Подкуп аристократии

(Сергеев В.)

("Бизнес-адвокат", N 3, 2003)

Текст документа

ПОДКУП АРИСТОКРАТИИ

В. СЕРГЕЕВ

Владимир Сергеев, член адвокатской палаты г. Москвы, член РАЮН, доктор юридических наук.

Тема налогообложения не перестает волновать адвокатскую общественность и авторов нашей газеты. Совсем недавно о своей борьбе за возврат неоправданно списанных средств рассказывали адвокаты "Юстины" ("БА", N 19, 20, 2002 г.), делились своими соображениями адвокат Ю. Щиголев и экономист Р. Талпа (N 21, 2002 г.), выступала представитель налогового ведомства М. Маркова (N 2, 2003 г.). Однако предложенная вниманию читателей статья доктора юстиции В. Сергеева заметно отличается от указанных публикаций. Отталкиваясь от "болевых точек" в налогообложении адвокатов, автор пытается разобраться в сущности проблемы, которая с принятием Федерального закона "Об адвокатуре и адвокатской деятельности в Российской Федерации" приобрела еще большую остроту.

КонсультантПлюс: примечание.

Статья В. Злобина, Д. Шубина "Налогообложение адвокатской деятельности" включена в информационный банк согласно публикации - "Адвокат". 2002. N 10.

Вырванная в боях юридическая независимость адвокатуры снова под угрозой. Государство строит планы удушения адвокатов экономическими мерами, среди которых первое место занимают налоговые требования, в который уже раз приравнивающие адвокатов к предпринимателям и бизнесменам.

С принятием Федерального закона "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" от 31 мая 2002 г. N 63-ФЗ (далее - Закон об адвокатуре), отгремев, наконец-то закончились бои и на адвокатских ристалищах. В регионах формируются новые адвокатские структуры, налаживается их нормальная работа, люди приходят в себя после более чем десятилетней неразберихи и правовой чехарды.

В памяти свежи события, когда государство, приравняв адвокатов к индивидуальным предпринимателям, признало в них лиц, "выколачивающих" прибыль со своих клиентов, и обязало выплачивать драконовские налоги (поборы в Пенсионный фонд) в размерах сначала 28%, а затем - 20,6%. Это, можно сказать, был последний рывок государства в сторону зажима адвокатской вольницы, ее свободы и независимости. Однако и эта попытка удушения адвокатуры экономически не удалась. Конституционный Суд РФ в своем Постановлении от 23 декабря 1999 г. N 18-П признал такую практику противоречащей Конституции РФ и обязал зачесть незаконно полученные с адвокатов суммы страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в счет последующих выплат (в настоящее время - в счет уплаты единого социального налога).

Где вы, защитники адвокатов?

К сожалению, во многих адвокатских структурах это Постановление осталось неисполненным, а "защитники адвокатов" - их правомочные структуры (коллегии) не особенно торопились защищать своих членов в судах. Взыграли прививавшаяся десятилетиями административного рабства робость некоторых адвокатских начальников и их нежелание тягаться с государством, безынициативность большей части самих адвокатов, отказавшихся от дальнейшей борьбы за свои права.

Мне известно лишь несколько инициированных адвокатами, а не президиумами коллегий, судебных процессов против налоговых органов, которые не стали добровольно реализовывать конституционное решение и требования ст. 9 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ" от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ, предусматривающие возможность зачета излишне уплаченных налогов в счет последующих налоговых платежей. Так, например, достаточно широко освещался процесс адвокатской фирмы "Юстина" против налоговой инспекции (см. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 16 мая 2002 г. по делу N КА-А40/2963-02) и некоторые другие процессы. Но таковых, повторяюсь, лишь считанные единицы.

Результатом забвения налоговыми органами и самими адвокатскими коллегиями прав адвокатов, которые были успешно защищены в Конституционном Суде РФ, является то, что многим из них так и не пересчитали до сих пор излишне уплаченные суммы и не возвратили их путем зачета.

Но самое странное в адвокатском корпусе происходит сегодня. Особенно эти странности пугают в связи с трактовкой статуса адвоката, который, казалось бы, уже достаточно хорошо определен и в вышеназванном конституционном акте, и в самом Законе об адвокатуре, и в Законе о некоммерческих объединениях.

Недавно один московский адвокат попытался было выйти из тисков давившей его адвокатской структуры и осуществить в налоговой инспекции государственную регистрацию учрежденного им адвокатского кабинета. Однако ему в этой инспекции сказали, что он не может зарегистрировать это адвокатское образование или может зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя. Иного, дескать, не предусмотрено Законом о государственной регистрации юридических лиц (и это действительно так), а в Законе об адвокатуре вопросы государственной регистрации не освещены.

Адвокатам обещали, что после вступления в силу их корпоративного закона и образования адвокатских палат сразу же в Парламент страны будут внесены предложения о внесении изменений в законодательство и все проблемы будут решены до окончания срока формирования адвокатских образований. Этот срок практически истек, но воз и ныне там.

Правда, буквально накануне Нового года Президент страны подписал Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в ч. 2 НК РФ и некоторые другие акты законодательства", которые опубликованы в "Российской газете" 31 декабря 2002 г. Но в нем речь идет лишь о некоторых имущественных вопросах, да внесены незначительные поправки в существующие формулировки: к словам "коллегия адвокатов" дописываются названия других адвокатских образований. В то же время ни вопросы регистрации адвокатских образований, ни налогообложения адвокатов в нем не затронуты.

Между тем таких вопросов ныне накопилось большое множество. И их нужно решить в ближайшем будущем. Если, конечно, в этом будет заинтересованность самих адвокатских руководителей, советов адвокатских палат, иных, не равнодушных к данным проблемам, лиц, и если к тому появится политическая воля.

Адвокат в налоговом поле

Прежде всего, на мой взгляд, должен быть решен вопрос об определении природы адвокатского труда с точки зрения не только гражданского (этот вопрос достаточно определенно решен в Законе об адвокатуре), но и налогового права. Ведь в Законе об адвокатуре природа адвокатского труда в корне изменилась. Известно, что ранее адвокатская деятельность конкретного адвоката являлась производной от деятельности всей коллегии адвокатов. И хотя в теории считалось, что адвокатский труд - это труд индивидуальный, на практике выходило, что адвокат - это своеобразная производственная (или субподрядная гражданско - правовая) единица, работающая по заданию коллегии адвокатов в рамках заключенного ею (а не адвокатом) договора. Ведь ни адвокат, ни даже юридическая консультация не были вправе заключать гражданско - правовые договоры об оказании юридической помощи гражданам и организациям от своего имени. Они, таким образом, сторонами в договорных правоотношениях не являлись. Сторонами являлись конкретные заказчики и президиумы коллегий адвокатов, что, в свою очередь, приводило и к соответствующей адресности налогообложения. Налоги платили адвокатские коллегии (и по их доверенности - юридические консультации).

Адвокат являлся субъектом налоговых отношений лишь в одном случае: когда получал оплату за свой труд. Да и то он не платил налог с дохода физического лица и не производил общеобязательные платежи во внебюджетные государственные фонды, их с него удерживали. Коллегия же адвокатов через юридическую консультацию действовала не в качестве налогового агента адвоката, а как непосредственный налогоплательщик со всеми вытекающими из этого последствиями.

Получалась довольно странная картина: с адвоката удерживали налог, но сам он налогоплательщиком не был и, соответственно, в случае отказа его защищать коллегией адвокатов, как, например, при невозврате излишне уплаченных средств в Пенсионный фонд, никакими непосредственными правами по самозащите не обладал, поскольку не являлся непосредственным субъектом налоговых правоотношений.

Сейчас положение изменилось. Законом об адвокатуре правовая природа адвокатского труда отражена так, как это существует в реальной жизни. Теперь стороной по договору (а Законом предусматриваются две разновидности договоров об оказании квалифицированной юридической помощи: договор поручения и договор о возмездном оказании услуг) является или сам адвокат, или, по его доверенности, управляющий партнер адвокатского бюро, выступающий в качестве поверенного от имени конкретного адвоката. Соответственно, адвокат становится непосредственным налогоплательщиком, а адвокатское образование выполняет лишь роль налогового агента, в обязанность которого входят правильное исчисление, удержание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) налогов.

В связи с этим изменяется и природа налоговых удержаний. С одной стороны, во взаимоотношениях адвокатуры и государства на арену выходит непосредственно адвокат как плательщик налогов, а с другой - плательщиками налогов остаются и адвокатские образования, выполняющие не только агентские обязанности, но и являющиеся самостоятельными субъектами налоговых отношений как некоммерческие организации, наделенные многочисленными правами.

Исходя из этого возникает необходимость в квалификации налоговых платежей. Наиболее желательной эта схема могла бы выглядеть следующим образом.

1. Адвокат - а) по договору поручения и б) по договору о возмездном оказании услуг выплачивает: 13% - налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ), 10,6% - единый социальный налог (гл. 24 НК РФ).

2. Адвокатское образование - выплачивает соответствующие налоги на имущество, НДС, налог на прибыль и иные, предусмотренные НК РФ налоги в случае, если оно, наряду с основной некоммерческой деятельностью, ведет деятельность предпринимательскую, разрешенную в некоторых случаях Законом о некоммерческих организациях. При этом такая деятельность подлежит отражению в отдельном балансе.

Во всех остальных случаях адвокатскому образованию просто не из чего выплачивать предусмотренные законом налоги (например, налог на имущество). Ведь сами адвокатские образования, за исключением адвокатского кабинета, не оказывают юридической помощи непосредственно, следовательно, их нельзя рассматривать в качестве источника для образования налоговой базы (если только они, конечно, не занимаются иной деятельностью, разрешенной Федеральным законом "О некоммерческих организациях" от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ в ред. от 28 декабря 2002 г.), в частности, предпринимательской.

В настоящее время (т. е. в переходный период, предусмотренный Законом об адвокатуре) действует налоговое освобождение от уплаты налогов на имущество с организаций, НДС, налога с продаж. И такое освобождение не ложится на плечи членов коллегий адвокатов. Просто государство взяло на себя это бремя в интересах неопределенного круга граждан России, которым адвокатура за такое благорасположение оказывает бесплатную или не очень дорогую юридическую помощь.

Сегодня в соответствии с названным выше Законом N 187-ФЗ освобождены от НДС: оказание услуг адвокатами, а также коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро, адвокатскими палатами субъектов РФ и Федеральной палатой адвокатов своим членам в связи с осуществлением ими профессиональной деятельности (пп. 14 п. 3 ст. 149 НК РФ); передача имущества (в т. ч. имущественных прав) коллегий адвокатов и иных адвокатских образований, распределяемого между адвокатами при реорганизации коллегий адвокатов и иных адвокатских образований в процессе приведения их организационно - правовых форм в соответствие с требованиями Закона об адвокатуре (ст. 9.2 Закона N 118-ФЗ).

От налога на имущество организаций освобождаются: коллегии адвокатов, адвокатские бюро, адвокатские палаты субъектов РФ (их учреждения), Федеральная палата адвокатов (абз. 2 п. "а" ст. 4 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 в ред. от 31 декабря 2002 г.)

Не включается в налогооблагаемую базу при исчислении налога на доходы физических лиц стоимость имущества, в т. ч. имущественных прав коллегий адвокатов и иных адвокатских образований, распределяемого между адвокатами при реорганизации коллегий адвокатов и иных адвокатских образований в процессе приведения их организационно - правовых форм в соответствие с требованиями Закона об адвокатуре, при условии, что в течение 6 месяцев со дня получения указанного имущества (в т. ч. имущественных прав) оно было передано налогоплательщиком во вновь создаваемую коллегию адвокатов или адвокатское бюро (ст. 9.3 Закона N 118-ФЗ).

Кабинет за бортом!

Между тем на фоне указанных выше льгот, предоставленных адвокатским палатам всех уровней, коллегиям адвокатов и адвокатским бюро, возникают вполне правомерные вопросы о том, почему подобные льготы не предоставлены адвокатскому кабинету, который в соответствии со ст. 20 Закона об адвокатуре является равноправным субъектом адвокатской деятельности и отнесен к одной из форм адвокатских образований?

Понятно, что это адвокатское образование не могло быть включено в соответствующий пункт Закона о налоге на имущество организаций, т. к. оно организацией не является. Но ведь имущество может быть и у адвокатского кабинета или у конкретного адвоката (физического лица).

Не исключается из налогооблагаемой базы адвокатского кабинета (конкретного адвоката) и стоимость имущества, полученного адвокатом в случае выхода из коллегии адвокатов при совершении реорганизационных процедур, а также не учтены интересы адвокатского кабинета в некоторых других вышеназванных ситуациях.

Выходит, при принятии указанного выше Закона какими-то влиятельными силами весьма упорно и тенденциозно протаскивается идея о блокировании развития адвокатских кабинетов в стране или удушении их экономическими методами, созданием неравных условий существования. Кому это выгодно, кто представляет эти силы?

Подстраховались

Вызывает озабоченность и не замеченная руководством адвокатских палат (представителями адвокатов в Государственной Думе) или умышленно сконструированная в интересах, очевидно, чиновничьего аппарата адвокатских палат и коллегий адвокатов, но не самих адвокатов, такая формулировка налогового закона в его новой редакции: "к операциям, не подлежащим налогообложению (налогом на добавленную стоимость), относятся оказание услуг членами коллегий адвокатов, а также оказание услуг коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро, адвокатскими палатами субъектов РФ или Федеральной палатой адвокатов своим членам в связи с осуществлением ими профессиональной деятельности" (пп. 14 п. 3 ст. 149 НК РФ);

Из дословного прочтения этой иезуитской нормы выходит, что адвокаты, учредив свои структуры, основными задачами и функциями которых должны были бы стать защита интересов самих адвокатов, обязаны уплачивать этим структурам вознаграждения, наряду с обычными горемычными гражданами, за защиту своих интересов. Пока о таком вознаграждении нигде не говорится - не дело государства диктовать адвокатам, как им барахтаться в своем сообществе. Но, надо полагать, документ об этом в самой адвокатской палате уже зреет и вскоре не замедлит появиться. Ведь государственная база для него в виде освобождения от НДС услуг, оказываемых своим же членам, уже подготовлена.

Если мне попытаются возразить, мол, появление указанной выше нормы еще само по себе ничего не значит и тем более не означает, что адвокаты будут платить своей адвокатской палате, своему адвокатскому образованию в случае обращения к ним адвоката, подвергшегося, к примеру, незаконному воздействию правоохранительных органов в связи (или не в связи) со своей профессиональной деятельностью, то в таком случае следует задать вопрос: а зачем тогда огород было городить и выдумывать такую норму? Ведь если со своих адвокатов не предполагается брать вознаграждений (а надо полагать, вознаграждения эти предполагаются в достаточно солидных размерах), то незачем было освобождать от НДС и оказываемые услуги по их защите.

А в "колхозе" лучше

Обратимся еще к одной норме, откровенно демонстрирующей насаждаемое неравенство в адвокатском корпусе.

Согласно указанному выше Закону, внесшему изменения в пп. 8 п. 2 ст. 251 НК РФ, не учитываются в качестве доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций отчисления адвокатских палат субъектов РФ на общие нужды Федеральной адвокатской палаты; отчисления адвокатов на общие нужды адвокатской палаты соответствующего субъекта РФ; а также на содержание соответствующего адвокатского кабинета, коллегии адвокатов или адвокатского бюро.

Все, казалось бы, ясно и правильно. Интересы адвокатских палат и адвокатских образований защищены. На первый взгляд, государство выступает в данном случае в качестве достаточно щедрого благодетеля и всепонимающего справедливого Верховного божества. Но это - на первый взгляд. Если не задаваться при этом вопросом: а за счет кого же обеспечиваются сегодня такие льготы?

Ответ на него может быть получен, если соотнести эту норму с другими нормами закона, в которых раскрывается отношение к конкретному адвокату.

Как указано выше, теперь адвокаты являются непосредственными сторонами при заключении соглашений на оказание юридических услуг со своими клиентами. В соответствии со ст. 25 Закона об адвокатуре доверителем по этому договору адвокату выплачивается вознаграждение и (или) компенсация расходов, связанных с исполнением поручения.

В этой же статье говорится, что адвокат за счет получаемого вознаграждения отчисляет средства на общие нужды адвокатской палаты, содержание соответствующего адвокатского образования, страхование профессиональной ответственности, иные расходы, связанные с осуществлением адвокатской деятельности. В соответствии с главами 23 и 24 НК РФ адвокат уплачивает налог на доходы физических лиц и единый социальный налог. Общая сумма этих налогов - 23,6%.

А что же является налоговой базой для этих налогов?

Ранее адвокат выплачивал налог из сумм (доходов), остающихся после отчислений на АХР (административно - хозяйственные расходы своей юридической консультации), содержание президиума коллегии адвокатов, других отчислений. А сегодня?

Обратимся к Налоговому кодексу. Поскольку теперь адвокат - самостоятельная фигура в гражданских правоотношениях и непосредственный налогоплательщик, в соответствии со ст. 210 НК РФ налоговой базой для него по налогу на доходы физических лиц признаются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или в иной натуральной выгоде, определяемой законом. В соответствии же с пп. 6 п. 1 ст. 208 НК к доходам для целей налогообложения по налогу на доходы физических лиц отнесены вознаграждения за выполнение услуги.

Таким образом, вознаграждение адвоката, предусмотренное в договоре поручения или о возмездном оказании услуг, по Налоговому кодексу РФ признается налогооблагаемой базой, которая отныне нелегким бременем принятия на себя налоговых выплат других лиц ложится не на адвокатские коллегии, как было раньше, не на адвокатские палаты, как должно было бы быть по справедливости, а на плечи самих адвокатов. А отсюда следует, что государство указанную выше налоговую льготу адвокатским палатам и адвокатским образованиям предоставило не из каких-либо альтруистических или иных гуманных соображений, руководствуясь интересами российских граждан, в интересах которых и действует адвокатура, а из кармана самих адвокатов.

Каким же искусником надо быть, чтобы из пустого сотрясения звука сделать песню, даже не песню, а государственный гимн! То, против чего предупреждали древние: "Aeguumest (nemo) cum alterius detrimento fieri (locupletior)" - "справедливо, чтобы никто не становился богаче от ущерба другого", с молчаливого согласия адвокатских начальников получает торжественную поддержку государства и начинает прекрасно уживаться рядом с великими лозунгами гуманизма, справедливости, защиты прав и свобод человека.

Конечно, указанный выше Закон, как, впрочем, и все налоговое законодательство в России, можно трактовать и в пользу адвокатов. Да только мало верится, чтобы такой трактовкой их осчастливили налоговые органы.

Под одну гребенку

Еще сложнее ситуация выглядит с уплатой единого социального налога.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ адвокаты - плательщики этого налога поставлены в одну строку с индивидуальными предпринимателями, хотя в этой же норме Закона имеется и другая разновидность плательщиков: физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, к которым относятся в т. ч. и нотариусы (пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ). Почему адвокатам оказана "такая честь", при том, что упомянутым Постановлением КС РФ, а также Законом об адвокатуре адвокатская деятельность не отнесена к предпринимательской?

Полагаю, что и здесь все достаточно ясно и находится в том же логическом ряду, что и описанные ситуации. Подобную трактовку Налогового кодекса можно также отнести к очередной иезуитской выходке государства против адвокатуры. Законодатель открыто не игнорирует требования Конституционного Суда РФ, однако на деле поступает именно так, скрывая свои истинные намерения в законодательных же формулировках типа "данная норма применяется в целях настоящей главы" или "в целях налогообложения" и т. д.

Из этого же ряда - и упомянутый Закон N 187-ФЗ, в ст. 9 которого установлено, что в целях Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ адвокаты, которые осуществляют адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, приравниваются в отношении порядка ведения учета хозяйственных операций к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

А теперь возникает очередной вопрос: как можно приравнять друг к другу вещи, несравнимые и неприравниваемые по природе своей деятельности, по юридической сущности, по всем иным критериям? Налоговый кодекс приравнивает вообще всех адвокатов к индивидуальным предпринимателям в целях налогообложения по ЕСН, Закон о бухгалтерском учете приравнивает их к предпринимателям в других целях и т. д.

И как быть теперь налоговому инспектору, которому до этих тонкостей вообще нет дела - он должен проверять правильность уплаты налогов? Известно как. Раз адвокат приравнен к индивидуальному предпринимателю, значит, и отвечай, как индивидуальный предприниматель.

Подкуп аристократии

Итак, изложенное выше свидетельствует о том, что государство, предоставив принятием Закона об адвокатуре кое-какую свободу и независимость адвокатуре как в самом Законе, так и в налоговой политике, решило все свои декларации аннулировать, задавив адвоката экономически. При этом используется апробированный в развитых капиталистических странах еще в 30-е годы прошлого столетия известный прием, направленный на подкуп аристократии.

В данном случае в адвокатском корпусе данная тенденция усиленно внедряется всеми государственными институтами, так или иначе связанными с регламентацией в сфере судебной реформы - Президентом РФ, Минюстом, налоговыми структурами, законодательными органами и т. д.

А поэтому хотелось бы обратиться к вновь избранным советам адвокатских палат, к совету Федеральной адвокатской палаты России, к руководству адвокатских образований: пока государство не разобщило окончательно весь адвокатский корпус, не удушило его в своих "объятиях", не инициировало, как это было в начале 90-х годов прошлого столетия, конфликта между всеми и вся - войны между "традиционными" и "нетрадиционными", пока между рядовыми адвокатами и их начальниками не вспыхнула новая "война за права", никому нельзя успокаиваться во взаимоотношениях с государством и его чиновничьими структурами, никому нельзя терять бдительность и полностью доверяться государству.

Защита интересов рядовых адвокатов, в т. ч. тех адвокатских кабинетов, которые пока еще не созданы в силу казуистических и иезуитских барьеров, возведенных на пути их создания, - это, в конечном итоге, и самозащита верховных органов адвокатской власти, от которых рядовые адвокаты ожидают лишь одного: активного участия в совершенствовании законодательства, устраняющего барьеры, в т. ч. налоговые и административные, для нормальной адвокатской деятельности и для реализации Закона об адвокатуре в том концептуальном понимании, которое в него вложено логикой здравого смысла и общечеловеческой трактовкой прав и свобод граждан.

Название документа