Торговля: естественная убыль товаров
(Авдеев В. В.)
("Налоги" (газета), 2011, N 36)
Текст документа
ТОРГОВЛЯ: ЕСТЕСТВЕННАЯ УБЫЛЬ ТОВАРОВ
В. В. АВДЕЕВ
Субъектам торговой деятельности с потерями товаров приходится сталкиваться практически ежедневно, т. к. они возникают на всех стадиях обращения товаров. Возникать товарные потери могут по разным причинам, в т. ч. и по причине естественной убыли. О ней и пойдет речь в настоящем материале.
В общепринятом смысле под естественной убылью товаров понимаются потери, возникающие в результате неизбежных физических и технологических процессов, таких как усушка и выветривание, раструска и распыл, раскрошка, таяние замороженных продуктов, транспортировка и т. д. Так как такие потери по своей природе не могут подтверждаться документально, то для определения их величины разрабатываются специальные нормы, в пределах которых торговые организации могут списывать товарные потери в состав своих затрат, а также учитывать их в качестве расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Напомним, что потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов (далее - МПЗ) в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, включаются в состав материальных расходов налогоплательщика. На это указывает пп. 2 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Обратите внимание! О том, что эта норма в полной мере распространяется на торговые организации, Минфин России указывал еще в 2005 г., о чем свидетельствует его Письмо от 29 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/392. Не изменилась эта точка зрения и сегодня, что подтверждается Письмом Минфина России от 21 июля 2010 г. N 03-03-06/1/471.
Порядок утверждения норм естественной убыли утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 г. N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов" (далее - Постановление N 814). В соответствии с указанным порядком Минэкономразвития России своим Приказом от 31 марта 2003 г. N 95 утвердило Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли (далее - Методические рекомендации).
Как следует из Методических рекомендаций, под естественной убылью товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ) следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
При этом прямо закреплено, что не относятся к естественной убыли:
- технологические потери и потери от брака;
- потери ТМЦ при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;
- потери ТМЦ при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях;
- все виды аварийных потерь.
Как следует из Методических рекомендаций, нормы естественной убыли подразделяются на два вида:
- нормы естественной убыли, применяющиеся при хранении ТМЦ;
- нормы естественной убыли, применяющиеся при транспортировке.
Первые из них представляют собой допустимую величину безвозвратных потерь, определяемую за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.
Вторые являются допустимой величиной безвозвратных потерь, определяемой путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.
Методическими рекомендациями указано, что нормы естественной убыли не следует применять по ТМЦ, принятым в пункте назначения путем счета или по трафаретной массе, а также на принимаемые и сдаваемые путем счета или по трафаретной массе, хранящиеся и (или) транспортируемые в герметичной таре (запаянные, с применением герметиков, уплотнений и др.), а также хранящиеся в резервуарах повышенного давления.
Помимо этого, не рекомендуется применять нормы естественной убыли ТМЦ при хранении при транзитной поставке, ведь, несмотря на то что товар, реализуемый транзитом, включается в складской оборот, непосредственно на склад торговой организации он не завозится.
Методическими рекомендациями определено, что нормы естественной убыли ТМЦ целесообразно устанавливать для двух периодов года: осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября), а также в зависимости от типа и вместимости технологического оборудования для хранения и транспортировки.
Так как климатический фактор оказывает непосредственное влияние на естественную убыль ТМЦ при их транспортировке и (или) хранении, то в целях его учета субъекты Российской Федерации фактически разделены на три климатические группы, а именно:
1-я группа (холодный макроклиматический район).
К ней относятся: Республика Коми, Ямало-Ненецкий автономный округ, Ханты-Мансийский автономный округ, Таймырский (Долгано-Ненецкий) автономный округ, Эвенкийский автономный округ, Красноярский край, Республика Саха (Якутия), Чукотский автономный округ, Корякский автономный округ, Магаданская область, Хабаровский край, Амурская область, Томская область.
2-я группа (холодный умеренный макроклиматический район).
К ней относятся: Агинский Бурятский автономный округ, Республика Алтай, Алтайский край, Архангельская область, Республика Башкортостан, Белгородская область, Брянская область, Республика Бурятия, Владимирская область, Волгоградская область, Вологодская область, Воронежская область, Еврейская автономная область, Ивановская область, Иркутская область, Калининградская область, Калужская область, Камчатская область, Республика Карелия, Кемеровская область, Кировская область, Коми-Пермяцкий автономный округ, Костромская область, Курганская область, Курская область, Ленинградская область, Липецкая область, Республика Марий Эл, Республика Мордовия, Москва, Московская область, Мурманская область, Ненецкий автономный округ, Нижегородская область, Новгородская область, Новосибирская область, Омская область, Оренбургская область, Орловская область, Пензенская область, Пермская область, Приморский край, Псковская область, Рязанская область, Самарская область, Санкт-Петербург, Саратовская область, Сахалинская область, Свердловская область, Смоленская область, Тамбовская область, Республика Татарстан (Татарстан), Тверская область, Тульская область, Республика Тыва, Тюменская область, Удмуртская Республика, Ульяновская область, Усть-Ордынский Бурятский автономный округ, Республика Хакасия, Челябинская область, Читинская область, Чувашская Республика - Чаваш республики, Ярославская область.
3-я группа (теплый умеренный макроклиматический район).
К ней относятся: Республика Адыгея (Адыгея), Астраханская область, Республика Дагестан, Ингушская Республика, Кабардино-Балкарская Республика, Республика Калмыкия - Хальмг Тангч, Карачаево-Черкесская Республика, Республика Северная Осетия, Чеченская Республика, Краснодарский край, Ставропольский край, Ростовская область.
Обратите внимание: в Методических рекомендациях установлено, что нормы естественной убыли с учетом технологических условий хранения и транспортировки ТМЦ подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже чем один раз в пять лет.
Нужно сказать, что на сегодняшний день нормы естественной убыли в надлежащем порядке утверждены по большинству товаров, но далеко не по всем. В этой ситуации торговые фирмы вправе использовать для целей налогообложения нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими органами исполнительной власти. Такое право в свое время предоставил налогоплательщикам Федеральный закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах". Аналогичные разъяснения на этот счет приведены и в письмах контролирующих органов, в частности в Письме Минфина России от 24 сентября 2008 г., в Письме ФНС России от 3 сентября 2007 г. N 02-1-08/138@ и в ряде др.
Обратите внимание! Если по каким-то товарам нормы естественной убыли не утверждались вообще (нет ни новых, ни старых норм), то учесть товарные потери для целей налогообложения продавец не сможет. Такие разъяснения чиновников содержатся в Письме Минфина России от 11 мая 2007 г. N 03-01-14/6-165. В данном случае не помогут и самостоятельно утвержденные нормы естественной убыли, на что указывает Письмо УФНС России по г. Москве от 17 ноября 2008 г. N 19-12/106707.
Отдельно следует остановиться на нормах естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания, которые утверждены Приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 7 сентября 2007 г. N 304 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания". Этим Приказом установлены следующие нормы естественной убыли пищевых продуктов:
1) нормы естественной убыли охлажденных мяса и субпродуктов после транспортирования при хранении на холодильниках;
2) нормы естественной убыли на доохлаждение мяса и субпродуктов при поступлении на холодильник;
3) нормы естественной убыли парных мяса и субпродуктов при охлаждении в камерах холодильников;
4) нормы естественной убыли охлажденных мяса и субпродуктов при хранении в камерах холодильников;
5) нормы естественной убыли охлажденного мяса при замораживании в камерах холодильников;
6) надбавка к нормам естественной убыли при замораживании мяса и субпродуктов с температурой выше 4°C;
7) нормы естественной убыли охлажденных мяса и субпродуктов при замораживании в блоках в камерах холодильников;
8) нормы естественной убыли парных мяса и субпродуктов при остывании и замораживании естественным холодом (вне камер холодильников);
9) нормы естественной убыли замороженных мяса и субпродуктов при хранении вне камер холодильников, а также при хранении на неохлаждаемых складах и на открытых площадках;
10) нормы естественной убыли замороженных мяса и субпродуктов неблочных при хранении в камерах холодильников с батарейным и смешанным охлаждением;
11) нормы естественной убыли замороженных мяса, вырезки и субпродуктов в блоках при хранении в камерах холодильников;
12) нормы естественной убыли замороженного мяса птицы и кроликов, не упакованного в пакеты из полимерных пленок, при хранении на холодильниках;
13) нормы естественной убыли замороженного мяса птицы, упакованного в пакеты из полимерных пленок, при хранении на холодильниках;
14) нормы естественной убыли мяса птицы и кроликов, не упакованного в пакеты из полимерных пленок, при охлаждении, замораживании и хранении на холодильниках в камерах с естественной циркуляцией воздуха;
15) нормы естественной убыли мяса птицы и кроликов, не упакованного в пакеты из полимерных пленок, при охлаждении, замораживании и хранении на холодильниках в камерах с принудительной циркуляцией воздуха;
16) нормы естественной убыли колбас и копченостей при хранении на холодильниках;
17) нормы естественной убыли импортных колбас при хранении на холодильниках (сырокопченые колбасы типа салями финского производства);
18) нормы естественной убыли замороженных мяса и субпродуктов при хранении в камерах с воздушной рубашкой;
19) нормы естественной убыли сыров при хранении на холодильниках;
20) нормы естественной убыли при хранении сливочного масла, упакованного монолитами в пергамент и пакеты-вкладыши из полимерных материалов;
21) нормы естественной убыли замороженного творога при хранении в камерах холодильников;
22) нормы естественной убыли жирных, полужирных и низкожирных сыров в парафиновом покрытии при хранении в камерах холодильников;
23) нормы естественной убыли сыров нежирных в парафиновом покрытии при хранении в камерах холодильников;
24) нормы естественной убыли сыров жирных, полужирных и низкожирных, упакованных в паро - и влагонепроницаемые полимерные пленки, при хранении в камерах холодильников;
25) нормы естественной убыли сыров нежирных, упакованных в паро - и влагонепроницаемые полимерные пленки, при хранении в камерах холодильников;
26) нормы потерь яиц при длительном хранении на холодильниках торговли;
27) нормы естественной убыли мяса и мясных продуктов в розничной торговой сети;
28) нормы естественной убыли рыбы и рыбных продуктов в розничной торговой сети;
29) нормы естественной убыли молочных и жировых продуктов в розничной торговой сети;
30) нормы естественной убыли хлебобулочных продуктов в розничной торговой сети;
31) нормы естественной убыли кондитерских и бакалейных товаров в розничной торговой сети;
32) нормы естественной убыли мяса и мясных продуктов при хранении на складах и базах розничных торговых предприятий и предприятий общественного питания;
33) нормы естественной убыли рыбы и рыбных продуктов при хранении на складах и базах розничных торговых предприятий и предприятий общественного питания;
34) нормы естественной убыли молочных и жировых продуктов при хранении на складах и базах розничных торговых предприятий и предприятий общественного питания;
35) нормы естественной убыли кондитерских и бакалейных товаров, плодов переработанных и фуража при хранении на складах и базах розничных торговых предприятий и предприятий общественного питания;
36) нормы естественной убыли соли поваренной пищевой при хранении на складах и базах розничных торговых организаций и организаций общественного питания;
37) нормы естественной убыли рыбы и рыбных продуктов при хранении и отпуске на мелкооптовых базах;
38) нормы естественной убыли молочных и жировых продуктов при хранении и отпуске на мелкооптовых базах;
39) нормы естественной убыли кондитерских, бакалейных товаров, плодов, овощей и грибов переработанных и фуража при хранении и отпуске на мелкооптовых базах;
40) нормы естественной убыли мяса и мясных продуктов при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания;
41) нормы естественной убыли рыбы и рыбных продуктов при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания;
42) нормы естественной убыли молочных и жировых продуктов при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания;
43) нормы естественной убыли кондитерских, бакалейных товаров, плодов, овощей и грибов переработанных при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания;
44) нормы естественной убыли овощей и плодов свежих при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания;
45) нормы естественной убыли свежих ананасов и бананов при хранении и дозревании;
46) нормы естественной убыли свежих мандаринов, апельсинов, лимонов и грейпфрутов при хранении, а также импортных апельсинов при рефрижерации и фумигации их бромистым метилом;
47) нормы естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов при кратковременном хранении на базах, складах разного типа в заготовительных пунктах;
48) нормы естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов при длительном хранении на базах и складах разного типа;
49) нормы естественной убыли замороженных плодов, ягод и овощей при хранении;
50) нормы потерь сухого льда, выработанного в льдогенераторах при хранении в льдохранилищах в зависимости от производительности льдозавода;
51) нормы потерь сухого льда, выработанного методом прессования при хранении в льдохранилищах в зависимости от производительности льдозавода;
52) нормы потерь от боя стеклянной тары с пищевыми продуктами на складах, базах, в розничных торговых предприятиях и предприятиях общественного питания.
Нормы естественной убыли при транспортировке товаров
Как уже было отмечено, норма естественной убыли при транспортировке товаров является допустимой величиной безвозвратных потерь, определяемой путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем. Товарные потери, связанные с транспортировкой товара, выявляются торговой организацией при приемке товара на склад.
Порядок документального оформления приемки товаров изложен в Методических рекомендациях по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5 (далее - Методические рекомендации). Как указано в п. 2.1.7 Методических рекомендаций, в случае несоответствия фактического наличия товаров или отклонения по качеству, установленному в договоре, или данным, указанным в сопроводительных документах, торговая фирма должна составить соответствующий акт, который в дальнейшем будет являться юридическим основанием для предъявления претензии поставщику или перевозчику. Акт составляется специальной комиссией, в которую входят представитель поставщика и материально ответственные лица торговой организации, хотя допускается составление акта и в одностороннем порядке (при согласии или отсутствии поставщика). После составления акта делается отметка об актировании на товаросопроводительном документе к товару. Если актируется товар отечественного производства, то применяется акт формы N ТОРГ-2 (составляется в четырех экземплярах), если же речь идет об импортном товаре, то применяется форма N ТОРГ-3 (составляется в пяти экземплярах).
Унифицированные формы N ТОРГ-2 и ТОРГ-3 утверждены Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".
В соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, товары являются частью МПЗ, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи. В целях бухгалтерского учета товаров торговые организации используют нормы указанного бухгалтерского стандарта и Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н (далее - Методические указания).
Порядок отражения недостачи и порчи при приемке поступивших в организацию товаров установлен п. 58 Методических указаний, из которого следует, что сумма недостач в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих товаров на договорную (продажную) цену поставщика. Другие суммы, в т. ч. транспортные расходы и налог на добавленную стоимость, относящиеся к ним, не учитываются. Сумма недостачи списывается с кредита счета расчетов в корреспонденции с дебетом счета "Недостачи и потери от порчи ценностей". Одновременно недостающие товары списываются со счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" и относятся на транспортно-заготовительные расходы торговой компании. Если организация ведет учет товаров с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", недостающие товары списываются на счета отклонений в стоимости товаров.
Если испорченные товары могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи. Одновременно на эту сумму уменьшается сумма потерь от порчи.
Обратите внимание! Недостачи товаров сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.
В фактическую себестоимость включаются:
- стоимость недостающих товаров, определяемая путем умножения их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без налога на добавленную стоимость). По подакцизным товарам в договорную (продажную) цену включаются акцизы;
- сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате торговой организацией (покупателем), в доле, относящейся к недостающим товарам. Эта доля определяется путем умножения стоимости недостающих товаров на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к общей стоимости товаров (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без налога на добавленную стоимость);
- сумма налога на добавленную стоимость, относящаяся к основной стоимости недостающих товаров и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.
Если к моменту обнаружения недостачи товар не был оплачен, то торговая организация производит оплату за вычетом стоимости недостающих товаров, т. е. в этом случае неоплаченные суммы на счете учета расчетов по претензиям не отражаются.
Если же товары были оплачены, то недостача товаров сверх норм естественной убыли выставляется в качестве претензии поставщику. Если договором на приобретение товаров были предусмотрены штрафные санкции, то требование по их уплате также включается в сумму претензии.
В случае несогласия поставщика оплатить претензию торговая организация вправе обратиться в суд. Если во взыскании спорных сумм будет отказано, то сумма недостачи товаров, первоначально учтенная на счете учета расчетов по претензиям, списывается на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", которая затем относится на финансовые результаты торговой компании.
Пример. (Цифры в примере условные.)
Предположим, организация оптовой торговли "А" приобрела в марте текущего года у организации-изготовителя 10 т комбикормов на сумму 59 000 руб., в т. ч. НДС - 9000 руб. Доставка товара осуществлена сторонней организацией, осуществляющей перевозки грузов автомобильным транспортом. За услуги доставки транспортная организация выставила "А" счет на сумму 3540 руб., в т. ч. НДС - 540 руб.
При приемке товара от перевозчика была обнаружена недостача комбикорма в размере 300 кг.
Нормы естественной убыли комбикормов при перевозке установлены Приказом Минсельхоза России N 569, Минтранса России N 164 от 19 ноября 2007 г.
Согласно указанному документу норма естественной убыли комбикорма при перевозке его автомобильным транспортом в осенне-зимний период составляет 0,16% от массы перевозимого груза.
Следовательно, в рассматриваемом примере недостача комбикорма в пределах норм естественной убыли составляет 10 000 кг x 0,16% = 16 кг. Фактическая же недостача комбикорма составила 300 кг, что на 284 кг превышает норму.
Рассчитаем сумму недостачи товара в пределах норм естественной убыли:
(59 000 - 9000) / 10 000 x 16 кг = 80 руб.
Теперь необходимо определить сумму претензии, которую торговая организация должна выставить транспортной организации.
Сумма недостачи сверх норм естественной убыли составляет:
(59 000 - 9000) / 10 000 x 284 кг = 1420 руб.
Определим долю транспортных расходов, приходящихся на недостающие товары:
(59 000 - 9000) / 10 000 x 284 кг x (3540 - 540) / (59 000 - 9000) = 85,2 руб.
Определим сумму НДС в части недостающих товаров:
(9000 + 540) / 10 000 x 284 кг = 270,94 руб.
Тогда сумма претензии, выставляемая перевозчику, составит:
1420 руб. + 85,2 руб. + 270,94 руб. = 1776,14 руб.
Перевозчик согласился с суммой претензии, и торговая организация оплатила задолженность транспортной организации за минусом претензионной суммы.
В бухгалтерском учете торговой организации данные операции отражены следующим образом:
Дебет 41 Кредит 60 - 48 500 руб. - принят на учет товар, фактически поступивший от поставщика ((59 000 - 9000) / 10 000 x (10 000 - 300));
Дебет 94 Кредит 60 - 80 руб. - отражена недостача в пределах норм естественной убыли ((59 000 - 9000) / 10 000 x 16 кг);
Дебет 41 Кредит 94 - 80 руб. - сумма недостачи в пределах норм учтена в фактической себестоимости приобретенного товара;
Дебет 19 Кредит 60 - 8744,40 руб. - учтена сумма НДС, предъявленная к оплате поставщиком комбикормов (9000 / 10 000 x (10 000 - 300 + 16));
Дебет 68 Кредит 19 - 8744,40 руб. - принят к вычету НДС по поступившему товару;
Дебет 60 Кредит 51 - 59 000 руб. - перечислено поставщику за комбикорм;
Дебет 41 Кредит 76 - 2914,80 руб. - сумма транспортных расходов включена в фактическую себестоимость товаров ((3540 - 540) / 10 000 x (10 000 - 300 + 16));
Дебет 19 Кредит 76 - 524,66 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная к оплате перевозчиком (540 / 10 000 x (10 000 - 300 + 16));
Дебет 76-2 Кредит 60, 76 - 1776,14 руб. - предъявлена претензия автотранспортной организации;
Дебет 76 Кредит 76-2 - 1776,14 руб. - претензия признана транспортной организацией;
Дебет 51 Кредит 76 - 1763,86 руб. - перечислено транспортной организации за минусом суммы претензии;
Дебет 68 Кредит 19 - 524,66 руб. - принят к вычету НДС по транспортным услугам.
Окончание примера.
Нормы естественной убыли при хранении товаров в торговле
Норма естественной убыли при хранении товаров представляет собой допустимую величину безвозвратных потерь, определяемую за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение. Иначе говоря, нормы естественной убыли зависят от срока, в течение которого товар находится на складе торговой организации.
Обращаем ваше внимание, что применение норм естественной убыли при хранении товаров возможно только при фактической недостаче товаров, которая может быть выявлена только при их инвентаризации.
По большинству продовольственных товаров, хранящихся на складах торговых организаций, нормы естественной убыли установлены в процентах исходя из срока хранения товаров на складе и климатической группы.
Как указано в Методических рекомендациях, величину потерь вследствие естественной убыли (Е) определяют по формуле:
Е = Т x Н / 100,
где Т - стоимость (масса) проданного товара;
Н - норма естественной убыли, %.
При партионном способе хранения товаров срок хранения исчисляют по партионной карте исходя из даты поступления товаров и даты отпуска.
Пример. (Цифры в примере условные.)
Предположим, что на складе торговой организации, относящейся к первой климатической группе, зефир хранился 25 суток.
Норма естественной убыли зефира при сроке хранения 15 суток, установленная Приказом Минэкономразвития России от 7 сентября 2007 г. N 304 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания", составляет 0,08%.
За каждые последующие сутки норма естественной убыли увеличивается на 0,002%. Таким образом, за 25 суток хранения норма естественной убыли по зефиру составит 0,1% = (0,08% + 0,002 x 10 суток).
Окончание примера.
Если организация использует сортовой способ хранения, то определяют средний срок хранения товаров (С) по формуле:
С = О / Р,
где О - средний суточный остаток товара за период между инвентаризациями;
Р - однодневный оборот товара за межинвентаризационный период.
Средний суточный остаток товара определяется делением суммы остатков товаров за каждый день хранения на число дней в межинвентаризационном периоде.
Однодневный оборот товара исчисляется по формуле:
Р = Т / N,
где Т - оборот по товару за межинвентаризационный период;
N - число дней в межинвентаризационном периоде.
Так как в розничной торговле, как правило, ведется суммовой учет товаров, то выявить отдельно оборот по реализации какой-либо товарной группы невозможно. В этом случае оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период можно определить расчетным путем на основе показателей товарного баланса:
ЗН + П = Р + В + ЗК.
Откуда:
Р = ЗН + П - В - ЗК,
где ЗН - остаток товара на начало межинвентаризационного периода (берется по данным предыдущей инвентаризации);
П - поступило данного товара за межинвентаризационный период (по данным приходных документов);
В - выбыло данного товара за межинвентаризационный период (по данным расходных документов);
ЗК - остаток товара на конец межинвентаризационного периода (по данным последней инвентаризации).
Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период и умножив его на норму естественной убыли, получаем сумму естественной убыли по данному товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, определяем общую сумму естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.
Нормы естественной убыли применяются только к товарам, проданным за отчетный период, независимо от срока их хранения в розничной торговой организации.
Обратите внимание! При отражении в учете недостач товаров у торговой организации обязательно возникнет вопрос: следует ли восстанавливать сумму "входного" налога по недостающим товарам?
Пунктом 7 ст. 171 НК РФ определено, что в случае, если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Причем, по мнению Минфина России, эта норма распространяется на любые нормируемые расходы в целях налогообложения, в т. ч. и на товарные потери в пределах норм естественной убыли. В частности, на это указывает Письмо Минфина России от 6 ноября 2009 г. N 03-07-11/285. И хотя в большинстве своем арбитры не считали эту точку зрения правомерной, в некоторых судебных округах суды поддерживали налоговиков. Ярким примером тому выступает Постановление ФАС Уральского округа от 17 августа 2009 г. N Ф09-5852/09-С2 по делу N А07-475/2009, в котором суд согласился с доводами налогового органа в части нормирования вычета по такому виду нормируемых расходов, как содержание вахтовых и временных поселков в компаниях, работающих вахтовым методом.
Обратите внимание! Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в своем Постановлении от 6 июля 2010 г. N 2604/10 указал, что системное толкование п. 7 ст. 171 НК РФ в его взаимосвязи с положениями гл. 25 НК РФ позволяет считать, что в данной норме речь идет только о нормировании вычетов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных по расходам на командировки и представительским расходам. Иными словами, на иные виды расходов, принимаемых для налогообложения в пределах норм, норма п. 7 ст. 171 НК РФ не распространяется.
Как уже было отмечено выше, недостачи и потери товаров в пределах норм естественной убыли учитываются налогоплательщиком для целей налогообложения в составе материальных расходов.
Следовательно, суммы НДС, относящиеся к потерям товаров в пределах норм естественной убыли и предъявленные налогоплательщиком к вычету, восстанавливать не нужно. Используя вышеуказанное Постановление ВАС РФ, есть шанс не восстанавливать налог даже по товарным потерям, превышающим нормы естественной убыли.
Однако такой подход налогоплательщика может привести к спору с проверяющими органами, ведь согласно официальной позиции Минфина России по недостачам сверх норм естественной убыли налог подлежит восстановлению. На это, в частности, указывает Письмо Минфина России от 6 ноября 2009 г. N 03-07-11/285.
Название документа