Налоговые аспекты регистрации российских судов под иностранным флагом (комментарий к Федеральному закону от 20.12.2005 N 168-ФЗ)

Подготовлен для системы КонсультантПлюс

НАЛОГОВЫЕ АСПЕКТЫ РЕГИСТРАЦИИ РОССИЙСКИХ СУДОВ ПОД ИНОСТРАННЫМ ФЛАГОМ

(КОММЕНТАРИЙ К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 20.12.2005 N 168-ФЗ) <*>

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 11 мая 2006 года

Ю. М. ЛЕРМОНТОВ

Лермонтов Юрий Михайлович, консультант Департамента бюджетной политики Минфина России.

В декабре 2005 года Президентом РФ подписан весьма важный Закон (от 20.12.2005 N 168-ФЗ), направленный на стимулирование развития российского флота. При этом весьма важно отметить, что, несмотря на избранную Правительством РФ стратегию отказа от налоговых льгот, основной формой повышения конкурентоспособности и создания предпосылок для развития российского флота избрано именно налоговое стимулирование.

Предпосылки принятия Закона

В современных рыночных условиях судоходные компании России испытывают серьезные экономические и финансовые трудности в конкурентной борьбе на мировом рынке транспортных услуг. В соответствии с Пояснительной запиской к проекту федерального закона "О Российском международном реестре судов" (далее - Пояснительная записка) большая часть судов российских судовладельцев зарегистрирована в офшорных компаниях под иностранным флагом. Анализ последних девяти лет (1995 - 2004 гг.) показывает, что морской торговый флот под российским флагом ежегодно сокращается (с 9,5 млн. т дедвейта <*> в 1995 г. до 2,6 млн. т дедвейта в 2004 г.) <**>, уменьшаются и валютные поступления от работы морского флота (с 508,7 млн. дол. США в 1995 г. до 200 млн. дол. США в 2004 г.), соответственно уменьшаются налоговые отчисления в бюджеты всех уровней, а также количество рабочих мест как среди плавсостава, так и на берегу. -------------------------------- <*> Дедвейт - полная грузоподъемность судна. <**> Статистические данные приведены в соответствии с Пояснительной запиской к Федеральному закону "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с созданием Российского международного реестра судов".

Несмотря на то что Правительство Российской Федерации проводит политику, направленную на снижение налогов, одной из причин кризисного положения российских судоходных компаний является высокая доля налогов (включая сборы, пошлины и другие отчисления) в стоимости транспортных услуг, особенно по сравнению с компаниями стран "удобного" флага, с которыми конкурирует флот России на мировом фрахтовом рынке. Это не позволяет отечественным судовладельцам осуществлять воспроизводство основных фондов, в результате чего флот России сокращается, уменьшая налогооблагаемую базу. Статистические данные показывают, что из 211 судов, построенных для российских судовладельцев в 1992 - 2004 гг., более 90% имеют иностранный флаг. Это объясняется тем, что зарубежные банки выдают кредиты на срок 7 - 9 лет под низкие проценты. Для обеспечения возвратности своих вложений иностранные кредитные учреждения требуют регистрации новых судов в странах "удобного" флага, и российские судовладельцы вынуждены выполнять эти требования. При регистрации в России судов, приобретенных за рубежом, отечественные судоходные компании сталкиваются с необходимостью единовременной оплаты налоговых и таможенных сборов, которые достигают 24,5% от стоимости судна. Создание Российского международного реестра судов может стимулировать процесс обновления флота косвенными методами, основанными на современных беззатратных решениях.

Международный опыт

Многие ведущие морские державы в последнее десятилетие для преодоления аналогичных трудностей стали создавать международные судовые реестры, основной особенностью которых является запрет на транспортировку грузов между национальными портами. Таким образом, суда должны работать исключительно на мировом фрахтовом рынке и конкурировать с судами других стран за право получить контракты на перевозки. В период обострения кризиса международного судоходства судовладельцы крупнейших морских держав с целью снижения эксплуатационных расходов в массовом порядке стали регистрировать свои суда в офшорных зонах, которые в мировом судоходстве стали называться странами "удобного" флага. Регистрация судоходных компаний в странах "удобного" флага носит упрощенный характер: судовладелец должен оплатить взнос за регистрацию судна и далее вносить ежегодную плату в зависимости от размеров судна, которая никак не связана с финансовыми результатами деятельности судна, что значительно упрощает ведение отчетности. Массовый уход национального флота под "удобные" флаги вызвал негативную реакцию большинства правительств ведущих морских держав по следующим причинам: значительное снижение налоговых поступлений в национальные бюджеты от судоходного бизнеса; обострение проблемы трудоустройства национальных морских кадров; снижение безопасности судоходства ввиду использования на судах в основном низкоквалифицированной рабочей силы из развивающихся стран; снижение потенциала национальной безопасности из-за снижения мобилизационной готовности торгового флота, зарегистрированного под "удобными" флагами. В сложившейся ситуации правительства иностранных государств могли выбрать две принципиальные линии поведения: проводить политику невмешательства в судоходный бизнес, предоставив ему возможность осуществлять свою деятельность по законам рынка; разработать систему преференций с целью частичной компенсации преимуществ "удобного" флага либо создать второй национальный реестр с особыми правилами и нормами с целью возврата флота из офшорных зон. Второй вариант был реализован, например, в Норвегии, Дании, Великобритании. В России уход судов в офшорные зоны начался с 1992 года и продолжается по настоящее время. В 1992 году доля судов под иностранными флагами составляла 18,4% от общего тоннажа России, а на начало 2005 года эта величина достигла порядка 58% без учета судов смешанного ("река - море") плавания.

Цель создания Российского международного реестра судов

Целью образования Российского международного реестра (далее - Реестр) судов является создание экономических, юридических, организационных и других необходимых условий, обеспечивающих функционирование зарегистрированных в нем российских и иностранных судов, имеющих все преимущества "удобного" флага. Создание Международного реестра судов в России будет способствовать решению следующих задач: - привлечение под российскую регистрацию вновь строящихся российских судов, которые в настоящее время уходят под "удобные" флаги; - привлечение под российскую регистрацию судов, принадлежащих российским судоходным компаниям и эксплуатирующихся в настоящее время под иностранными флагами; - привлечение под российскую регистрацию иностранных судов, эксплуатация которых требует российского флага; - оживление национального судостроительного и судоремонтного секторов и, как следствие, связанных с ними отраслей промышленности (металлургия, машиностроение и другие); - получение дополнительных доходов в государственный бюджет от сборов за регистрацию судов в Реестре и налоговых поступлений с доходов моряков; - усиление транспортной составляющей национальной безопасности и резерва обороноспособности страны; - повышение авторитета торгового флота России в мировом судоходстве; - создание дополнительных рабочих мест на судах и берегу; - использование современной международной залоговой схемы финансирования строительства судов под российский флаг.

Налоговый режим Российского международного реестра судов

Закон от 20.12.2005 N 168-ФЗ предусматривает функционирования Реестра посредством следующих экономических условий: - особого налогового режима; - особого валютного регулирования доходов судовладельцев, зарегистрировавших свои суда в Реестре; - обоснованной системы платежей за регистрацию судов в Реестре. Заметим, что несмотря на избранную Правительством РФ стратегию отказа от налоговых льгот, основной формой повышения конкурентоспособность и создания предпосылок для развития российского флота избрано именно налоговое стимулирование. Однако мнение о необходимости ориентирования налоговой системы на повышение инвестиционной привлекательности экономики неоднократно высказывалось на самом высоком уровне: "...налоговая система России должна быть более благоприятной для инвестирования и развития бизнеса, - более благоприятной, чем в странах-конкурентах" <*>. -------------------------------- <*> Послание Президента России Владимира Путина. "Российская газета". N 109. 2004.

При разработке Закона от 20.12.2005 N 168-ФЗ были учтены следующие факторы: - создаваемый Реестр должен быть конкурентоспособным в сравнении с условиями стран "удобного" флага и стран "вторых реестров"; - экономические условия в Реестре должны быть на уровне стран, в которых в настоящее время в основном зарегистрирован под иностранными флагами действующий флот, контролируемый Россией; - государство должно получать доходы от деятельности создаваемого Реестра. Режим налогообложения для судов, зарегистрированных в Реестре, предусматривает уплату государственной пошлины за регистрацию судов в Реестре и продление срока действия этой регистрации, а также уплату единого социального налога. Для создания и применения вышеуказанного льготного режима Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ были внесены поправки в следующие законы: - Кодекс торгового мореплавания; - Налоговый кодекс Российской Федерации; - Закон Российской Федерации "О таможенном тарифе". В рамках Комментария рассмотрены только поправки, внесенные в два последних Закона.

Глава 21 "Налог на добавленную стоимость"

Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ внесено изменение в главу 21 "Налог на добавленную стоимость", согласно которому для судовладельцев, зарегистрировавших свои суда в Реестре, установлен режим нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость. Так статья 150 НК РФ дополнена подпунктом 12, в соответствии с которым, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз на таможенную территорию Российской Федерации судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов. А пункт 1 статьи 164 НК РФ дополнен подпунктом 10, в соответствии с которым налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации построенных судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Одновременно статья 165 НК РФ дополнена пунктом 13, в соответствии с которым при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 10 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы: 1) контракт (копия контракта) на реализацию судна, заключенный налогоплательщиком с заказчиком и содержащий условие об обязательной регистрации построенного судна в Российском международном реестре судов в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику; 2) выписка из Реестра строящихся судов с указанием, что по окончании строительства судно подлежит регистрации в Российском международном реестре судов; 3) документы, подтверждающие факт перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику; 4) документы, подтверждающие мощность главных двигателей и вместимость судна. Необходимость установления нулевой ставки налога на добавленную стоимость обусловлена тем, что с учетом специфики этого налога простого освобождения судовладельцев от уплаты НДС недостаточно для создания благоприятного режима по этому налогу. Особенности исчисления и уплаты НДС являются причиной того, что налогоплательщики, освобожденные от уплаты налога по своим видам деятельности, несут дополнительные расходы, поскольку теряют право на зачет этого налога, уже уплаченного поставщикам за приобретенные товары, работы и услуги. Для создания наиболее благоприятного режима в отношении НДС судовладельцев переводят на режим обложения НДС по нулевой ставке. В этом случае НДС, уже уплаченный поставщикам товаров, работ и услуг, возмещается из бюджета (засчитывается в счет будущих платежей или возвращается). Заметим, что Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ вводится еще одно основание по установлению правового режима налогового агента. Так статья 161 НК РФ дополнена пунктом 6, в соответствии с которым, в случае если в течение десяти лет с момента регистрации судна в Российском международном реестре судов оно исключено из указанного реестра, кроме исключения вследствие признания судна погибшим, пропавшим без вести, конструктивно погибшим, утратившим качества судна в результате перестройки или любых других изменений, или если в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога. При этом налоговым агентом является лицо, в собственности которого находится судно на момент исключения его из Российского международного реестра судов, если судно исключено из указанного реестра, или, если в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, лицо, в собственности которого находится судно по истечении 45 дней с момента такого перехода права собственности. Налоговый агент обязан исчислить по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 НК РФ (18%), соответствующую сумму налога, удержать ее у налогоплательщика и перечислить в бюджет. Моментом определения налоговой базы в соответствии с пунктом 9.1 статьи 167 НК РФ при исключении судна из Российского международного реестра судов моментом определения налоговой базы налоговым агентом является день внесения соответствующей записи в указанный Реестр. В случае если в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, момент определения налоговой базы налоговым агентом определяется как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций"

Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ пункт 1 статьи 251 НК РФ дополнен подпунктом 33, в соответствии с которым доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются. При этом в целях налогообложения прибыли под эксплуатацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, понимается использование таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг. Одновременно статья 270 НК РФ дополнена пунктом 48.5, в соответствии с которым расходы судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием и эксплуатацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, в целях налогообложения прибыли не учитываются.

Глава 28 "Транспортный налог"

Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ пункт 2 статьи 358 НК РФ дополнен подпунктом девятым, в соответствии с которым суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов, не являются объектом налогообложения по транспортному налогу.

Глава 30 "Налог на имущество организаций"

Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ статья 381 НК РФ дополнена пунктом 18, в соответствии с которым организации в отношении судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, освобождаются от налогообложения.

Закон Российской Федерации "О таможенном тарифе"

Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ создает особый режима импорта судов, подлежащих регистрации в Реестре. Статья 35 Закона Российской Федерации от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе" дополнен пунктом "с", согласно которому от пошлин освобождаются суда, регистрируемые в Российском международном реестре судов. Для предоставления данной льготы в течение 45 дней с даты принятия таможенной декларации декларант обязан представить в таможенный орган свидетельство о регистрации судна в Российском международном реестре судов и копию документа об уплате государственной пошлины за регистрацию судна в указанном Реестре.

Глава 25.3 "Государственная пошлина"

Напомним, что одним из принципом функционирования Реестра заложена необходимость получения доходов от деятельности Реестра. Как указано в пояснительной записке, Реестр должен быть самоокупаемым. В условиях режима налогообложения судов, зарегистрированных в Реестре (установление режима нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость, освобождение доходов от налога на прибыль, транспортного налога и налога на имущество, освобождение от уплаты таможенных пошлин и платежей), единственным обязательным платежом для судовладельцев будет государственная пошлина за регистрацию судов в Реестре и продление срока действия этой регистрации. В главу 25.3 "Государственная пошлина" Законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ внесены дополнения, определяющие порядок уплаты государственной пошлины за регистрацию, а также за подтверждение действия регистрации судна в Российском международном реестре судов. Ставки государственной пошлины за регистрацию и подтверждение ее действия определяются в зависимости от валовой вместимости судна. Так, пункт 1 статьи 333.33 НК РФ дополнен подпунктами 83 и 84, в соответствии с которыми государственная пошлина за регистрацию судов в Российском международном реестре судов уплачивается в следующих размерах: при валовой вместимости судна от 80 единиц валовой вместимости до 3000 единиц валовой вместимости включительно - 26000 рублей плюс 4,7 рубля за каждую единицу валовой вместимости; при валовой вместимости судна свыше 3000 единиц валовой вместимости до 8000 единиц валовой вместимости включительно - 27000 рублей плюс 4,4 рубля за каждую единицу валовой вместимости; при валовой вместимости судна свыше 8000 единиц валовой вместимости до 20000 единиц валовой вместимости включительно - 48000 рублей плюс 2,5 рубля за каждую единицу валовой вместимости; при валовой вместимости судна свыше 20000 единиц валовой вместимости - 67000 рублей плюс 1,6 рубля за каждую единицу валовой вместимости. Государственная пошлина за ежегодное подтверждение регистрации судна в Российском международном реестре судов уплачивается в следующих размерах: при валовой вместимости судна от 80 единиц валовой вместимости до 8000 единиц валовой вместимости включительно - 7000 рублей плюс 11,2 рубля за каждую единицу валовой вместимости; при валовой вместимости судна свыше 8000 единиц валовой вместимости до 20000 единиц валовой вместимости включительно - 52000 рублей плюс 7,1 рубля за каждую единицу валовой вместимости; при валовой вместимости судна свыше 20000 единиц валовой вместимости до 45000 единиц валовой вместимости включительно - 102000 рублей плюс 4,6 рубля за каждую единицу валовой вместимости; при валовой вместимости судна свыше 45000 единиц валовой вместимости - 130000 рублей плюс 4,0 рубля за каждую единицу валовой вместимости. В заключение обращу внимание, что в силу пункта 2 статьи 4 Закона от 20.12.2005 N 168-ФЗ нормы Закона (в части внесения поправок в НК РФ) вступает в силу с 1 января 2006 года, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, а в силу пункта 3 статьи 4 Закона от 20.12.2005 N 168-ФЗ нормы Закона (в части внесения изменений в Закон Российской Федерации о таможенном тарифе) вступают в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования. Закон N 168-ФЗ официально опубликован 23.12.2005 и, таким образом, вступил в силу с 24.01.2006.

Название документа