Командировочные и иные аналогичные расходы: компенсация за работу в полевых условиях или экспедиционного характера

(Семенихин В. В.)

("Налоги" (газета), 2011, N 4)

Текст документа

КОМАНДИРОВОЧНЫЕ И ИНЫЕ АНАЛОГИЧНЫЕ РАСХОДЫ: КОМПЕНСАЦИЯ

ЗА РАБОТУ В ПОЛЕВЫХ УСЛОВИЯХ ИЛИ ЭКСПЕДИЦИОННОГО ХАРАКТЕРА

В. В. СЕМЕНИХИН

Работа в полевых условиях или работа экспедиционного характера отличается от нормальных условий труда. В соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации работодатель обязан возмещать расходы на служебные поездки работников, работающих в полевых условиях или же выполняющих экспедиционные работы. С какими вопросами придется столкнуться бухгалтеру при выплате компенсаций за такие особые условия труда, вы узнаете из настоящей статьи.

Прежде чем осветить вопросы компенсации расходов работников, работающих в полевых условиях, а также участвующих в работах экспедиционного характера, нужно определить, что, собственно, понимается под полевыми условиями труда и работами экспедиционного характера.

Сегодня понятия полевых условий действующие нормативные акты российского законодательства не содержат. Вместе с тем ранее это понятие раскрывалось в Положении о выплате полевого довольствия работникам геологоразведочных и топографо-геодезических предприятий, организаций и учреждений Российской Федерации, занятым на геологоразведочных и топографо-геодезических работах, утвержденном Постановлением Минтруда России от 15 июля 1994 г. N 56 (далее - Постановление N 56). Отметим, что в соответствии с Постановлением N 56 работники организаций указанных отраслей, работающие в полевых условиях, имели право на получение полевого довольствия.

Несмотря на то что данный нормативный документ в связи с изданием Приказа Минздравсоцразвития России от 20 мая 2009 г. N 252н "О признании утратившими силу некоторых актов Министерства труда Российской Федерации" более не действует, по мнению автора, его положения в части, не противоречащей Трудовому кодексу Российской Федерации (далее - ТК РФ), могут и сегодня использоваться организациями, деятельность которых так или иначе предполагает ведение работ в полевых условиях.

Для справки: с отменой Постановления N 56, а именно с 17 июня 2009 г., возможность выплаты полевого довольствия получили любые организации, независимо от вида осуществляемой ими деятельности. На это указывает ст. 168.1 ТК РФ.

Постановлением N 56 было определено, что полевые условия - это особые условия производства геологоразведочных и топографо-геодезических работ, связанные с необустроенностью труда и быта работающих и размещением производственных объектов за пределами населенных пунктов городского типа.

В свою очередь, о том, что понимается под работами экспедиционного характера, говорят положения нормативных актов, регулирующих деятельность фирм, оказывающих экспедиционные услуги. Напомним, что отношения сторон при оказании экспедиционных услуг регулируются нормами гл. 41 "Транспортная экспедиция" Гражданского кодекса Российской Федерации, нормами Федерального закона от 30 июня 2003 г. N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности", а также Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 сентября 2006 г. N 554 (далее - Правила).

Причем в соответствии с Правилами экспедитором признается лицо, выполняющее или организующее выполнение определенных договором транспортной экспедиции транспортно-экспедиционных услуг. Анализ нормативных документов, регулирующих экспедиционную деятельность, позволяет сделать вывод, что деятельность экспедиторов также осуществляется в условиях, отличающихся от нормальных условий труда, - их труд связан с постоянными служебными поездками.

Мало того что полевые работы или работы экспедиционного характера доставляют массу неудобств для самого работника, так он еще вынужден нести и некоторые дополнительные расходы, обусловленные спецификой своей профессии. В частности, к таким расходам относятся расходы на проезд, жилье, питание и так далее, которые в силу нынешних цен составляют весьма значительные суммы.

Отметим, что, несмотря на то, что работы в полевых условиях или же оказание экспедиционных услуг всегда предполагают наличие служебных поездок работников в интересах работодателя, такие служебные поездки не рассматриваются трудовым правом в качестве служебных командировок. Этот момент является очень важным, так как в данном случае расходы, возмещаемые работникам, не признаются командировочными расходами работодателя.

Вместе с тем возместить сотруднику расходы на служебные поездки, связанные с работой в полевых условиях или с участием в работах экспедиционного характера, работодатель обязан. На это указывают нормы ст. 168.1 ТК РФ, согласно которой сотрудникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);

- иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

Причем в силу того, что состав данных возмещаемых расходов не является исчерпывающим, работодатель может принять решение и о его расширении!

Обратите внимание!

Трудовое право предоставляет работодателям право самостоятельно определять перечень работ, профессий, должностей работников, чей труд осуществляется в полевых условиях. Аналогичное правило применяется и в отношении работ экспедиционного характера.

Единственное, чего в этом случае требует трудовое законодательство от работодателя, так это закрепление данного перечня в коллективном договоре, соглашении или в ином локальном нормативном акте компании. Там же следует закрепить порядок и размеры возмещения указанных расходов, определяемых организацией самостоятельно.

Порядок и размеры устанавливаемого возмещения расходов, связанных с работой в полевых условиях или с работами экспедиционного характера, закрепленные во внутреннем регламенте фирмы, представляют собой "внутренние" нормы возмещения, которыми фирма в дальнейшем будет руководствоваться при ведении хозяйственной деятельности. Обращаем ваше внимание на то, что такие "внутренние" нормы компании признаются установленными в соответствии с нормами законодательства Российской Федерации.

К разработке своих "внутренних" норм возмещения работодателю следует подходить тщательно. Чем грамотнее разработаны данные нормы, тем меньше вероятность того, что при проверке фискальные органы предъявят к организации претензии в части возмещаемых расходов.

Имейте в виду, что при установлении норм полевого довольствия допускается устанавливать их дифференцированно, но не в части категорий работников, должности, размера их оклада и так далее, а в зависимости от характера выполняемых работ или же климатических условий. Причем устанавливать нормы полевого довольствия в кратном размере к норме суточных, выплачиваемых в организации, как было предусмотрено в Постановлении N 56, совершенно не обязательно. Лучше, если организация установит их в твердой сумме и определит периодичность их пересмотра.

При этом ТК РФ не запрещает размеры и порядок возмещения указанных расходов закреплять и в трудовом договоре.

Напомним, что содержанию трудового договора в ТК РФ посвящена ст. 57 ТК РФ, согласно которой одним из обязательных условий трудового договора является условие, определяющее в необходимых случаях характер работы сотрудника (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы). Поэтому условие о выплате компенсации за работу в полевых условиях или работы экспедиционного характера можно предусмотреть и трудовым договором. Однако, по мнению автора, нормы коллективного договора обеспечивают работодателю в данном случае более надежную позицию.

Отметим, что ТК РФ делит все компенсационные выплаты, производимые в пользу работников, на две большие категории. К первой относятся компенсационные выплаты, связанные с особыми условиями труда, которые в силу ст. 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда работника (включаются в его заработную плату).

Вторая категория компенсационных выплат, производимых работодателем в пользу работников, установлена ТК РФ в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей или иных, предусмотренных федеральным законом обязанностей. Эти выплаты в соответствии со ст. 164 ТК РФ являются компенсацией затрат работника, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Возмещение работникам расходов, связанных с работой в полевых условиях или с работами экспедиционного характера относится ко второй категории компенсационных выплат. Эти выплаты не являются элементами оплаты труда работника, при определении налоговой базы по налогу на прибыль они учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичные разъяснения на этот счет дают как специалисты Минфина России в письме от 18 августа 2008 г. N 03-03-05/87, так и налоговые органы в письме ФНС России от 10 сентября 2008 г. N ШС-6-3/643@.

Отметим, что исключение служебных поездок работников, чей труд осуществляется в полевых условиях или связан с работами экспедиционного характера, из состава командировок не требует от работодателя оформления командировочных документов, которыми фирмы подтверждают свои командировочные расходы. Более того, из письма Минфина России от 19 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/250 вытекает, что компенсация указанных расходов не может быть произведена на основании командировочного удостоверения. Между тем организация обязана подтверждать все хозяйственные операции, осуществляемые ею, посредством оформления первичных бухгалтерских документов. Такие требования ко всем фирмам выдвигает ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ). Причем по общему правилу для этих целей организациями используются унифицированные формы первичной учетной документации, утвержденные Госкомстатом России по согласованию с Минфином России и Минэкономики России. В то же время в отличие от командировок для служебных поездок, связанных с полевыми условиями труда или с участием в экспедиционных работах, унифицированные формы документов не предусмотрены. Учитывая это, в своей учетной политике организации следует предусмотреть состав документов, которым она будет подтверждать правомерность возмещения расходов работников, работающих в полевых условиях, а также участвующих в работах экспедиционного характера. Понятно, что в состав таких документов должны войти коллективный договор, в котором для соответствующих категорий работников предусмотрены нормы возмещения, приказ руководителя о направлении работника для работы в полевых условиях или же для выполнения работ экспедиционного характера, табеля учета рабочего времени, авансовый отчет работника и т. д. Не забудьте, что при отсутствии необходимых типовых форм первичной учетной документации организация вправе использовать самостоятельно разработанные формы "первички", отвечающей всем условиям п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ. Аналогичные выводы насчет документального подтверждения компенсаций, выплачиваемых при работе в полевых условиях, а также при выполнении работ экспедиционного характера, содержатся в письме Минфина России от 4 июня 2008 г. N 03-03-06/1/344, а также в письме УФНС России по г. Москве от 30 июня 2008 г. N 20-12/061153.

Кроме того, следует помнить о том, что при таком режиме работы, как полевые условия или же выполнение работ экспедиционного характера, возмещение расходов производится из документально подтвержденных фактических затрат работников, связанных с проездом, питанием, проживанием и т. д., размер которых заранее предугадать невозможно.

Поэтому вначале работник получает от организации денежные суммы под отчет, по которым он обязан отчитаться в порядке, установленном п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета директоров ЦБ от 22 сентября 1993 г. N 40 (далее - Порядок ведения кассовых операций).

Напоминаем, что Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и прочие расходы, предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

В бухгалтерском учете расходы организации, связанные с поездками работников, чей труд осуществляется в полевых условиях или же связан с работами экспедиционного характера, признаются расходами по обычным видам деятельности. Это вытекает из п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" (далее - ПБУ 10/99).

Согласно п. 9 ПБУ 10/99 данные расходы включаются в себестоимость проданных товаров, продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

Пунктом 18 ПБУ 10/99 определено, что расходы по обычным видам деятельности признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Имейте в виду, что для признания расхода в бухгалтерском учете необходимо выполнение условий, установленных п. 16 ПБУ 10/99.

Таким образом, расходы по возмещению расходов работникам, чем труд связан с полевыми условиями или же с работами экспедиционного характера (расходов по найму жилого помещения, суточных, полевого довольствия, расходов по проезду), признаются на основании утвержденных авансовых отчетов. Такой вывод следует из п. 16 ПБУ 10/99 и п. 11 Порядка ведения кассовых операций.

На дату утверждения авансового отчета суммы, учтенные на счете 71, списываются на соответствующие счета затрат.

Теперь что касается налогообложения таких компенсаций.

Налог на прибыль

Как мы уже отметили, денежные выплаты в пользу физического лица за работу в полевых условиях или за работы экспедиционного характера в соответствии со ст. 164 ТК РФ признаются компенсациями, не являющимися элементом оплаты труда работника.

Причем обязанность работодателя по их выплате установлена в законодательном порядке ст. 168.1 ТК РФ. Если расходы налогоплательщика связаны с получением дохода, обоснованны и документально подтверждены, он вправе учесть их в составе налогооблагаемых расходов для целей исчисления налога на прибыль. Это вытекает из п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Как сказано в письме Минфина России от 18 августа 2008 г. N 03-03-05/87, такие компенсации учитываются работодателем в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Согласны с таким подходом и налоговики, на что указывают положения письма ФНС России от 10 сентября 2008 г. N ШС-6-3/643@.

По общему правилу организации - плательщики налога на прибыль в целях налогообложения применяют метод начисления, порядок признания расходов при котором установлен ст. 272 НК РФ. Из положения пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ следует, что датой признания указанных компенсационных выплат в составе налогооблагаемых расходов служит дата утверждения авансового отчета сотрудника о служебной поездке.

Напоминаем, что с 1 января 2009 г. суточные и полевое довольствие, выплачиваемые работникам, в целях налогообложения прибыли не нормируются, следовательно, указанные выплаты, выплачиваемые налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли, учитываются в размере, определенном "внутренними" нормами компании.

Порядок налогообложения НДФЛ компенсаций за работу

в полевых условиях и работы экспедиционного характера

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Следовательно, выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками категорий работников, чей труд связан с полевыми условиями или же с работой экспедиционного характера, производимые в размерах, установленных коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами или трудовым договором, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Аналогичные разъяснения на этот счет содержатся в письме Минфина России от 4 сентября 2009 г. N 03-04-06-01/230.

Обращаем ваше внимание на то, что для целей НДФЛ нормированию подлежат лишь суточные, выплачиваемые при командировках, на это прямо указано в п. 3 ст. 217 НК РФ. На суточные и полевое довольствие, выплачиваемые работникам при работе в полевых условиях или работах экспедиционного характера, нормы ст. 217 НК РФ не распространяются. Эти суммы не облагаются НДФЛ даже в том случае, если их размер, закрепленный компанией, превышает нормы "командировочных" суточных.

Страховые взносы на обязательные виды

социального страхования

С 1 января 2010 г. уплату единого социального налога фактически заменили страховые взносы, порядок исчисления и уплаты которых регулируется нормами Федерального закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ).

Согласно Закону N 212-ФЗ лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками следующих страховых взносов:

- на обязательное пенсионное страхование;

- на обязательное социальное страхование по временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- на обязательное медицинское страхование.

В соответствии со ст. 7 Закона N 212-ФЗ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым договорам, признаются объектом обложения страховыми взносами.

При этом, как сказано в ст. 8 Закона N 212-ФЗ, база для начисления страховых взносов для организаций и предпринимателей, производящих выплаты в пользу физических лиц по трудовым договорам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ, начисленных работодателем за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Напоминаем, что расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ определено, что не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов (у организаций и коммерсантов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам) все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе с выполнением работником трудовых обязанностей.

Как уже было отмечено, обязанность работодателя по выплате таких компенсаций установлена ст. 168.1 ТК РФ, ею же определен и состав возмещаемых расходов, связанных со служебными поездками работников, чей труд носит полевой или экспедиционный характер. Причем порядок их выплаты и размеры возмещения определяются фирмой самостоятельно и закрепляются в коллективном договоре, соглашении или ином нормативном документе компании, кроме того, эта информация может вноситься и в трудовой договор, заключаемый с работником.

На основании п. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ у организации, производящей компенсации расходов, связанных со служебными поездками, в размерах, закрепленных внутренними нормами компании, не возникает обязанности по начислению сумм страховых взносов на обязательные виды социального страхования. Если же возмещение выплачивается в большем размере, то суммы возмещения, превышающие внутренние нормы компании, облагаются страховыми взносами в общем порядке.

Название документа