праве пожизненного наследуемого владения до введения в действие Земельного кодекса РФ.

Все вышеуказанные права, их ограничения, возникновение, переход и прекращение в соответствии с п. 1 ст. 131 ГК РФ подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Такая регистрация влечет либо одновременное возникновение права на имущество (например, п. 2 ст. 8, ст. 223 ГК РФ) и, следовательно, носит правообразующий характер, либо право на недвижимое имущество возникает в соответствии с Федеральным законом не с этого момента (например, п. 5 ст. 16 Федерального закона "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации"), а регистрация уже является правоподтверждающей (письмо Минюста от 21 апреля 2006 г. N 04/3201-ЕЗ).

В отношении прав на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах государственная регистрация имеет правообразующее значение, т. е. она является одновременно и государственной регистрацией неразрывно связанного с ними права общей долевой собственности на общее имущество (п. 2 ст. 23 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним"). С этого же момента и возникает обязанность по уплате земельного налога (письмо ФНС России от 29 апреля 2005 г. N 21-4-04/154, письмо Минфина России от 25 мая 2005 г. N 03-06-02-04/33). А до этого плательщиком остается прежний правообладатель.

К тем организациям, которые не принимают мер по государственной регистрации земельных участков, должны применяться меры ответственности как при совершении умышленного (по неосторожности) налогового правонарушения, предусмотренные ст. 120 (или 122) НК РФ. Не стоит забывать и о нормах гражданского законодательства, в частности п. 3 ст. 551 ГК РФ. Если одна из сторон уклоняется от государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость, суд вправе по требованию другой стороны вынести решение о государственной регистрации перехода права собственности. Сторона, необоснованно уклоняющаяся от государственной регистрации перехода права собственности, должна возместить другой стороне убытки, вызванные задержкой регистрации.

Следует обратить внимание, что отсутствие документов о государственной регистрации земельного участка не является основанием не платить земельный налог. В качестве основания для уплаты налога выступают документы, подтверждающие право собственности на помещения в многоквартирном доме.

В случае же отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки налогоплательщики по земельному налогу определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных физическим или юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", которые в соответствии с законодательством имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действующим в месте издания таких актов на момент их издания, о предоставлении земельных участков (ч. 4 ст. 8 Федерального закона от 29 ноября 2004 г. N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации"). Сюда можно отнести, например, свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Указом Президента РФ от 27 октября 1993 г. N 1767 "О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России" или свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 19 марта 1992 г. N 177.

Третий важный аспект затрагивает налоговую базу для исчисления земельного налога. Она определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения (ст. 390 НК РФ), т. е. как рыночная стоимость (наиболее вероятная цена продажи) свободного от улучшений земельного участка (прав на него) или вклад земли в рыночную стоимость (наиболее вероятную цену продажи) земельного участка с его улучшениями (прав на них).

Для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель. В качестве исключения можно выделить случай, когда кадастровая стоимость земельного участка устанавливается в процентах от его рыночной стоимости, устанавливаемой в соответствии с Федеральным законом об оценочной деятельности.

Кадастровую оценку земли производит Федеральное агентство кадастра объектов недвижимости (п. 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве кадастра объектов недвижимости в приложении к Постановлению Правительства РФ от 19 августа 2004 г. N 418). Это федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по управлению государственным имуществом и оказанию государственных услуг в сфере ведения кадастров объектов недвижимости, землеустройства, инвентаризации объектов градостроительной деятельности, государственной кадастровой оценки земель и государственного мониторинга земель, а также по государственному земельному контролю (п. 1 Положения о Федеральном агентстве кадастра объектов недвижимости).

После проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в том порядке, который определен органами местного самоуправления (исполнительными органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), не позднее 1 марта этого года.

Кадастровая стоимость исчисляется по категориям и видам функционального использования земель, для чего разработаны специальные методики оценки, например, для земель сельскохозяйственного назначения, земель лесного фонда, земель садоводческих, огороднических и дачных объединений и др.

Хотелось бы обратить внимание, что при отсутствии данных о кадастровой стоимости того или иного земельного участка для целей налогообложения не должна применяться его нормативная стоимость.

Кадастровая и нормативная стоимость - два абсолютно разных понятия. Первая используется в основном для целей налогообложения (п. 5 ст. 65 ЗК РФ), вторая - для определения выкупной стоимости земельного участка в целях регулирования земельных отношений при передаче земли в собственность, установлении коллективно-долевой собственности на землю, передаче по наследству, дарении и получении банковского кредита под залог земельного участка и представляет собой стоимость участка определенного качества и местоположения, исходя из потенциального дохода за расчетный срок окупаемости (ст. 25 Закона РФ N 1738-1 "О плате за землю"). Сумма земельного налога возросла бы в несколько раз, если бы для целей налогообложения использовалась нормативная цена земельного участка.

Возможность подменять кадастровую стоимость нормативной не предусмотрена ни в п. 5 ст. 65 ЗК РФ, ни в п. 1 ст. 390 НК РФ. Налоговый кодекс вообще не содержит случая, когда кадастровая стоимость земельного участка не определена. Если все же такая ситуация сложилась на практике, то местные власти просто не могут вводить новый порядок исчисления земельного налога.

В случае если плательщиками земельного налога признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки в связи с отнесением земель к разным категориям, то налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

На организации возлагается обязанность самостоятельно определять налоговую базу на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Аналогичное правило действует и в отношении индивидуальных предпринимателей, если они используют в предпринимательской деятельности земельные участки, принадлежащие им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (п. 3 ст. 391 НК РФ).

Для физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями или являющихся, но не использующих землю в предпринимательской деятельности (сюда относятся земельные участки личных подсобных хозяйств, дачные, садовые, огородные земельные участки), налоговая база определяется налоговыми органами. Делается это на основании сведений, поступающих в налоговую инспекцию от служб, которые ведут Государственный земельный кадастр и регистрируют права на недвижимое имущество и сделки с ним, а также от органов муниципальных образований (п. 4 ст. 391 НК РФ).

В отношении последней категории налогоплательщиков п. 5 ст. 391 НК РФ установлено специальное правило: налоговая база уменьшается на не облагаемую налогом сумму в размере 10 тыс. руб. на одного налогоплательщика на территории одного муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в отношении земельного участка, находящегося в собственности, постоянном (бессрочном) пользовании или пожизненном наследуемом владении следующих лиц:

- Героев Советского Союза, Героев Российской Федерации, полных кавалеров ордена Славы - на основании книжек Героев и орденских книжек;

- инвалидов, имеющих III степень ограничения способности к трудовой деятельности, а также лиц, которые имеют I и II группу инвалидности, установленную до 1 января 2004 г. без вынесения заключения о степени ограничения способности к трудовой деятельности - на основании удостоверения инвалида, пенсионного удостоверения или справки врачебно-трудовой экспертной комиссии;

- инвалидов с детства - на основании удостоверения инвалида, пенсионного удостоверения или справки врачебно-трудовой экспертной комиссии;

- ветеранов и инвалидов Великой Отечественной войны, а также ветеранов и инвалидов боевых действий - на основании удостоверения ветерана Великой Отечественной войны единого образца, а при его отсутствии - удостоверения участника войны, выданного в соответствии с Постановлением ЦК КПСС и Совета Министров СССР от 10 ноября 1978 г. N 907, Постановлением ЦК КПСС и Совета Министров СССР от 27 февраля 1981 г. N 220, Постановлением ЦК КПСС и Совета Министров СССР от 14 мая 1985 г. N 416, Постановлением Совета Министров СССР от 12 мая 1988 г. N 621, а также удостоверения инвалида Великой Отечественной войны либо удостоверения инвалида о праве на льготы, выданных в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 23 февраля 1981 г. N 209;

- физических лиц, имеющих право на получение социальной поддержки в соответствии с Федеральным законом от 10 января 2002 г. N 2-ФЗ "О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне", в соответствии с Законом РФ от 15 мая 1991 г. N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС" и в соответствии с Федеральным законом от 26 ноября 1998 г. N 175-ФЗ "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча" - на основании удостоверения единого образца, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 21 января 2003 г. N 30 "О порядке отнесения граждан к категории лиц, подвергшихся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне, и выдаче им удостоверений единого образца";

- физических лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь или ставших инвалидами в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику, - на основании удостоверения инвалида, справки военного комиссариата, других документов, выданных уполномоченными органами;

- физических лиц, принимавших в составе подразделений особого риска непосредственное участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах - на основании удостоверения, выданного Комитетом ветеранов подразделений особого риска РФ по заключению медико-социальной экспертной комиссии.

Указанные документы, подтверждающие соответствующее право, налогоплательщик самостоятельно представляет в налоговый орган по месту нахождения земельного участка вместе с письменным заявлением (п. 6 ст. 391 НК РФ), а порядок и сроки предоставления отдельно устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга).

Если размер не облагаемой земельным налогом суммы превышает размер налоговой базы земельного налога, определенной в отношении земельного участка, налоговая база земельного налога принимается равной нулю.

Например, будет отсутствовать обязанность по уплате земельного налога у лица - инвалида с детства в отношении земельного участка, предоставленного для огородничества, в случае если его кадастровая стоимость составляет 8500 руб. Однако такому лицу разница в суммах не возвращается и не засчитывается в счет будущих платежей.

Земельный участок может принадлежать одновременно нескольким лицам при поступлении в их собственность имущества, которое не может быть разделено без изменения его назначения (неделимые вещи) либо не подлежит разделу в силу закона (совместная собственность). Во всех остальных случаях она является долевой.

Для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками земельного участка, находящегося в общей совместной собственности, налоговая база земельного налога определяется в равных долях (п. 2 ст. 392 НК РФ). Если общая собственность является долевой, то налоговая база для каждого налогоплательщика устанавливается пропорционально его доле в общей долевой собственности (п. 1 ст. 392 НК РФ).

И именно в отношении долевой собственности установлено правило, согласно которому, если при приобретении здания, сооружения или другой недвижимости к приобретателю (покупателю) в соответствии с законом или договором переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, налоговая база земельного налога в отношении данного земельного участка для приобретателя (покупателя) определяется пропорционально его доле в праве собственности на данный земельный участок (п. 3 ст. 392 НК РФ).

Приобретение лицом помещений в многоквартирном доме влечет за собой возникновение у него права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме, куда входит земельный участок, на котором расположен данный дом, с элементами озеленения и благоустройства и иные предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного дома объекты, расположенные на указанном земельном участке (п. 1 ст. 36 ЖК РФ). Причем доля в праве на общее имущество, как уже указывалось выше, пропорциональна размеру общей площади приобретенного помещения (п. 1 ст. 37 ЖК РФ).

Собственником помещений (жилых и нежилых) в многоквартирном доме может являться и муниципалитет (муниципальное образование) в отношении неприватизированных квартир и иных помещений (ст. 215 ГК РФ). Следовательно, он же и будет собственником части земельного участка, на котором расположено данное здание. Но так как муниципальное образование нельзя отнести ни к организациям, ни к физическим лицам, то земельный налог фактически взиматься не будет в связи с отсутствием налогоплательщика, указанного в п. 2 ст. 11 НК РФ (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 мая 2005 г. N 03-06-02-02/33).

И наконец, обратимся к четвертому пункту - к особенностям исчисления земельного налога и авансовых платежей как к порядку определения налоговых платежей по конкретному виду налогообложения.

Сумма земельного налога исчисляется по истечении налогового периода (календарного года) как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 396 НК РФ). Буквально это означает, что для определения суммы платежа необходимо кадастровую стоимость умножить на соответствующую налоговую ставку. Исключения предусмотрены п. 15 и 16 ст. 396 НК РФ в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства или физическими лицами для индивидуального жилищного строительства. Тогда сумма налога исчисляется с учетом установленных коэффициентов. В первом случае это коэффициент 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости, во втором - также коэффициент 2, но в течение периода проектирования и строительства, превышающего десятилетний срок, вплоть до указанного момента.

Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами на местном уровне и не могут превышать 0,3% от кадастровой стоимости в отношении земельных участков:

- отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства;

- занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или предоставленных для жилищного строительства;

- предоставленных для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства.

В отношении прочих земельных участков налоговые ставки не могут превышать 1,5% от их кадастровой стоимости (п. 1 ст. 394 НК РФ). А п. 2 ст. 394 НК РФ предусматривает возможность установления дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка.

По поводу исчисления налога прослеживается аналогичное с определением налоговой базы правило, согласно которому налогоплательщики-организации всегда исчисляют сумму земельного налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно, индивидуальные предприниматели, использующие земельные участки в предпринимательской деятельности, - в таком же порядке. А вот вместо физических лиц и лиц, которые хотя и являются индивидуальными предпринимателями, но не используют землю в предпринимательской деятельности, сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) исчисляют налоговые органы (п. 1 - 3 ст. 396 НК РФ).

Для физических лиц представительный орган муниципального образования (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) вправе установить не более двух авансовых платежей в течение налогового периода. Сумма авансового платежа исчисляется как произведение соответствующей налоговой базы земельного налога и установленной на местном уровне доли налоговой ставки земельного налога в размере, не превышающем одной второй налоговой ставки, если предусмотрен один авансовый платеж, и одной третьей налоговой ставки, если два.

Основанием уплаты налога (авансового платежа по налогу) является налоговое уведомление, которое направляется плательщику не позднее 30 дней до наступления срока платежа и которое содержит размер налога, подлежащего уплате, расчет налоговой базы и срок уплаты. Уведомление может вручаться лично под расписку (в том числе и законному или уполномоченному представителю физического лица), передаваться руководителю организации (ее законному или уполномоченному представителю) или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения. В случае уклонения лица от получения уведомления оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления (ст. 52 НК РФ).

Соответственно, по итогам налогового периода в бюджет уплачивается разница между суммой исчисленного земельного налога и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей.

Представительным органом муниципального образования (законодательным (представительным) органом государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) может быть предусмотрено право не исчислять и (или) не уплачивать авансовых платежей для определенного круга налогоплательщиков. Сюда могут быть отнесены члены крестьянских фермерских хозяйств, лица, имеющие право на уменьшение налоговой базы земельного налога на 10 тыс. руб., и др.

Что же касается организаций и индивидуальных предпринимателей, которые используют земельные участки в предпринимательской деятельности, то в отношении их может быть установлен квартальный отчетный период и они самостоятельно исчисляют суммы авансовых платежей по истечении первого, второго и третьего кварталов текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки земельного налога процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 6 ст. 396 НК РФ).

Право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования, право пожизненного наследуемого владения на земельный участок возникает и прекращается у налогоплательщика в течение какого-либо налогового (отчетного) периода. И в этом случае исчисление суммы земельного налога (суммы авансового платежа по налогу) производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился на указанных правах у налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде, если иное не предусмотрено п. 15 или п. 16 ст. 396 НК РФ. Причем если возникновение или прекращение прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то за полный месяц принимается месяц возникновения или прекращения указанных прав.

Земельный участок (его доля) может переходить по наследству, и тогда земельный налог исчисляется начиная с месяца открытия наследства (т. е. с месяца, когда наследодатель умер, когда вступило в законную силу решение суда об объявлении гражданина умершим или решение суда, в котором днем смерти признается день предполагаемой гибели гражданина).

Согласно ст. 395 НК РФ от уплаты земельного налога освобождаются:

- организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Минюста России - в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения функций;

- религиозные организации - в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения независимо от нахождения на данном земельном участке зданий, строений и сооружений иного назначения (письмо Минфина России от 24 мая 2005 г. N 03-06-02-02/41);

- общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, - в отношении земельных участков, используемых ими для осуществления уставной деятельности;

- организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных выше общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%, - в отношении земельных участков, используемых ими для производства и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 15 апреля 2005 г. N 223), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг);

- учреждения, единственными собственниками имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации инвалидов, - в отношении земельных участков, используемых ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям;

- организации народных художественных промыслов - в отношении земельных участков, находящихся в местах традиционного бытования народных художественных промыслов и используемых для производства и реализации изделий народных художественных промыслов;

- организации - в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования;

- физические лица, относящиеся к коренным малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, а также общины таких народов - в отношении земельных участков, используемых для сохранения и развития их традиционного образа жизни, хозяйствования и промыслов;

- организации - в отношении земельных участков, непосредственно занятых:

объектами мобилизационного назначения и (или) мобилизационными мощностями, законсервированными и (или) не используемыми в производстве;

всеми видами мобилизационных запасов (резервов) и другим имуществом мобилизационного назначения, отнесенным к создаваемым по решениям органов государственной власти страховым запасам.

Перечень является открытым, так как льготы помимо этого могут устанавливаться еще и нормативными правовыми актами муниципального образования (законами города Москвы или Санкт-Петербурга).

Все вышеуказанные налогоплательщики должны самостоятельно представить документы, подтверждающие право на льготы, в налоговые органы по месту нахождения земельного участка. Исчисление суммы земельного налога (суммы авансового платежа по налогу) производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде, а месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимаются за полный месяц.

Право на льготу утрачивается в случае передачи земельных участков в аренду (пользование).

И еще один важный момент. Когда информация о доле налогоплательщика в праве общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме отсутствует как в налоговых органах, так и у налогоплательщиков, самостоятельно осуществляющих исчисление земельного налога, ее следует запросить в органах БТИ и (или) в организации, осуществляющей управление многоквартирным домом в соответствии со ст. 161 Жилищного кодекса.

Таким образом, детальное рассмотрение правил, содержащихся в нормативных актах о земельном налоге, позволило отобразить особенности, присущие именно налогообложению земельных участков, занятых многоквартирными домами.

Название документа