Реконструкция или ремонт?

(Егоров В.)

("ЭЖ-Юрист", 2013, N 27)

Текст документа

РЕКОНСТРУКЦИЯ ИЛИ РЕМОНТ?

В. ЕГОРОВ

Вадим Егоров, юрист, г. Москва.

Для целей налогообложения прибыли затраты, увеличивающие первоначальную стоимость основных средств, погашаются путем начисления амортизации в течение срока полезного использования. А затраты на ремонт ОС учитываются в расходах в периоде осуществления работ. Квалифицировать вышеназванные работы на практике нелегко. В результате учет расходов в качестве ремонтных работ влечет налоговые претензии и приводит к судебным спорам.

Новое дорожное покрытие

В одном деле ОАО, имеющее на балансе объекты основных средств "Дорога - стоянка для транспорта" и "Автодорога", заключило договор с подрядчиком, по которому последний обязался выполнить работу по ремонту асфальтобетонного перекрытия на территории ОАО и устроить площадки для автомобилей.

Если эти работы считать реконструкцией и увеличить первоначальную стоимость объектов, то ОАО нужно в течение 2 лет заплатить налог на прибыль на 590260 руб. больше, чем при отнесении этих работ к ремонту.

ОАО решило, что все выполненные работы согласуются с понятием капитального ремонта, данным в разделе XIX "Автомобильные дороги" приложения N 8 Перечня работ по капитальному ремонту зданий и сооружений, утв. Постановлением Правительства РФ от 29.12.1973 N 279 "Об утверждении Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений", и в ст. 3 Федерального закона от 08.11.2007 N 257-ФЗ "Об автомобильных дорогах и дорожной деятельности в Российской Федерации...".

Однако ИФНС взяла за основу Общероссийский классификатор основных средств, утв. Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, и установила, что срок полезного использования объекта "Автодорога" истек, она разрушилась, поэтому была произведена реконструкция объекта.

Суд решил, что выполненные на указанных объектах работы не могут являться капитальным ремонтом. По объекту "Автодорога" было произведено строительство нового дорожного полотна взамен морально устаревшего, физически изношенного и не пригодного для эксплуатации. По объекту "Дорога - стоянка для транспорта" произведена реконструкция покрытия, в результате которой создан новый объект - площадка с новым основанием и покрытием из асфальтобетона взамен ранее существовавшей и не имевшей асфальтового покрытия, что привело к улучшению основного средства, повышению его качества и технико-экономических показателей, увеличению протяженности асфальтобетонного покрытия.

На этом основании ФАС ВВО Постановлением от 30.06.2011 N А82-9039/2010 признал данные работы реконструкцией.

Правда, после такого решения возникает вопрос о том, какой срок полезного использования следует установить реконструированному объекту с истекшим сроком эксплуатации.

На него ответил тот же суд. ФАС ВВО в Постановлении от 21.11.2011 N А29-2188/2009 установил, что вопрос отнесения на расходы затрат в ситуации, когда срок полезного использования основного средства истек, но налогоплательщик тем не менее произвел его реконструкцию (модернизацию), НК РФ прямо не регулирует. Однако это не означает, что налогоплательщик в данном случае вообще лишается права на учет таких расходов, если они соответствуют общим критериям, установленным в ст. 252 НК РФ. При этом п. 3 ст. 259 НК РФ предусматривает, что выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Соответственно, поскольку в результате реконструкции (модернизации) такого основного средства оно продолжает оставаться основным средством, при определении суммы амортизации следует применять ту же норму, которая была установлена при введении в эксплуатацию этого основного средства.

Что есть модернизация?

В другом случае ООО приобрело топливораздаточные колонки, резервуары для хранения нефтепродуктов, навесную группу, сборное здание операторской, которые были смонтированы и установлены на АЗС.

ФАС ЗСО в Постановлении от 03.04.2012 N А70-2074/2011 решил, что характер произведенных работ свидетельствует о переустройстве и реконструкции объектов основных средств, связанных с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей.

В результате появилось новое здание операторной, увеличилось количество топливных резервуаров, дополнительно смонтирован навес.

На этом основании суд признал данные работы реконструкцией, а не ремонтом.

А вот еще в одном деле арендатор был вынужден для обеспечения бесперебойной работы сушильных камер для пиломатериалов заменить старую электропроводку на кабели, имеющие более высокое сечение, не поддерживающие горение, а также приобрел 2 автомата для предохранения электрической сети от короткого замыкания.

ИФНС решила, что замена кабеля приводит к модернизации оборудования, в связи с чем для целей налогообложения увеличивает первоначальную стоимость основного средства (здания), которое принадлежит арендодателю.

Однако суд установил, что для ввода приобретенного оборудования и получения сертификатов соответствия было произведено испытание на безопасность сушильных камер, в ходе которого установлено, что сечение кабелей не соответствует напряжению электротока, подаваемого на камеру.

В силу подп. 7, 10, 34 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся: расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Так как электрические сети являются собственностью арендодателя, расходы арендатора по замене части электропроводки сети, принадлежащей арендодателю, не могут рассматриваться как расходы, связанные с реконструкцией, переустройством либо модернизацией основных средств, принадлежащих арендатору.

Кроме того, подп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ предусматривает, что пусконаладочные работы как расходы текущего (некапитального) характера, производимые после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) сформирована, принимаются к налоговому учету в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

ФАС ДО в Постановлении от 27.12.2010 N А51-23777/2009 решил, что указанные расходы не могут рассматриваться (как предлагает ИФНС) в качестве расходов по созданию нового основного средства в виде электрической сети, так как проводилась замена только части всей электрической сети, которая имеется на арендуемом ООО участке.

Признаки реконструкции

Возникает вопрос: должен ли юрист организации, противостоящий налоговикам, иметь еще и строительное образование? Нет, этого не требуется. Наглядный урок юристам дал ФАС МО в Постановлении от 20.03.2013 N А40-82611-2012.

ИФНС решила, что электромонтажные работы, ремонт системы водопровода, ремонт системы отопления и отделочные работы являются реконструкцией здания.

Однако суд заявил, что налоговый орган не дал оценку того, что система отопления, система водопровода, электропроводка на объекте были полностью изношены и их эксплуатация в том виде, в каком они были до момента производства работ, была либо невозможна, либо опасна для жизни и здоровья.

Не обладая специальными познаниями в области строительства и реконструкции объектов основных средств, налоговый орган, ссылаясь лишь на показания свидетелей, без достаточных оснований и детализации работ, без привлечения эксперта переквалифицировал работы, произведенные на объекте, из ремонтных работ в работы, относящиеся к реконструкции.

В нарушение ст. ст. 100, 101 НК РФ налоговый орган в решении не указал, какие технико-экономические показатели объекта изменились в результате проведения вмененных налогоплательщику работ, не указал квалификацию выполненных работ, а также то, по каким основаниям выполненные работы должны увеличивать стоимость основного средства (объекта).

Налоговый орган не учел, что произведенные на объекте работы были направлены на восстановление функциональных свойств объекта путем замены изношенных частей на новые. Выполненные работы не повлекли изменения технологического назначения объекта. Не изменились его функции, не повысились нагрузки и нормативные показатели, а объект не приобрел новых технических или технологических качеств, не совпадающих с первоначальными, произведенные работы не имели целью повлиять на производственные мощности объекта.

Следовательно, произведенные на объекте работы, выполненные не для увеличения производственной мощности объекта основного средства, а для восстановления его первоначальных функциональных свойств, не повышающие производственной мощности объекта основного средства, не могут квалифицироваться как реконструкция объекта. То есть признаки, перечисленные в ст. 257 НК РФ для признания выполненных работ достройкой, дооборудованием, модернизацией, реконструкцией, отсутствуют.

В силу п. 2 ст. 257 НК РФ реконструкцией признаются работы, в случае если: переустройство выполняется в целях улучшения качества и изменения номенклатуры продукции; переустройство связано с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей; переустройство осуществляется по проекту реконструкции. При этом для признания выполненных работ реконструкцией основных средств необходимо одновременное наличие всех 4 признаков.

В рассматриваемом случае указанные признаки реконструкции отсутствуют.

Кроме того, если ИФНС исключает из расходов данные затраты, то именно она должна на эту сумму увеличить первоначальную стоимость объекта и подсчитать сумму амортизации за период эксплуатации здания.

На этом основании решение ИФНС было признано незаконным.

Название документа