Программы для ЭВМ по новому законодательству РФ

Подготовлен для системы КонсультантПлюс

ПРОГРАММЫ ДЛЯ ЭВМ ПО НОВОМУ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВУ РФ

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 13 ноября 2007 года

С. П. ГРИШАЕВ

Гришаев Сергей Павлович, к. ю.н., доцент кафедры гражданского права МГЮА.

Согласно ст. 1261 ГК программой для ЭВМ является представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения. Следует отметить, что, помимо определения, данного в законе, существуют и другие определения программы для ЭВМ, например: совокупность детальных команд и инструкций, написанная на одном из машинных языков, которая указывает, что делать компьютеру <1>. Без программы компьютер функционировать не будет. -------------------------------- <1> Мак-Кланг Кристина Дж., Герриери Джон А., Мак-Кланг Кенне А. Микрокомпьютеры для юристов. М.: Юридическая литература, 1988. С. 122.

Под подготовительными материалами к программе ЭВМ имеется в виду прежде всего алгоритм, то есть та идея или математическая формула, на которой основывается программа. Следует отметить, что создание любой программы возможно только на базе соответствующего математического обеспечения (МО), которое включает в себя 2 элемента: постановку задачи и алгоритм ее решения. При создании программы этапу собственно программирования, то есть написанию текста программы на выбранном языке, предшествуют этапы технологической постановки задачи, логического проектирования, алгоритмизации прикладной системы и т. д. При этом один и тот же алгоритм может быть использован для различных программ для ЭВМ. Однако математическое обеспечение по отдельности авторским правом охраняться не будет, поскольку его можно рассматривать как своего рода идею, которая авторским правом не охраняется. Так, согласно п. 5 ст. 1259 ГК правовая охрана не распространяется на идеи и принципы, лежащие в основе программы для ЭВМ или какого-либо их элемента, в том числе на идеи и принципы организации интерфейса (взаимодействие программы и самого компьютера) и алгоритма (математическое обеспечение программы), а также языки программирования. Таким образом, программа ЭВМ охватывает не только саму совокупность команд, записанную на том или ином языке программирования (например, алгол), но и алгоритм, на основе которого составляется программа, а также весь описательный и пояснительный материал, который может составляться на любом языке человеческого общения (в данном случае, скорее всего, на русском). Будучи записанной на материальный носитель (например, дискету) на машинном языке, программа для ЭВМ с помощью содержащихся в ней команд обеспечивает заданное функционирование ЭВМ. Таким образом, объектом охраны будет сама программа как совокупность данных и команд, которая пишется на одном из языков программирования и которая может быть зафиксирована на самых разнообразных носителях (дискетах, бумаге, аудиокассетах и т. д.), и все подготовительные материалы. Охраняется же не идея, заложенная в алгоритм, а конкретная реализация этого алгоритма в виде последовательности операций и действий над этими операциями. Аудиовизуальные отображения включают как аудиовизуальные произведения, то есть зафиксированные серии связанных между собой кадров (с сопровождением или без сопровождения их звуком), предназначенные для зрительного и слухового восприятия с помощью соответствующих технических средств (п. 1 ст. 1263 ГК), так и отдельные неподвижные изображения на экране монитора. Авторское право распространяется на программы для ЭВМ, являющиеся результатом творческой деятельности автора (соавторов). Творческий характер деятельности автора (соавторов) предполагается до тех пор, пока не доказано обратное. Отдельные программы не являются полностью оригинальными: они представляют собой программы, состоящие из нескольких ранее созданных, которые могут как охраняться авторским правом, так и нет. Если речь идет об охраняемых произведениях, то необходимо получить согласие правообладателей. Как и на любой другой объект авторского права, авторское право на программы для ЭВМ и базы данных не связано с правом собственности на их материальный носитель. Из этого следует, что передача прав на материальный носитель не предполагает передачи авторских прав на сами программы для ЭВМ и базы данных. Инструкция, описания и другая сопроводительная документация к программным средствам могут использоваться двумя способами: а) как неотъемлемая часть программы при использовании этих программ в ЭВМ. В этом случае на инструкции, описания и другую сопроводительную документацию будет распространяться тот же правовой режим, что и на программные средства; б) как литературно-научное произведение. В данном случае им может быть предоставлена охрана нормами авторского права в случае использования способами, традиционными для литературных произведений (опубликование, воспроизведение и т. д.). Однако авторско-правовая охрана не будет распространяться на описания и инструкции в случае использования их вместе с программами в самой ЭВМ. Правовая охрана распространяется на все виды программ ЭВМ (в том числе на операционные системы и программные комплексы), которые могут быть выражены на любом языке и в любой форме, включая исходный текст (программу) и объектный код (программу) (ст. 1261 ГК). Под исходной программой понимается программа, написанная на исходном (символическом) языке программирования. Текст исходной программы доступен человеческому восприятию и является входным набором данных для транслятора ЭВМ. Что касается объектной программы (объектного кода), то это программа на машинном языке, преобразованная транслятором в машинный код и готовая к загрузке в ЭВМ. Под кодированием понимается представление любой информации (в том числе программы для ЭВМ) с помощью некоторого кода. Для того, чтобы превратить объектную программу в исходную, применяют так называемое декомпилирование, под которым понимается технический прием, включающий преобразование объектного кода в исходный текст в целях изучения структуры и кодирования программы для ЭВМ. При этом согласно п. 3 ст. 1280 ГК лицо, правомерно владеющее экземпляром программы для ЭВМ, вправе без согласия правообладателя и без выплаты дополнительного вознаграждения воспроизвести и преобразовать объектный код в исходный текст (декомпилировать программу для ЭВМ) или поручить иным лицам осуществить эти действия, если они необходимы для достижения способности к взаимодействию независимо от разработанной этим лицом программы для ЭВМ с другими программами, которые могут взаимодействовать с декомпилируемой программой, при соблюдении следующих условий: 1) информация, необходимая для достижения способности к взаимодействию, ранее не была доступна этому лицу из других источников; 2) указанные действия осуществляются в отношении только тех частей декомпилируемой программы для ЭВМ, которые необходимы для достижения способности к взаимодействию; 3) информация, полученная в результате декомпилирования, может использоваться лишь для достижения способности к взаимодействию независимо от разработанной программы для ЭВМ с другими программами, не может передаваться иным лицам, за исключением случаев, когда это необходимо для достижения способности к взаимодействию независимо от разработанной программы для ЭВМ с другими программами, а также не может использоваться для разработки программы для ЭВМ, по своему виду существенно схожей с декомпилируемой программой для ЭВМ, или для осуществления другого действия, нарушающего исключительное право на программу для ЭВМ. Таким образом, законный пользователь может сам осуществлять декомпилирование или поручать это другим лицам без согласия правообладателя. Регистрация программ для ЭВМ. Гражданин признается автором программы для ЭВМ или базы данных в силу самого факта создания. Для признания и осуществления авторского права на программу для ЭВМ или базу данных не требуется депонирования, регистрации или соблюдения иных формальностей. Вместе с тем законом предусмотрена возможность регистрации программ. Так, согласно п. 1 ст. 1262 ГК правообладатель в течение срока действия исключительного права на программу для ЭВМ или на базу данных может по своему желанию зарегистрировать такую программу или такую базу данных в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности (Роспатенте). При этом следует иметь в виду, что речь идет о праве, но не об обязанности регистрации правообладателем. Программы для ЭВМ и базы данных, в которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, государственной регистрации не подлежат. Лицо, подавшее заявку на государственную регистрацию (заявитель), несет ответственность за разглашение сведений о программах для ЭВМ, в которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, в соответствии с законодательством Российской Федерации. Порядок государственной регистрации: регистрация осуществляется в соответствии с Правилами составления, подачи и рассмотрения заявок на официальную регистрацию программ для ЭВМ и баз данных <2> в части, не противоречащей ч. 4 ГК. На зарегистрированные программы выдается свидетельство, которое носит правоудостоверяющий характер. -------------------------------- <2> Российские вести от 25.03.1993. N 57.

Регистрация осуществляется в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ, баз данных и топологий интегральных микросхем (РОСАПО). Последнее является структурным подразделением Роспатента. Исключение составляют программы для ЭВМ и базы данных, содержащие сведения, составляющие государственную тайну. Для регистрации подается заявка, которая согласно п. 2 ст. 1262 ГК должна включать: заявление о государственной регистрации программы для ЭВМ или базы данных с указанием правообладателя, а также автора, если он не отказался быть упомянутым в качестве такового, и места жительства или места нахождения каждого из них; депонируемые материалы, идентифицирующие программу для ЭВМ или базу данных, включая реферат; документ, подтверждающий уплату государственной пошлины в установленном размере или наличие оснований для освобождения от уплаты государственной пошлины, либо для уменьшения ее размера, либо для отсрочки ее уплаты. Юридическая сила таких свидетельств вызывает сомнения, поскольку экспертиза по существу не проводится (достаточно проведения только формальной экспертизы). Так, согласно п. 3 ст. 1262 ГК на основании заявки на регистрацию федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности проверяет наличие необходимых документов и материалов, их соответствие требованиям, предусмотренным пунктом 2 статьи 1262 ГК. При положительном результате проверки указанный федеральный орган вносит программу для ЭВМ или базу данных соответственно в Реестр программ для ЭВМ и в Реестр баз данных, выдает заявителю свидетельство о государственной регистрации и публикует сведения о зарегистрированных программе для ЭВМ или базе данных в официальном бюллетене этого органа. Свидетельство удостоверяет, что на указанную в нем дату указанные в нем лица зарегистрировали на свое имя программу для ЭВМ или базу данных, а объем прав подтверждается приложенной к заявлению об официальной регистрации надлежащим образом заверенной распечаткой исходного текста программы. Преимуществом такой регистрации является то, что она является официальным уведомлением о своих правах в отношении данного объекта и одновременно выполняет роль оперативной рекламы. В случае возникновения спора депонированные экземпляры могут рассматриваться судом в качестве доказательства. При продаже программ для ЭВМ может применяться особый порядок заключения договоров - путем изложения типовых условий договора на передаваемых экземплярах. Такой вид договоров получил название оберточной лицензии, и вскрытие покупателем упаковки экземпляра программы для ЭВМ является конклюдентным действием, с помощью которого он выражает свое согласие с условиями оберточной лицензии. В самой оберточной лицензии обычно указывается, что вскрытие упаковки означает согласие покупателя с условиями договора. Согласно п. 5 ст. 1262 ГК договоры об отчуждении исключительного права на зарегистрированные программу для ЭВМ или базу данных и переход исключительного права на такую программу или базу данных к другим лицам без договора подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности (Роспатенте). Сведения об изменении обладателя исключительного права вносятся в Реестр программ для ЭВМ или в Реестр баз данных на основании зарегистрированного договора или иного правоустанавливающего документа и публикуются в официальном бюллетене федерального органа исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Из смысла указанного пункта вытекает, что регистрация таких договоров обязательна. Однако есть и другая точка зрения. По мнению Э. П. Гаврилова, содержащаяся в п. 2 ст. 1234 ГК РФ норма, в соответствии с которой несоблюдение требования о государственной регистрации договора влечет его недействительность, относится лишь к случаям, указанным в п. 2 ст. 1232 ГК РФ, и не распространяется на случаи, указанные в статье 1262, в том числе на те, которые указаны в п. 5. Поэтому следует сделать вывод, что такой (незарегистрированный) переход исключительного права является действительным <3>. -------------------------------- <3> Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации. Часть четвертая. М., 2007. С. 142.

Название документа "Обзор практики рассмотрения федеральными арбитражными судами округов споров, связанных с применением имущественных налогов за период с 01.01.2007 по 30.06.2007" ("Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения") (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2007) Текст документа

Подготовлен для системы КонсультантПлюс

ОБЗОР ПРАКТИКИ РАССМОТРЕНИЯ ФЕДЕРАЛЬНЫМИ АРБИТРАЖНЫМИ СУДАМИ ОКРУГОВ СПОРОВ, СВЯЗАННЫХ С ПРИМЕНЕНИЕМ ИМУЩЕСТВЕННЫХ НАЛОГОВ ЗА ПЕРИОД С 01.01.2007 ПО 30.06.2007

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 12 ноября 2007 года

При подготовке обзора отобрано и прокомментировано 55 судебных актов. Рассматривались только вступившие в силу постановления.

1. ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ (ГЛАВА 28 НК РФ)

1.1. Общие положения (статья 356 НК РФ)

1. Суд указал, что положения закона субъекта РФ, которым на территории субъекта РФ в соответствии со статьей 356 НК РФ введен транспортный налог, устанавливающие отчетный период по данному налогу, противоречат нормам НК РФ, и признал неправомерным решение налогового органа о взыскании авансового платежа по транспортному налогу (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2007 N А56-23828/2006).

Суть дела. Налоговый орган в феврале 2006 года направил налогоплательщику требование об уплате числящейся у налогоплательщика задолженности по авансовым платежам транспортного налога за первое полугодие 2005 года и пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Налогоплательщик требование не исполнил, поэтому налоговый орган принял решение о взыскании авансового платежа по транспортному налогу и пеней за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке. На основании этого решения налоговым органом представлены в банк инкассовые поручения о списании с расчетного счета налогоплательщика денежных средств. Денежные средства списаны со счета налогоплательщика. Налогоплательщик обжаловал решение налогового органа и его действия по бесспорному взысканию авансового платежа по транспортному налогу и пеней, обратившись в арбитражный суд и полагая, что норма действующего на территории субъекта РФ, в котором налогоплательщик осуществляет деятельность, закона субъекта РФ о транспортном налоге, возлагающая на налогоплательщиков обязанность по уплате авансовых платежей по транспортному налогу, противоречит НК РФ. Позиция суда. Согласно статье 356 НК РФ транспортный налог устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ о налоге, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ. Вводя налог, законодательные (представительные) органы субъекта РФ определяют ставку налога в пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки его уплаты. На территории субъекта РФ транспортный налог введен соответствующим законом субъекта РФ. Пунктом 1 статьи 4 закона субъекта РФ (в редакции, действующей в 2005 году) предусмотрена обязанность налогоплательщиков, являющихся организациями, по итогам отчетного периода представить в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию по форме, утвержденной МНС России, не позднее 1 сентября года текущего налогового периода. Этим же законом субъекта РФ в пункте 2 статьи 3 (в редакции 2005 года) определен отчетный период по транспортному налогу - полугодие. Законом субъекта РФ установлено, что по итогам отчетного периода налогоплательщики, являющиеся организациями, самостоятельно исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставок налога и количества транспортных средств, подлежащих налогообложению и зарегистрированных по состоянию на 1 июля текущего налогового периода. Авансовый платеж по итогам отчетного периода уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за отчетный период, то есть с учетом положений пункта 1 статьи 4 закона субъекта РФ не позднее 1 сентября текущего года. Между тем глава 28 НК РФ, в частности статья 360 НК РФ, в 2005 году не предусматривала отчетных периодов по транспортному налогу. На налогоплательщиков не возлагалась обязанность платить авансовые платежи, представлять расчеты (декларации) авансовых платежей по транспортному налогу. Исходя из содержания статей 12, 14 и 356 НК РФ законодатель субъекта РФ при установлении и введении в действие своим законом транспортного налога (одного из региональных налогов) и определении элементов налогообложения (в том числе порядка и сроков уплаты налога) обязан учитывать нормы НК РФ о пределах предоставленных ему полномочий. Пунктом 1 статьи 363 НК РФ субъектам РФ предоставлено право устанавливать порядок и сроки уплаты транспортного налога. Налоговый период - год - установлен статьей 360 НК РФ. Отчетные периоды по транспортному налогу НК РФ в 2005 году не предусматривал. Право его установления не было делегировано и субъектам РФ. Однако законом субъекта РФ установлен отчетный период, обязанность и срок уплаты транспортного налога налогоплательщиков-организаций по итогам отчетного периода. Как указано в абзаце первом статьи 52 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ, установившей общие вопросы исчисления налоговой базы, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи (пункт 1 статьи 55 НК РФ). Статьей 360 НК РФ (в редакции, действующей в 2005 году) установлено, что налоговым периодом для транспортного налога является календарный год. Таким образом, поскольку налоговая база определяется по окончании налогового периода, который по транспортному налогу в 2005 году составляет календарный год, сумма налога может быть исчислена только по окончании года. Соответственно, налог подлежит уплате в году, следующем за истекшим налоговым периодом, в порядке и сроки, установленные законом субъекта РФ. В соответствии с частью 2 статьи 13 АПК РФ суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному, имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, принимает судебный акт в соответствии с нормативным актом, имеющим большую юридическую силу. Принимая во внимание изложенное, суд пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика обязанности по уплате авансового платежа по транспортному налогу за первое полугодие 2005 года и о незаконности решения налогового органа, принятого на основании статьи 46 НК РФ, о взыскании спорной суммы авансового платежа и пеней за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке и выставлении в банк инкассовых поручений на списание соответствующей суммы с расчетного счета налогоплательщика.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2007 N А56-23828/2006.

В арбитражной практике встречаются споры по вопросу о несоответствии законов субъектов РФ, которыми на территории конкретного субъекта РФ введен в действие региональный налог (в частности, транспортный налог), НК РФ как акту, имеющему большую юридическую силу. Как предусмотрено пунктом 3 статьи 12 НК РФ, региональными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов РФ, при этом законодательными органами государственной власти субъектов РФ определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ. Таким образом, законодательные органы государственной власти РФ в рамках своей компетенции при установлении региональных налогов ограничены нормами, установленными статьей 12 НК РФ. В комментируемом Постановлении суд указал, что положения закона субъекта РФ, которым на территории субъекта РФ введен транспортный налог, устанавливающие отчетный период по транспортному налогу, приняты законодательными (представительными) органами субъекта РФ с превышением полномочий, делегированных им НК РФ (в редакции, действующей в рассматриваемый период). С учетом этого суд признал незаконным решение налогового органа, основанное на не соответствующих НК РФ нормах закона субъекта РФ, и пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика обязанности по уплате авансового платежа по транспортному налогу, а также обязал налоговый орган произвести возврат излишне взысканной суммы пени с процентами, начисленными на взысканные в нарушение положений налогового законодательства суммы авансовых платежей по транспортному налогу и пеней. Следует отметить, что Федеральным законом от 20.10.2005 N 131-ФЗ статья 360 НК РФ изложена в новой редакции, устанавливающей с 01.01.2006 первый квартал, второй квартал, третий квартал в качестве отчетных периодов по транспортному налогу для налогоплательщиков, являющихся организациями.

1.2. Налогоплательщики (статья 357 НК РФ)

2. Признавая неправомерным требование налогового органа об уплате транспортного налога, суд пришел к выводу, что в соответствии со статьей 357 НК РФ под лицами, на которых согласно законодательству РФ зарегистрированы транспортные средства, понимаются субъекты вещных прав (собственники), при этом эксплуатант транспортного средства может не являться его собственником (эксплуатант транспортного средства в данном случае к ним не относится) (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.02.2007 N А33-9458/06-Ф02-477/07).

Суть дела. Налоговый орган провел камеральную проверку налоговой декларации налогоплательщика по транспортному налогу за 2005 год. В ходе проверки установлено, что налогоплательщик в 2005 году арендовал на условиях лизинга 15 воздушных судов, в отношении которых налогоплательщик являлся эксплуатантом, что подтверждено договорами лизинга и свидетельствами о государственной регистрации воздушных судов. По результатам проверки вынесено решение, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Также налогоплательщику доначислен транспортный налог за 2005 год. Основанием доначисления налога и привлечения к налоговой ответственности налоговый орган указал неисчисление транспортного налога с воздушных судов, эксплуатантом которых налогоплательщик являлся на основании договоров лизинга. Требованием налогоплательщику предложено уплатить суммы доначисленного налога и пени в добровольном порядке. Не согласившись с указанным требованием, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Позиция суда. Согласно пункту 1 статьи 357 НК РФ налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В пункте 1 статьи 358 НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются в том числе самолеты, вертолеты и другие воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ. Таким образом, плательщиками транспортного налога являются лица, на которых транспортные средства зарегистрированы в установленном законом порядке. Законодательно порядок регистрации воздушных судов до настоящего времени не определен. Вместе с тем государственная регистрация воздушных судов как объектов недвижимости регулируется статьей 131 ГК РФ. В соответствии с данной нормой государственной регистрации подлежат право собственности, другие вещные права на недвижимое имущество, а также ограничение этих прав, их возникновение, переход и прекращение. Нормы статьи 131 ГК РФ применительно к воздушным судам нашли свое отражение и в пункте 9 статьи 33 Воздушного кодекса РФ, устанавливающем необходимость государственной регистрации права собственности и иных вещных прав на воздушное судно, а также ограничение этих прав, их возникновение, переход и прекращение. Судом установлено, что в свидетельствах о регистрации гражданских воздушных судов налогоплательщик указан как эксплуатант воздушных судов, собственниками указаны иные юридические лица. При этом именно собственник, а не эксплуатант является субъектом вещного права. Исходя из того что объектами государственной регистрации прав в соответствии со статьей 131 ГК РФ являются вещные права на данный объект недвижимости и ограничения этих вещных прав, суд пришел к выводу о том, что в соответствии со статьей 357 НК РФ под лицами, на которых согласно законодательству РФ зарегистрированы транспортные средства, понимаются субъекты вещных прав (собственники). Ссылка представителя налогового органа на Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2006 N А26-7328/2005-213 несостоятельна, так как не опровергает выводов суда, поскольку из вышеназванного Постановления следует, что за признанием недействительным решения налогового органа об отказе в предоставлении льготы по транспортному налогу, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ, обратился именно собственник транспортных средств, переданных в аренду иным лицам, и отказом в удовлетворении его требований послужило непредставление документов, подтверждающих основание для предоставления такой льготы (доказательств осуществления самим заявителем перевозочной деятельности), а не тот факт, что заявитель не является налогоплательщиком данного налога.

Комментарий к Постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.02.2007 N А33-9458/06-Ф02-477/07.

Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлены институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. В комментируемом Постановлении, опираясь на статью 131 НК РФ и статью 33 Воздушного кодекса РФ, а также учитывая конкретные условия договора лизинга воздушных средств, суд пришел к выводу, что в данном случае в соответствии со статьей 357 НК РФ под лицами, на которых согласно законодательству РФ зарегистрированы транспортные средства, понимаются субъекты вещных прав (собственники), а эксплуатант воздушного судна не является собственником, следовательно, требование налогового органа об уплате суммы доначисленного транспортного налога и соответствующих пеней неправомерно. К аналогичному выводу пришел ФАС Московского округа в Постановлении от 11.01.2007, 15.01.2007 N КА-А40/13169-06, указав, что по смыслу статьи 357 НК РФ плательщиками транспортного налога являются субъекты зарегистрированного вещного права на воздушные суда, налогоплательщик, являющийся эксплуатантом в отношении упомянутых вертолетов, к таким лицам не относится. Налогоплательщик обладает обязательственными правами на воздушные суда, а не вещными правами. А в Постановлении от 26.01.2007 N А56-23726/2006 ФАС Северо-Западного округа с учетом того, что налоговый орган не представил достоверных и безусловных доказательств того, что воздушные суда зарегистрированы за налогоплательщиком, указал, что в налоговом законодательстве нет четкого указания, что плательщиком транспортного налога является эксплуатант воздушного судна, и признал недействительными решения и требования налогового органа в части начисления и взыскания транспортного налога, соответствующих пеней и штрафа.

3. Признавая неправомерным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и доначислении транспортного налога, суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик, являющийся лизингодателем, в целях применения пункта 1 статьи 357 НК РФ не может быть признан плательщиком транспортного налога в отношении транспортных средств, являющихся предметом договора лизинга (Постановление ФАС Центрального округа от 20.02.2007 N А48-2670/06-8).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации по транспортному налогу за 2005 год, по результатам которой налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога в виде штрафа. Одновременно указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по транспортному налогу и пени. Основанием для рассматриваемых доначислений послужил вывод налогового органа о неправомерном невключении налогоплательщиком в налогооблагаемую базу по транспортному налогу транспортных средств в количестве 92 единиц, переданных налогоплательщиком по договорам аренды и лизинга третьим лицам. В соответствии с решением налоговым органом налогоплательщику были выставлены требования об уплате налоговой санкции и об уплате налога и пени. Полагая, что решение налогового органа противоречит положениям действующего законодательства РФ о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд. Позиция суда. На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. Пункт 1 статьи 357 НК РФ определяет лиц, признаваемых налогоплательщиками транспортного налога. Пункт 1 статьи 358 НК РФ устанавливает соответствующие объекты налогообложения. С учетом изложенного суд отметил, что плательщиками транспортного налога являются лица, на которых транспортные средства зарегистрированы в установленном законом порядке. В соответствии с пунктом 3 Постановления Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ" собственники транспортных средств либо лица, от имени собственников владеющие, пользующиеся или распоряжающиеся на законных основаниях транспортными средствами (владельцы транспортных средств), обязаны в установленном порядке зарегистрировать их или изменить регистрационные данные в государственной инспекции, или военных автомобильных инспекциях (автомобильных службах), или органах Гостехнадзора в течение срока действия регистрационного знака "Транзит" или в течение 5 суток после приобретения, таможенного оформления, снятия с учета транспортных средств, замены номерных агрегатов или возникновения иных обстоятельств, потребовавших изменения регистрационных данных. Судом установлено, материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что в проверяемый период налогоплательщик на основании договоров сдал в аренду 58 комбайнов юридическим лицам, которые зарегистрировали их в органах Гостехнадзора по месту нахождения. С учетом названных фактических обстоятельств дела во взаимосвязи с требованиями вышеуказанных законодательных норм суд пришел к выводу о том, что в данном случае налогоплательщик в целях применения пункта 1 статьи 357 НК РФ не может быть признан плательщиком транспортного налога. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик не является плательщиком транспортного налога в отношении транспортных средств, являющихся предметом договора лизинга, заключенного с лизингополучателем. Согласно пункту 2 статьи 20 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ) предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства, оборудование повышенной опасности и другие предметы лизинга), регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя. Правилами регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации, утвержденными Приказом МВД России от 27.01.2003 N 59 (далее - Правила), предусмотрена возможность регистрации транспортных средств, используемых по договору лизинга, за одним из участников договора лизинга по их письменному соглашению. С учетом изложенного организация, владеющая автомобилем по договору лизинга (лизингополучатель), является плательщиком транспортного налога в случае, если по взаимному согласию между ней и лизингодателем данный автомобиль зарегистрирован на эту организацию. В рассматриваемой ситуации, как установлено налоговым органом в ходе камеральной проверки налоговой декларации, по договору лизинга государственная регистрация спорных транспортных средств осуществлена на имя лизингополучателя, в связи с чем обязанности по уплате транспортного налога в отношении их у налогоплательщика-лизингодателя не возникло.

Комментарий к Постановлению ФАС Центрального округа от 20.02.2007 N А48-2670/06-8.

В арбитражной практике встречаются споры, между налогоплательщиками и налоговыми органами по вопросу о том, лизингодатель или лизингополучатель является плательщиком транспортного налога. В письме от 06.03.2006 N 03-06-04-04/07 Минфин России, учитывая нормы статей 357 и 358 НК РФ, сообщил, что обязанность государственной регистрации транспортных средств установлена Федеральным законом от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения". Правилами предусмотрена возможность регистрации транспортных средств, используемых по договору лизинга, за одним из участников договора лизинга по их письменному соглашению. Кроме того, указанными Правилами предусмотрена также возможность временной, на срок действия договора лизинга, регистрации за лизингополучателем транспортного средства, зарегистрированного за лизингодателем. На основании изложенного Минфин России пришел к выводу, что в случае, если по договору лизинга транспортные средства (зарегистрированные за лизингодателем) временно передаются по месту нахождения лизингополучателя и временно ставятся на учет в органах Госавтоинспекции МВД России по месту нахождения лизингополучателя, плательщиком транспортного налога является лизингодатель по месту государственной регистрации транспортных средств. Также Минфин России отметил, что в соответствии пунктом 3 статьи 20 Закона N 164-ФЗ по соглашению сторон лизингодатель вправе поручить лизингополучателю регистрацию предмета лизинга на имя лизингодателя. При этом в регистрационных документах обязательно указываются сведения о собственнике и владельце (пользователе) имущества. Следовательно, организация, владеющая автомобилем по договору лизинга, является плательщиком транспортного налога только в том случае, если по взаимному согласию между ней и лизингодателем данный автомобиль зарегистрирован на эту организацию. Как видно из комментируемого Постановления, судебная практика поддерживает такую позицию Минфина России. Суд, учитывая понятия и термины гражданского и других отраслей законодательства РФ, пришел к выводу, что плательщиками транспортного налога в соответствии со статьей 357 НК РФ будут признаны те лица, на которых в соответствии с договором лизинговой аренды либо по соглашению сторон будут зарегистрированы транспортные средства. В данном случае лизингодатель не является плательщиком транспортного налога, так как установлено, что по договору лизинга государственная регистрация спорных транспортных средств осуществлена на имя лизингополучателя.

1.3. Объект налогообложения (статья 358 НК РФ)

4. Признавая недействительным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд обратил внимание налогового органа на то, что из норм статей 357 и 358 НК РФ следует, что объектом обложения транспортным налогом являются транспортные средства, зарегистрированные в установленном законом порядке, и пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно включил в налогооблагаемую базу по транспортному налогу все транспортные средства, прошедшие государственную регистрацию (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.01.2007 N А39-5076/2005-380/11).

Суть дела. Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам соблюдения налогового законодательства за 2001 - 2003 годы. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик не включил в налогооблагаемую базу по транспортному налогу за 2003 год 57 единиц транспортных средств. Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом. Рассмотрев материалы проверки, налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика в том числе к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату транспортного налога и предложил налогоплательщику перечислить в бюджет суммы доначисленного налога, а также пеней. Налогоплательщик не согласился с данным решением и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Налоговый орган заявил в суд встречное требование о взыскании с налогоплательщика налоговых санкций. Позиция суда. В рассматриваемом случае налогоплательщику вменена в вину неуплата транспортного налога по 57 транспортным средствам, которые относятся к видам техники, имеющим максимальную конструктивную скорость 50 км/час и менее, а также не предназначенным для движения по автомобильным дорогам общего пользования. В силу пункта 2 Постановления Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ" регистрацию транспортных средств на территории РФ - тракторов, самоходных дорожно-строительных и иных машин и прицепов к ним, включая автомототранспортные средства, имеющие максимальную конструктивную скорость 50 км/час и менее, а также не предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования, - осуществляют органы государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ. В пункте 2.12 Правил государственной регистрации тракторов, самоходных дорожно-строительных и иных машин и прицепов к ним органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ, утвержденных Минсельхозпродом России 16.01.1995 (зарегистрированных в Минюсте России 27.01.1995 N 785), установлено, что на зарегистрированную машину выдаются свидетельство о регистрации и государственный регистрационный знак, а в паспорт машины заносится владелец или сведения об изменении владельца. Таким образом, документом, подтверждающим регистрацию транспортного средства органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ, является свидетельство о регистрации (с государственным регистрационным знаком). Как свидетельствуют материалы дела, основанием доначисления налогоплательщику транспортного налога послужили сведения, представленные органом государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ о транспортных средствах, зарегистрированных за налогоплательщиком. Суд установил, что в представленном перечне транспортных средств, зарегистрированных за налогоплательщиком, не указаны государственные регистрационные знаки транспортных средств, в связи с чем пришел к выводу о невозможности идентифицировать перечисленные транспортные средства. Доказательств того, что транспортные средства, невключение которых в налоговую базу по транспортному налогу налоговый орган вменяет налогоплательщику, прошли государственную регистрацию (имеют свидетельство о регистрации и государственный регистрационный знак), налоговый орган вопреки требованиям статьи 65 АПК РФ не представил. При таких обстоятельствах суд посчитал, что налогоплательщик включил в налогооблагаемую базу по транспортному налогу все транспортные средства, прошедшие государственную регистрацию в установленном законом порядке.

Комментарий к Постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 15.01.2007 N А39-5076/2005-380/11.

В арбитражной практике встречаются споры о признании транспортных средств, не прошедших государственную регистрацию, объектом налогообложения по транспортному налогу. В письме от 08.06.2005 N 03-06-04-04/26 Минфин России, опираясь на нормы статьи 358 НК РФ, отметил, что если транспортные средства сняты с регистрации, то они не будут являться объектом налогообложения по транспортному налогу. В комментируемом Постановлении суд обратил внимание налогового органа на то, что нормами статей 357 и 358 НК РФ установлено, что объектом обложения транспортным налогом являются транспортные средства, зарегистрированные в установленном законом порядке, и указал, что налогоплательщик включил в налогооблагаемую базу по транспортному налогу все транспортные средства, прошедшие государственную регистрацию в установленном законом порядке, следовательно, требования налогового органа необоснованны. В Постановлении от 13.11.2003 N А33-3933/03-С2-Ф02-3977/03-С2 ФАС Восточно-Сибирского округа отметил, что справка, представленная органом государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ, не будет являться документом, подтверждающим право собственности, поскольку не представлены первичные документы, указанные в нормативных актах как документы, на основании которых возникает право собственности.

5. Признавая решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, недействительным, суд пришел к выводу, что одним из критериев непризнания объектом обложения транспортным налогом транспортных средств, указанных в подпункте 3 пункта 2 статьи 358 НК РФ, является соответствие их использования виду деятельности налогоплательщика (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2007 N Ф04-986/2007(31980-А45-15)).

Суть дела. Решением налогового органа, принятым по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату транспортного налога. Данным решением налогоплательщику доначислен транспортный налог за 2004 - 2005 годы и соответствующие пени. Основанием для принятия оспариваемого решения послужило неправомерное, по мнению налогового органа, занижение налогоплательщиком транспортного налога в отношении буксирных катеров. Не согласившись с указанным решением в части доначисления транспортного налога, налогоплательщик оспорил его в судебном порядке. Позиция суда. Плательщиками транспортного налога согласно статье 357 НК РФ признаются физические лица и организации, на которые зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения. В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 358 НК РФ не являются объектом налогообложения промысловые морские и речные суда. Судом установлено, что согласно уставу налогоплательщика основным видом деятельности налогоплательщика является рыболовство, переработка, хранение уловов водных биоресурсов и продуктов для их переработки. На балансе налогоплательщика числятся буксирные катера, которые используются им для ловли рыбы. Данный вывод суда основан на исследовании представленных в материалах дела доказательств, в том числе приказа налогоплательщика, корешков разрешений на право добычи рыбы, а также письма государственного органа, уполномоченного на обеспечение безопасности плавания флота рыбного хозяйства. В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. В нарушение пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 АПК РФ налоговый орган не представил доказательств того, что буксирные катера используются налогоплательщиком в иных целях, не предусмотренных его учредительными документами. В соответствии с пунктом 15 статьи 1 Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" рыбопромысловые суда - суда, используемые для осуществления рыболовства, в том числе суда для приемки, переработки, перегрузки, транспортировки, хранения уловов водных биоресурсов и продуктов их переработки, а также для снабжения топливом, водой, продовольствием, тарой и другими материалами. При таких обстоятельствах суд сделал вывод о том, что использование в производственной деятельности спорных буксирных катеров является необходимым условием осуществления технологического процесса. Ссылка налогового органа на свидетельства о годности к плаванию буксирных катеров, в которых указаны тип и назначение - "буксирный", судом отклоняется, поскольку назначение "буксирный" не означает, что данное транспортное средство не относится к промысловым. Суд указал, что при возникших спорных правоотношениях для признания использования речных судов в качестве промысловых, используемых для вылова рыбы, правовое значение будет иметь вид деятельности налогоплательщика, в данном случае рыболовство.

Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2007 N Ф04-986/2007(31980-А45-15).

В арбитражной практике встречаются споры между налогоплательщиками и налоговыми органами по вопросу о том, каким образом следует исчислять транспортный налог по катерам исходя из вида деятельности налогоплательщика (в комментируемом Постановлении рыболовство) либо исходя из тех сведений, которые указаны в свидетельстве о годности к плаванию (в данном случае - "буксирный"). В комментируемом Постановлении суд не согласился с доводами налогового органа, что условием освобождения от обложения транспортным налогом является отнесение транспортного средства к промысловым судам на основании технической документации, согласно которой буксирные катера не подпадают под категорию транспортных средств, подлежащих освобождению от налогообложения в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 358 НК РФ. При этом на заявление налогового органа о том, что налогоплательщиком не были представлены в ходе проверки доказательства использования им буксирных катеров в качестве промысловых судов, а исходя из целей эксплуатации указанных катеров нельзя сделать вывод об использовании их в целях осуществления рыболовства, суд указал, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган. Суд пришел к выводу, что основным критерием непризнания объектом обложения транспортным налогом буксирных катеров является соответствие вида деятельности налогоплательщика, в данном случае - рыболовство, и использование этих транспортных средств по целевому назначению. Следовательно, при соблюдении налогоплательщиком данных условий использования транспортных средств промысловые морские и речные суда в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 358 НК РФ не являются объектом налогообложения по транспортному налогу вне зависимости от типа и назначения - "буксирный".

6. Отказывая в признании незаконным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд пришел к выводу, что осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок не является основным видом деятельности налогоплательщика, следовательно, налогоплательщик неправомерно воспользовался льготой, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ (Постановление ФАС Уральского округа от 11.04.2007 N Ф09-2475/07-С3).

Суть дела. По результатам камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации по транспортному налогу за 2005 г. налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа, налогоплательщику предложено уплатить транспортный налог и пени, начисленные за его несвоевременную уплату. Основанием для принятия указанного решения послужили выводы налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком льготы по подпункту 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ. Полагая, что принятое налоговым органом решение, а также выставленное на его основании требование об уплате налога незаконно, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд. Позиция суда. В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ не являются объектом налогообложения воздушные суда, находящиеся в собственности (на праве хозяйственного ведения или оперативного управления) организаций, основным видом деятельности которых является осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок. При этом под деятельностью по осуществлению пассажирских и (или) грузовых перевозок необходимо понимать деятельность по перевозке пассажиров, багажа, грузов или почты на основании договоров перевозки в соответствии с главой 40 ГК РФ. Доказательствами осуществления такой деятельности являются: получение налогоплательщиком выручки от пассажирских и грузовых перевозок; систематическое выполнение пассажирских и (или) грузовых перевозок в течение навигации (для водных транспортных средств); наличие установленной законодательством отчетности (в том числе статистической) по выполненным перевозкам пассажиров и (или) грузов. Согласно пункту 17.2 Методических рекомендаций по применению главы 28 НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 09.04.2003 N БГ-3-21/177, под основным видом деятельности организации по осуществлению пассажирских и грузовых морских, речных и воздушных перевозок понимается преобладающая деятельность организации, связанная с грузовыми и пассажирскими перевозками, определенная учредительными документами (уставом, положением и т. д.), являющаяся целью создания данной организации и подтвержденная конкретными документами. При рассмотрении дела суд согласился с выводом налогового органа о неподтверждении налогоплательщиком того, что осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок является его основным видом деятельности, в связи с чем использование налогоплательщиком в 2005 г. льготы, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ, неправомерно.

Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 11.04.2007 N Ф09-2475/07-С3.

Между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры о том, в каком случае деятельность по осуществлению пассажирских и (или) грузовых перевозок может признаваться для налогоплательщика основной и в каком случае правомерно использование льготы, установленной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ. В письме от 02.11.2005 N 03-06-04-04/44 Минфин России, учитывая нормы подпункта 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ, сообщил, что подтверждением того, что основным видом деятельности организации является осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок, являются: 1) положения учредительных документов (учредительный договор, устав, положение и др. документы), определяющие пассажирские и (или) грузовые перевозки в качестве основного вида деятельности, цели создания организации; 2) наличие действующей лицензии на осуществление грузовых перевозок и (или) пассажирских перевозок. Кроме того, Минфин России сообщил, что подтверждением того, что основным видом деятельности организации является осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок, могут также являться: получение выручки от пассажирских и грузовых перевозок; систематическое выполнение пассажирских и (или) грузовых перевозок в течение навигации (для водных транспортных средств); наличие установленной законодательством отчетности (в том числе статистической) по выполненным перевозкам пассажиров и (или) грузов. При этом под деятельностью по осуществлению пассажирских и (или) грузовых перевозок необходимо понимать деятельность по перевозке пассажиров, багажа, грузов или почты на основании договоров перевозки в соответствии с главой 40 ГК РФ. Данные выводы Минфина России подтверждаются и судебной практикой. В комментируемом Постановлении суд, соглашаясь с доводами налогового органа, пришел к выводу, что осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок не является основным видом деятельности налогоплательщика, следовательно, налогоплательщик неправомерно воспользовался льготой, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ.

7. Удовлетворяя требование налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа о доначислении транспортного налога, суд указал, что налогоплательщик правомерно воспользовался льготой, предусмотренной подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ, так как создан для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг для нужд Минобороны России (Постановление Президиума ВАС РФ от 17.04.2007 N 36/07).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная проверка налоговой декларации по транспортному налогу за первый квартал 2005 года, представленной федеральным государственным унитарным предприятием (далее - налогоплательщик). По итогам проверки принято решение, которым налогоплательщику предложено внести авансовый платеж по транспортному налогу за этот период и уплатить пени. Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании его недействительным, полагая, что имеющиеся у него транспортные средства не облагаются транспортным налогом в силу подпункта 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ, поскольку налогоплательщик создан для выполнения государственного оборонного заказа и обеспечения обороноспособности страны и на нем предусмотрено прохождение военной службы. Позиция суда. В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ не являются объектом обложения транспортным налогом транспортные средства, принадлежащие на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, где законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба. В подпункте 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ речь идет не о субъекте налогообложения, а о транспортных средствах, не относящихся к объектам обложения транспортным налогом. Согласно статье 10 Федерального закона от 31.05.1996 N 61-ФЗ "Об обороне" (далее - Закон N 61-ФЗ) Вооруженные Силы РФ - это государственная военная организация, составляющая основу обороны РФ. Вооруженные Силы РФ состоят из центральных органов военного управления, объединений, соединений, воинских частей и организаций, которые входят в виды и рода войск Вооруженных Сил РФ, в Тыл Вооруженных Сил РФ и в войска, не входящие в виды и рода войск Вооруженных Сил РФ (статья 11 Закона N 61-ФЗ). Транспортные средства, как и другое имущество Вооруженных Сил РФ, в силу пункта 12 статьи 1 Закона N 61-ФЗ являются федеральной собственностью и находятся у них на правах хозяйственного ведения или оперативного управления. Вместе с тем в соответствии со статьями 294, 296 ГК РФ имущество, в том числе и транспортные средства, на праве оперативного управления передаются учреждениям, а в хозяйственном ведении находятся у государственных и муниципальных предприятий. Таким образом, в целях применения статьи 358 НК РФ транспортными средствами, принадлежащими федеральному органу исполнительной власти на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, следует считать не только транспортные средства, закрепленные за федеральным органом исполнительной власти, но и транспортные средства, находящиеся в хозяйственном ведении и (или) оперативном управлении юридических лиц (государственных учреждений, федеральных государственных унитарных предприятий), в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба. Как установлено пунктами 1.4, 2.1, 3.1 устава налогоплательщика, он находится в ведомственном подчинении Минобороны России и создан в целях производства продукции, выполнения работ и оказания услуг для нужд Минобороны России. Пунктами 3.11, 4.7, 5.4 устава налогоплательщика на предприятии предусмотрено прохождение военной службы, в деле имеются выписки тарифных разрядов штата должностей, замещаемых военнослужащими завода. Имущество предприятия находится в федеральной собственности и закреплено за ним на праве хозяйственного ведения (пункт 3.1 устава налогоплательщика). Следовательно, транспортные средства, принадлежащие налогоплательщику, в соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ не являются объектом обложения транспортным налогом.

Комментарий к Постановлению Президиума ВАС РФ от 17.04.2007 N 36/07.

В письме от 10.04.2006 N 03-06-04-04/12 Минфин России в отношении применения подпункта 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ сообщил следующее. В соответствии с подпунктом 2 пункта 4 статьи 374 НК РФ имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ, не признается объектом обложения налогом на имущество организаций. Как следует из Постановления КС РФ от 27.01.1999 N 2-П, в систему федеральных органов исполнительной власти входят Правительство РФ, состоящее из Председателя Правительства РФ, заместителей Председателя Правительства РФ и федеральных министров, а также министерства и другие федеральные органы исполнительной власти, которые определяются на основе Конституции РФ, Федерального конституционного закона от 17.12.1997 N 2-ФКЗ "О Правительстве РФ" и иных федеральных законов. По вопросам, касающимся системы федеральных органов исполнительной власти, не урегулированным законодателем, Президент РФ может издавать указы, которые не должны противоречить Конституции РФ и федеральным законам. В соответствии с Указом Президента РФ от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти" в систему федеральных органов исполнительной власти входят федеральные министерства, федеральные службы и федеральные агентства. Согласно статьям 113, 114 и 115 ГК РФ унитарному предприятию имущество может принадлежать на праве хозяйственного ведения либо на праве оперативного управления. При этом в соответствии со статьей 294 ГК РФ имущество за государственными или муниципальными унитарными предприятиями закрепляется на праве хозяйственного ведения. Таким образом, по мнению Минфина России, подведомственные Минобороны России государственные унитарные предприятия, являющиеся самостоятельными юридическими лицами, не относятся к федеральным органам исполнительной власти и должны в отношении принадлежащего им на праве хозяйственного ведения имущества (транспортных средств) уплачивать налог на имущество организаций (транспортный налог) в порядке, предусмотренном соответствующей главой НК РФ. Данная позиция Минфина России, в частности, подтверждается и в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 11.08.2005 N А42-13441/04-20, от 14.10.2005 N А13-1616/2005-05, от 28.10.2005 N А42-871/2005-20. Однако в комментируемом Постановлении суд, указав, что налогоплательщик находится в ведомственном подчинении Минобороны России и создан в целях производства продукции, выполнения работ и оказания услуг для нужд Минобороны России, а также то, что на предприятии налогоплательщика предусмотрено прохождение военной службы и в деле имеются выписки тарифных разрядов штата должностей, замещаемых военнослужащими завода, пришел к выводу, что в целях применения статьи 358 НК РФ транспортными средствами, принадлежащими федеральному органу исполнительной власти на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, считаются не только транспортные средства, закрепленные за федеральным органом исполнительной власти, но и транспортные средства, находящиеся в хозяйственном ведении и (или) оперативном управлении юридических лиц (государственных учреждений, федеральных государственных унитарных предприятий), в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба. К аналогичному мнению Президиум ВАС РФ пришел в Постановлении от 17.04.2007 N 14187/06. В Постановлении от 21.06.2007, 14.06.2007 N Ф03-А51/07-2/1460 ФАС Дальневосточного округа пришел к аналогичному с ВАС РФ выводу, при этом указав, что нахождение налогоплательщика на налоговом учете в качестве самостоятельного юридического лица не может служить основанием для отказа в применении льготы, в том числе по транспортному налогу, при соблюдении требований, установленных подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ. Следует отметить, что в 2007 году ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 01.06.2007 N А42-6915/2006, от 04.05.2007 N А42-5728/2006 стал придерживаться аналогичного с ВАС РФ мнения.

8. Отказывая в удовлетворении жалобы налогоплательщика на бездействие налогового органа, выразившееся в невозврате авансового платежа по транспортному налогу, суд указал, что налогоплательщик не является федеральным органом исполнительной власти, следовательно, не имеет права на использование льготы, предусмотренной подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2007 N А33-9079/06-Ф02-336/07).

Суть дела. В апреле 2004 г. налогоплательщик - государственное унитарное предприятие учреждения объединения исправительных колоний платежным поручением перечислил в бюджет авансовые платежи по транспортному налогу за 2004 год. В июне 2004 г. налогоплательщик представил в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по транспортному налогу за 2004 год, в которой отразил льготу по транспортному налогу, равную сумме авансового платежа. В августе 2004 г. налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о возврате авансового платежа по транспортному налогу. В связи с тем что возврат авансового платежа налоговым органом не произведен, налогоплательщик обратился в суд. Позиция суда. Согласно пункту 1 статьи 358 НК РФ объектом налогообложения по транспортному налогу признаются автомобили и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ. В силу подпункта 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ не являются объектом налогообложения по транспортному налогу транспортные средства, принадлежащие на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, где законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба. В статье 5 Закона РФ от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы" (далее - Закон N 5473-1) установлено, что уголовно-исполнительная система Минюста России включает в себя: 1) учреждения, исполняющие наказания; 2) территориальные органы уголовно-исполнительной системы; 3) центральный орган уголовно-исполнительной системы Минюста России. В статье 10 Закона N 5473-1 предусмотрено предоставление льгот уголовно-исполнительной системе, определено, что учреждения, исполняющие наказания, и предприятия учреждений, исполняющих наказания, пользуются налоговыми льготами в соответствии с налоговым законодательством РФ. Предприятия учреждений, исполняющих наказания, предназначены для привлечения осужденных к труду и обучения их общественно значимым профессиям и создаются при одном учреждении, исполняющем наказания, или объединении учреждений с особыми условиями хозяйственной деятельности как структурные подразделения этих учреждений или объединения учреждений (статья 19 Закона N 5473-1). Суд установил, что налогоплательщик имеет статус государственного унитарного предприятия с правом юридического лица, осуществляющего хозяйственную деятельность, имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в банках (пункт 1.3 устава налогоплательщика), не несет ответственности по обязательствам государства и его органов, а государство и его органы не несут ответственности по обязательствам налогоплательщика. Налогоплательщик самостоятельно распоряжается результатами произведенной деятельности, выпускаемой продукцией, полученной чистой прибылью, оставшейся в распоряжении после уплаты установленных законом РФ налогов и других обязательств. Из приведенных норм следует, что предприятия учреждений, исполняющих наказания, являются коммерческими организациями, не входят в уголовно-исполнительную систему Минюста России и не относятся к федеральным органам исполнительной власти. Следовательно, льготой по транспортному налогу, предусмотренной подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ, такие налогоплательщики пользоваться не могут. С учетом изложенного у налоговых органов отсутствовали законные основания для возврата уплаченного налогоплательщиком авансового платежа по транспортному налогу за 2004 год.

Комментарий к Постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2007 N А33-9079/06-Ф02-336/07.

В комментируемом Постановлении суд установил, что налогоплательщик имеет статус государственного унитарного предприятия, осуществляющего хозяйственную деятельность, имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в банках, не несет ответственности по обязательствам государства и его органов, а государство и его органы не несут ответственности по обязательствам учреждения. Также суд учел, что налогоплательщик самостоятельно распоряжается полученной чистой прибылью, оставшейся в распоряжении после уплаты установленных законом РФ налогов и других обязательств. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик является коммерческой организацией, не входит в уголовно-исполнительную систему Минюста России и не относится к федеральным органам исполнительной власти. Следовательно, льготой по транспортному налогу, предусмотренной подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ, налогоплательщик пользоваться не может. Также следует добавить, что в Постановлении от 13.03.2007 N А08-6583/06-7 ФАС Центрального округа отметил, что предприятия учреждений, исполняющих наказания, являются коммерческими организациями и не относятся к федеральным органам исполнительной власти, следовательно, льготой по транспортному налогу, предусмотренной подпунктом 6 пункта 2 статьи 358 НК РФ, такие предприятия пользоваться не могут. В то же время в данном Постановлении суд указал, что, как видно из копий паспортов транспортных средств, транспортные средства, за которые налогоплательщику начислен транспортный налог, зарегистрированы за федеральным государственным учреждением "Исправительная колония УФСИН России по субъекту РФ", а не за налогоплательщиком. При таких обстоятельствах начисление транспортного налога, пени и применение налоговых санкций к налогоплательщику, который в силу приведенных выше положений закона плательщиком данного налога в отношении спорных транспортных средств не является, незаконно.

1.4. Налоговый период. Отчетный период (статья 360 НК РФ)

9. Признавая незаконным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, суд указал, что налоговым периодом по транспортному налогу в силу статьи 360 НК РФ признается календарный год, следовательно, представленная налогоплательщиком налоговая декларация по транспортному налогу является расчетом авансовых платежей, а за непредставление или несвоевременное представление расчетов ответственность по статье 119 НК РФ не наступает (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.05.2007 N А56-32345/2006).

Суть дела. Налогоплательщик в ноябре 2005 г. представил в налоговый орган декларацию по транспортному налогу за I полугодие 2005 года. В ходе камеральной проверки представленной налогоплательщиком декларации налоговый орган установил факт нарушения налогоплательщиком положений пункта 1 статьи 4 закона субъекта РФ. Законом субъекта РФ установлен срок представления декларации по транспортному налогу - не позднее 1 сентября года текущего налогового периода, в то время как спорная налоговая декларация представлена налогоплательщиком только в ноябре 2005 г. По итогам проверки декларации налоговый орган вынес решение, которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за совершение налогового правонарушения, выразившегося в непредставлении налоговой декларации в установленный срок. Налогоплательщик оспорил решение налогового органа в арбитражном суде. Позиция суда. Пунктом 1 статьи 119 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление в установленный срок налоговой декларации. Понятие налоговой декларации дано в статье 80 НК РФ, согласно которой налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налогов и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налогов. В порядке статьи 52 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот. Согласно положениям статьи 356 НК РФ транспортный налог устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ о налоге, вводится в действие законами субъектов РФ о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ. Вводя налог, законодательные (представительные) органы субъекта РФ определяют ставку налога в пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки его уплаты, форму отчетности по данному налогу. Налоговым периодом по транспортному налогу в силу статьи 360 НК РФ признается календарный год. Согласно статье 363 НК РФ уплата налога производится налогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ. Налогоплательщики, являющиеся организациями, представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию в срок, установленный законами субъектов РФ. Таким образом, из названных норм следует, что налогоплательщики (организации) обязаны представлять в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию в срок, установленный законами субъектов РФ. Следовательно, субъекты РФ вправе устанавливать только срок подачи налоговой декларации по окончании налогового периода, а не обязанность по представлению налоговой декларации за иные (отчетные) периоды. Поскольку законодательством о налогах и сборах установлена обязанность представления налоговой декларации по транспортному налогу по итогам налогового периода (календарного года), суд сделал вывод о неправомерном привлечении налоговым органом налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по данному налогу за I полугодие 2005 года. Ссылка налогового органа на то, что пунктом 1 статьи 4 закона субъекта РФ, которым введен транспортный налог на территории конкретного субъекта, на налогоплательщика возложена обязанность по представлению в налоговый орган не позднее 1 сентября текущего года налоговой декларации по транспортному налогу за отчетный период и неисполнение ее является законным основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, не принимается. Устанавливая порядок уплаты транспортного налога, в том числе авансовых платежей по итогам отчетного периода, в пределах полномочий, предусмотренных статьей 356 НК РФ, закон субъекта РФ не может возложить на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в том числе представление налоговых деклараций за иной, не предусмотренный НК РФ период. Кроме того, налоговые декларации по авансовым платежам по транспортному налогу в силу действующего налогового законодательства не могут являться налоговой декларацией по итогам налогового периода, а фактически представляют собой расчеты авансовых платежей по налогу. А согласно пункту 15 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 предусмотренная статьей 119 НК РФ ответственность не может быть применена в случае несвоевременного представления налогоплательщиком расчета авансовых платежей по налогу. В рассматриваемом случае, как указал суд, представленная налогоплательщиком налоговая декларация по транспортному налогу в силу пункта 1 статьи 3 закона субъекта РФ является расчетом авансовых платежей.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 28.05.2007 N А56-32345/2006.

В арбитражной практике встречаются споры по вопросу о том, чем является документ, представленный в налоговый орган налогоплательщиком транспортного налога, - налоговой декларацией или авансовым расчетом, и, следовательно, подлежит ли налогоплательщик транспортного налога ответственности по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление такого документа. В отношении привлечения налогоплательщиков к налоговой ответственности за непредставление либо же за несвоевременное представление авансового расчета Президиум ВАС РФ в информационном письме от 17.03.2003 N 71 указал, что в силу пункта 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, следовательно, предусмотренный статьей 119 НК РФ штраф не может быть взыскан в случае несвоевременного представления налогоплательщиком расчета авансовых платежей по налогу. Как видно из комментируемого Постановления, федеральные арбитражные суды округов применяют данные выводы Президиума ВАС РФ и в отношении расчетов авансовых платежей по транспортному налогу. В комментируемом Постановлении суд, обращая внимание налогового органа на то, что представленная налогоплательщиком налоговая декларация по транспортному налогу является расчетом авансовых платежей, указал, что законодательством о налогах и сборах установлена обязанность представления налоговой декларации по транспортному налогу по итогам налогового периода - календарного года, следовательно, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по данному налогу за 1-е полугодие 2005 года неправомерно.

1.5. Налоговая декларация (статья 363.1 НК РФ)

10. Признавая незаконным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, суд указал, что статья 363.1 НК РФ, вступившая в силу с 01.01.2006, в части установления более раннего срока представления декларации не может иметь обратной силы и распространяться на правоотношения по представлению декларации по транспортному налогу за 2005 г., поскольку ухудшает положение налогоплательщика (Постановление ФАС Поволжского округа от 22.03.2007 N А55-13735/06-51).

Суть дела. По результатам камеральной налоговой проверки представленных налогоплательщиком налоговых деклараций по транспортному налогу за 2005 г. по месту нахождения обособленных подразделений налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 НК РФ. На основании вышеуказанного решения налоговым органом в адрес налогоплательщика были направлены требования об уплате налоговой санкции. В ходе проверки налоговым органом было установлено, что налогоплательщиком представлены налоговые декларации за 2005 г. по транспортному налогу 28 февраля 2006 г., тогда как срок их представления, по мнению налогового органа, в соответствии пунктом 3 статьи 363.1 НК РФ наступил 1 февраля 2006 г. В соответствии со статьей 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 119 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб. Позиция суда. В соответствии с положениями закона субъекта РФ, устанавливающего транспортный налог, налоговая декларация по итогам налогового периода представляется налогоплательщиками, являющимися организациями, в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Данная норма закона субъекта РФ утратила силу с 01.01.2006. Суд указал, что действие закона субъекта РФ, установившего порядок уплаты транспортного налога за 2005 г. налогоплательщиками-организациями, распространяется на все правоотношения по уплате транспортного налога за 2005 г., действовавшие как в течение 2005 г., так и по истечении налогового периода, то есть по истечении 2005 г., как это прямо отражено в норме: окончательная сумма транспортного налога уплачивается налогоплательщиками, являющимися организациями, не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в данном случае - не позднее 1 марта 2006 г. Федеральным законом от 20.10.2005 N 131-ФЗ "О внесении изменений в главу 28 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 131-ФЗ), вступившим в силу с 01.01.2006, глава 28 НК РФ дополнена статьей 363.1. Согласно пункту 1 статьи 363.1 НК РФ налогоплательщики, являющиеся организациями, по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию по налогу. Пунктом 3 статьи 363.1 НК РФ предусмотрено, что налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Пунктом 2 статьи 5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Следовательно, статья 363.1 НК РФ (в редакции Закона N 131-ФЗ), вступившая в силу с 01.01.2006, в части установления более раннего срока представления декларации (1 февраля) не может иметь обратной силы и распространяться на правоотношения по представлению декларации по транспортному налогу за 2005 г., поскольку ухудшает положение налогоплательщика. Такое разъяснение дано и в письме ФНС России от 17.01.2006 N 21-05/7а. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что налоговая декларация по транспортному налогу за 2005 г. должна представляться не позднее 01.03.2006. При изложенных обстоятельствах у налогового органа не имелось правовых оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 22.03.2007 N А55-13735/06-51.

В арбитражной практике в связи с введением с 01.01.2006 статьи 363.1 НК РФ между налоговыми органами и налогоплательщиками возникли споры в отношении сроков представления налоговых деклараций по транспортному налогу. В письме от 17.01.2006 N 21-5-05/7@ ФНС России в отношении сроков представления налоговой декларации по транспортному налогу в соответствии с пунктом 3 статьи 363.1 НК РФ отметила, что указанный пункт введен Законом N 131-ФЗ и вступает в силу с 01.01.2006. При этом согласно статье 360 НК РФ налоговым периодом по транспортному налогу признается календарный год. Таким образом, по итогам налогового периода за 2005 год налоговая декларация по транспортному налогу представляется в сроки, установленные налоговым законодательством, действующим в 2005 году. Данные выводы ФНС России подтверждаются и судебной практикой. В комментируемом Постановлении суд, учитывая положения статьи 5 НК РФ, пришел к выводу, что установление более ранних сроков представления деклараций не может иметь обратной силы и распространяться на правоотношения по представлению декларации по транспортному налогу за 2005 г., поскольку ухудшает положение налогоплательщика, следовательно, действия налогового органа по привлечению налогоплательщика к налоговой ответственности неправомерны. К аналогичному мнению пришел ФАС Поволжского округа в Постановлении от 13.03.2007 N А55-12742/06, указав, что налоговым органом при вынесении решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, на основании которого выставлено оспариваемое требование, не учтены положения статьи 5 НК РФ, согласно которой акты законодательства вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1 числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. В Постановлении от 13.02.2007 N А55-9704/06 ФАС того же округа указал, что, поскольку налоговым периодом по транспортному налогу признается календарный год, изменения, введенные в действие с 01.01.2006, могут распространяться только на очередной налоговый период, то есть 2006 год, следовательно, в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 НК РФ. Однако в судебной практике существует противоположная точка зрения, изложенная в пункте 11 Обзора.

11. Признавая решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за непредставление декларации по транспортному налогу в установленный статьей 363.1 НК РФ срок правомерным, суд указал, что дата представления налоговых деклараций установлена исключительно статьей 363.1 НК РФ и действует начиная с 01.01.2006 (Постановление ФАС Поволжского округа от 01.03.2007 N А55-11905/06-29).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком декларации по транспортному налогу за 2005 год. По результатам проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ, за несвоевременное представление декларации по транспортному налогу за 2005 год в виде взыскания штрафа. Основанием для начисления штрафа послужил вывод налогового органа о том, что в соответствии с пунктом 3 статьи 363.1 НК РФ срок представления декларации по транспортному налогу - не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, а она представлена налогоплательщиком 20.02.2006. Позиция суда. Законом субъекта РФ установлено, что налоговая декларация по итогам налогового периода представляется налогоплательщиками-организациями в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Федеральным законом от 20.10.2005 N 131-ФЗ "О внесении изменений в главу 28 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" были внесены изменения в НК РФ. В частности, статья 363 НК РФ была дополнена абзацем, в соответствии с которым "срок уплаты налога для налогоплательщиков, являющихся организациями, не может быть установлен ранее срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 363.1 НК РФ", а глава 28 НК РФ была дополнена статьей 363.1. В силу пункта 3 статьи 363.1 НК РФ налоговые декларации по транспортному налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. В связи с внесенными в главу 28 НК РФ изменениями норма закона субъекта РФ, предусматривающая срок представления декларации по транспортному налогу, была признана утратившей силу. Текст закона субъекта РФ был официально опубликован в газете и вступил в силу с 01.01.2006. Таким образом, с момента введения в действие с 01.01.2006 статьи 363.1 НК РФ положения пункта 11 статьи 3 закона субъекта РФ, устанавливающие сроки представления налоговой декларации по транспортному налогу в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, утратили юридическую силу и применению не подлежат. Начиная с 01.01.2006 дата представления налоговых деклараций по транспортному налогу (по сроку не позднее 01.02.2006) установлена исключительно статьей 363.1 НК РФ. Поэтому суд указал, что вывод о том, что, поскольку налоговым периодом по транспортному налогу является календарный год, изменения, введенные в действие с 1 января 2006 г., распространяются только на очередной налоговый период 2006 г., неправомерен. Следовательно, налоговый орган обоснованно привлекал налогоплательщика к ответственности за непредставление декларации по транспортному налогу в установленный статьей 363.1 НК РФ срок.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 01.03.2007 N А55-11905/06-29.

С 01.01.2006 между налоговыми органами и налогоплательщиками возникли споры в отношении сроков предоставления налоговых деклараций по транспортному налогу, ранее устанавливаемые субъектами РФ, а с 01.01.2006 установленные исключительно статьей 363.1 НК РФ. В комментируемом Постановлении суд указал на необоснованность доводов о том, что необходимо руководствоваться статьями 5, 360 НК РФ, и не согласился с выводами, что налоговая декларация по транспортному налогу представляется в сроки, установленные законодательством, действовавшим в 2005 году. Суд, указывая, что с 01.01.2006 дата представления налоговых деклараций по транспортному налогу установлена исключительно статьей 363.1 НК РФ, то есть 01.02.2006, пришел к выводу, что налоговый орган правомерно привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ, за непредставление декларации по транспортному налогу в срок, установленный пунктом 3 статьи 363.1 НК РФ. Однако в судебной практике существует противоположная точка зрения, изложенная в пункте 10 Обзора.

12. Признавая незаконным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд указал, что начиная с 01.01.2006 дата представления налоговых деклараций по транспортному налогу определяется сроком, установленным статьей 363.1 НК РФ, следовательно, налогоплательщик не нарушил требований законодательства о налогах и сборах (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2007 N А42-3506/2006).

Суть дела. Налогоплательщик 01.02.2006 направил в налоговый орган декларацию по транспортному налогу за 2005 год. В ходе мероприятий налогового контроля налоговый орган сделал вывод о нарушении налогоплательщиком срока подачи данной налоговой декларации, посчитав, что налогоплательщик должен был представить ее в налоговый орган не позднее 16.01.2006 в соответствии со статьей 8 закона субъекта РФ. По результатам камеральной проверки налоговый орган составил письмо о выявленном правонарушении и принял решение о привлечении налогоплательщика к ответственности на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ в виде взыскания штрафа. Налоговый орган предложил налогоплательщику уплатить штраф. Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд. Позиция суда. Согласно пункту 2 статьи 363 НК РФ налогоплательщики представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию в срок, установленный законами субъектов РФ. В соответствии с положениями закона субъекта РФ налогоплательщики-организации представляют в налоговый орган по месту государственной регистрации транспортных средств налоговые декларации по итогам налогового периода в срок не позднее 15 января года, следующего за истекшим налоговым периодом. В связи с внесенными в главу 28 НК РФ изменениями в положения закона субъекта РФ также внесены изменения, согласно которым норма, предусматривающая срок представления декларации по транспортному налогу, была исключена. Текст закона субъекта РФ официально опубликован в апреле 2006 г. Согласно положениям закона субъекта РФ указанные изменения вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования, но не ранее 1-го числа налогового периода по транспортному налогу, и распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2006. Суд пришел к выводу о том, что с момента введения в действие (с 01.01.2006) статьи 363.1 НК РФ нормы статьи 363 НК РФ в редакции, действовавшей в 2005 году, а также положения закона субъекта РФ, устанавливавшие срок представления налоговой декларации по транспортному налогу не позднее 15 января года, следующего за истекшим налоговым периодом, утратили юридическую силу и применению не подлежат. Таким образом, начиная с 01.01.2006 дата представления налоговых деклараций по транспортному налогу определяется сроком, установленным статьей 363.1 НК РФ. Поскольку последней датой представления налоговой декларации по транспортному налогу с 01.01.2006 является 1 февраля года, следующего за истекшим, то налогоплательщик, направивший такую декларацию в налоговый орган 01.02.2006, не нарушил требований законодательства о налогах и сборах, в силу чего у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2007 N А42-3506/2006.

В связи с вступлением с 01.01.2006 в силу статьи 363.1 НК РФ между налогоплательщиками и налоговыми органами стали возникать судебные споры, связанные с установлением данной статьей единого срока представления декларации по транспортному налогу. Пунктом 3 статьи 5 НК РФ установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. В комментируемом Постановлении суд, учитывая, что срок, установленный статьей 363.1 НК РФ для предоставления налоговой декларации по транспортному налогу, не ухудшает положения налогоплательщика, пришел к выводу, что вновь введенная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2006, следовательно, налогоплательщик не нарушал требования законодательства о налогах и сборах, в силу чего у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ.

2. НАЛОГ НА ИГОРНЫЙ БИЗНЕС (ГЛАВА 29 НК РФ)

2.1. Понятия, используемые в настоящей главе (статья 364 НК РФ)

13. Признавая неправомерным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислении налога на игорный бизнес, суд указал, что налогоплательщик правильно определил количество объектов обложения налогом на игорный бизнес, так как в данном случае игровой автомат представляет собой один игровой автомат с пятью игровыми местами, имеющий одну игровую программу и обеспечивающий возможность одновременной игры пяти человек, то есть он соответствует определению одного объекта налогообложения (игрового автомата), содержащемуся в статье 364 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.05.2007 N А42-4108/2006).

Суть дела. В ходе проведения камеральной налоговой проверки представленных налогоплательщиком налоговых деклараций по налогу на игорный бизнес за январь, февраль, март 2006 года налоговый орган установил, что налогоплательщик в нарушение статьи 366 НК РФ занизил количество объектов налогообложения и вместо 15 объектов налогообложения, по 5 игровым автоматам в каждом игровом комплексе, указал 3. По мнению налогового органа, обложению налогом на игорный бизнес подлежит каждый игровой автомат в составе игрового развлекательного комплекса. Налоговый орган привлек налогоплательщика к ответственности в виде взыскания штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, а также на основании пункта 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) за нарушение сроков постановки на учет в налоговом органе восьми объектов обложения налогом на игорный бизнес; доначислил налог на игорный бизнес и начислил пени за несвоевременную уплату названного налога. Налогоплательщик не согласился с данным решением налогового органа и обратился с заявлением о признании его недействительным в арбитражный суд. Позиция суда. Согласно статье 366 НК РФ объектом налогообложения налогом на игорный бизнес признается игровой автомат. В соответствии со статьей 364 НК РФ под игровым автоматом для целей главы 29 НК РФ понимается специальное оборудование (механическое, электрическое, электронное или иное техническое оборудование), установленное организатором игорного заведения и используемое для проведения азартных игр с любым видом выигрыша без участия в указанных играх представителей организатора игорного заведения. Из содержащегося в приведенной норме определения не следует, что на игровом автомате может играть только один человек. Таким образом, самостоятельным объектом обложения налогом на игорный бизнес является игровой автомат независимо от количества игровых мест. Суд на основе всестороннего, полного и объективного исследования представленных в дело доказательств, в том числе технической документации, описания типа игрового автомата, установил, что игровой автомат представляет собой один игровой автомат с пятью игровыми местами, имеющий одну игровую программу и обеспечивающий возможность одновременной игры пяти человек, то есть он соответствует определению объекта налогообложения - игрового автомата, содержащемуся в статье 364 НК РФ. При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что налогоплательщик правильно определил количество объектов обложения налогом на игорный бизнес, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, доначисления налога на игорный бизнес и начисления пеней.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 04.05.2007 N А42-4108/2006.

Между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры о порядке определения количества объектов обложения налогом на игорный бизнес, так как не всегда ясно, является ли объект налогообложения одним игровым автоматом с несколькими игровыми полями, либо же это несколько игровых автоматов, заключенных в один игровой комплекс. В письме от 21.10.2005 N 18-08/1/76239 Управление ФНС России по г. Москве, опираясь на нормы статей 364, 366 НК РФ, сообщило следующее. Согласно Правилам проведения испытания игровых автоматов с денежным выигрышем с целью утверждения типа и контроля за их соответствием утвержденному типу, принятым Приказом Госстандарта России от 24.01.2000 N 22, под игровым автоматом с денежным выигрышем понимается специальное устройство, которое после внесения в него денежной ставки предоставляет игроку право провести игру с возможностью получения денежного выигрыша. Под электронным игровым автоматом с денежным выигрышем понимают игровой автомат, в котором результат игры определяется электронной схемой под воздействием заложенной игровой программы. А ставкой считается вносимая в игровой автомат сумма, выраженная в рублях или средствах, их заменяющих (например, в жетонах), и позволяющая провести игру. Игровой автомат должен иметь центральный блок управления - функциональный блок, содержащий устройства, определяющие процесс игры (микропроцессор, микроконтроллер, постоянные и оперативные запоминающие устройства, интерфейсы ввода-вывода информации и др.), а также специальные устройства: акцептор и хоппер для приема и идентификации, а также для накопления и выплаты монет, денежных купюр или их заменителей. Игровые автоматы могут быть объединены в игровой развлекательный комплекс. При этом игровой автомат, входящий в данный комплекс, может иметь все основные блоки игрового автомата либо отдельные из перечисленных выше блоков, которые могут быть общими для всего комплекса. В процессе игры на игровом автомате, входящем в игровой комплекс, игровая ситуация одного игрока не зависит от игровых ситуаций других игроков, каждый игровой автомат полностью автономен в реализации случайного выпадения результата игры после сделанной ставки. Таким образом, игровой автомат является игровым комплексом, состоящим из четырех и более игровых автоматов, объединенных в один корпус. Следовательно, каждый игровой автомат в составе игрового развлекательного комплекса подлежит регистрации в установленном порядке в налоговых органах и является, соответственно, отдельным объектом налогообложения на игорный бизнес. Ставка налога на игорный бизнес по игровым автоматам в таком случае увеличивается кратно количеству сторон игрового развлекательного комплекса. Если же на одном игровом автомате в зависимости от количества мест может играть одновременно несколько игроков, но игровой автомат имеет один функциональный блок, один акцептор и хоппер и при этом игровая ситуация каждого игрока будет зависеть от игровых ситуаций других игроков с определением общего результата игры, то в этом случае подлежать регистрации в установленном порядке в налоговых органах и являться объектом налогообложения будет только один игровой автомат. Данные выводы Управления ФНС России по г. Москве подтверждаются и судебной практикой. В комментируемом Постановлении суд пришел к выводу, что в данном случае игровой автомат представляет собой один игровой автомат с пятью игровыми местами, имеющий одну игровую программу и обеспечивающий возможность одновременной игры пяти человек, то есть он соответствует определению объекта налогообложения - игрового автомата, содержащемуся в статье 364 НК РФ. Следует отметить, что статья 364 НК РФ, содержащая понятия, используемые в главе 29 НК РФ, не содержит такого понятия, как "игровое место", следовательно, один игровой автомат, имеющий пять игровых мест, подлежит регистрации в налоговом органе как один объект налогообложения. Признавая действия налогоплательщика правомерными, суд пришел к выводу, что у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, доначисления налога на игорный бизнес и начисления пеней. К аналогичному выводу пришел ФАС Московского округа в Постановлении от 18.01.2007, 19.01.2007 N КА-А40/13428-06 установив, что игровой автомат согласно представленным сертификату Госстандарта России об утверждении типа игрового автомата с денежным выигрышем описанию типа игрового автомата с денежным выигрышем, оснащен одной игровой программой, одним центральным блоком управления и представляет собой электронную рулетку с возможностью одновременной игры нескольких человек.

14. Признавая недействительным решение налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на игорный бизнес и привлечении его к налоговой ответственности, суд, исходя из норм статей 364 и 370 НК РФ, пришел к выводу, что спорный игровой стол является одним объектом налогообложения, поскольку все участвующие игроки ведут одну общую игру одновременно (Постановление ФАС Уральского округа от 15.01.2007 N Ф09-11794/06-С3).

Суть дела. Налоговым органом по результатам камеральных налоговых проверок на основе представленных налогоплательщиком деклараций по налогу на игорный бизнес за февраль, март 2006 г. приняты решения о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа, о доначислении налога и пени. Основанием для принятия решений явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщик неправильно отразил количество объектов налогообложения, находящихся в казино: один из трех игровых столов, а именно карточный стол для комбинированных игр (тип 3), имеет четыре игровых поля, то есть сочетает в себе четыре объекта обложения налогом на игорный бизнес. При этом решения налогового органа содержат ссылку на акт осмотра, которым установлено данное обстоятельство. В связи с тем что требование об уплате сумм добровольно не было исполнено, налоговым органом вынесено решение о взыскании недоимки за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках. Полагая, что налог исчислен правильно, налогоплательщик обратился в арбитражный суд. Позиция суда. Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд признал правомерность действий налогоплательщика и преюдициальности Постановления ФАС Уральского округа от 22.03.2006 N Ф09-1904/06-С1. Выводы суда основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, и соответствуют положениям статей 364, 370 НК РФ, части 2 статьи 69 АПК РФ. Судом установлено и материалами дела подтверждено, что спорный игровой стол является одним объектом налогообложения, поскольку все участвующие игроки ведут одну общую игру одновременно, для ведения иных видов игр данный игровой стол не предусмотрен.

Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 15.01.2007 N Ф09-11794/06-С3.

В арбитражной практике встречаются споры между налоговыми органами и налогоплательщиками, связанные с определением объекта налогообложения, а именно игорного стола с несколькими игровыми полями, по налогу на игорный бизнес, так как в силу пункта 1 статьи 370 НК РФ от этого зависит ставка налога. В Постановлении от 22.03.2006 N Ф09-1904/06-С1 ФАС Уральского округа исходя из имеющихся в деле доказательств (технического паспорта, правил игры) пришел к выводу, что спорный игровой стол является одним объектом налогообложения, поскольку все участвующие игроки ведут одну общую игру одновременно. Игровое поле игры составляет совокупность всех секторов стола. Для ведения иных видов игр указанный игровой стол не предусмотрен. Статья 364 НК РФ устанавливает понятия, используемые в главе 29 НК РФ, в том числе: игровой стол - специально оборудованное у организатора игорного заведения место с одним или несколькими игровыми полями, предназначенное для проведения азартных игр с любым видом выигрыша, в которых организатор игорного заведения через своих представителей участвует как сторона или как организатор; игровое поле - специальное место на игровом столе, оборудованное в соответствии с правилами азартной игры, где проводится азартная игра с любым количеством участников и только с одним представителем организатора игорного заведения, участвующим в указанной игре. При этом подпункт 1 пункта 1 статьи 366 НК РФ устанавливает, что объектом налогообложения признается игровой стол. В соответствии с пунктом 1 статьи 370 НК РФ сумма налога исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту налогообложения, и ставки налога, установленной для каждого объекта налогообложения. В случае если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей. К выводу, аналогичному изложенному в комментируемом Постановлении, пришел ФАС Уральского округа в Постановлении от 05.06.2007 N Ф09-4195/07-С3, указав, что для целей налогообложения имеет значение не только количество игровых полей, но и их расположение на игровом столе, а также наличие возможности их одновременного использования для извлечения прибыли.

15. Отказывая в удовлетворении требований налогового органа о взыскании с налогоплательщика налоговой санкции, суд указал, что признание на основании статьи 364 НК РФ детских игровых автоматов объектом обложения налогом на игорный бизнес недопустимо, так как повлечет возложение на налогоплательщика дополнительного налогового бремени, связанного с необходимостью исполнять ранее не предусмотренные законодательством обязанности по исчислению и уплате налога на игорный бизнес (Постановление Президиума ВАС РФ от 10.04.2007 N 13381/06).

Суть дела. Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за третий квартал 2004 года. На основании приложенных к декларации документов (договоров аренды торговых площадей, паспортов на детские игровые автоматы) налоговый орган сделал вывод о том, что сорок игровых автоматов, установленных налогоплательщиком на арендуемых им торговых площадях, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 366 НК РФ являются объектами игорного бизнеса, подлежащими обложению налогом на игорный бизнес. По результатам проверки налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа за совершение предусмотренного пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) налогового правонарушения, выразившегося в отсутствии регистрации объекта налогообложения. Поскольку требование об уплате штрафа налогоплательщиком в добровольном порядке не было исполнено, налоговый орган обратился в суд с заявлением о взыскании налоговой санкции. Позиция суда. Налогоплательщик зарегистрирован в сентябре 2003 г. в качестве предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, в третьем квартале 2004 года имел сорок детских игровых автоматов с вещевым выигрышем в виде мягкой игрушки и с момента регистрации в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей производил уплату налога по упрощенной системе налогообложения в размере 6 процентов от дохода. Игровые автоматы в налоговом органе зарегистрированы не были, что налогоплательщик не отрицает. В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ" (далее - Закон N 88-ФЗ) в случае, если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации. Ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства может заключаться как в возложении дополнительного налогового бремени, так и в необходимости исполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности по исчислению и уплате налога, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности. Следовательно, новая норма налогового законодательства не подлежит применению на основании части 1 статьи 9 Закона N 88-ФЗ к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования. В силу положений статьи 17 НК РФ объект налогообложения является элементом налогообложения. Согласно Федеральному закону от 31.07.1998 N 142-ФЗ "О налоге на игорный бизнес" объектом обложения этим налогом признавался игровой автомат, используемый для проведения азартных игр с денежным выигрышем. Таким образом, приобретя детские игровые автоматы с получением выигрыша в вещевой форме, налогоплательщик не стал плательщиком налога на игорный бизнес, и у него не возникло обязанности регистрировать эти игровые автоматы в налоговом органе. Признание на основании статьи 364 НК РФ данных игровых автоматов объектом обложения налогом на игорный бизнес повлекло возложение на налогоплательщика дополнительного налогового бремени, связанного с необходимостью исполнять ранее не предусмотренные законодательством обязанности по исчислению и уплате налога на игорный бизнес, что недопустимо. Поскольку налогоплательщик зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с сентября 2003 г. и с этого момента осуществлял предпринимательскую деятельность с использованием указанных игровых автоматов, его деятельность подлежит налогообложению в порядке, действовавшем в данный налоговый период. Учитывая, что введение нового правового регулирования не привело к возникновению у предпринимателя объекта обложения налогом на игорный бизнес и игровые автоматы с получением выигрыша в вещевой форме были установлены до 01.01.2004 (то есть в то время, когда обязанность по их регистрации отсутствовала), оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) не имелось.

Комментарий к Постановлению Президиума ВАС РФ от 10.04.2007 N 13381/06.

В арбитражной практике встречаются споры по вопросу обложения налогом на игорный бизнес детских игровых автоматов субъектами малого предпринимательства, на которых распространяются нормы Закона N 88-ФЗ. В Определениях от 01.07.1999 N 111-О, 07.02.2002 N 37-О КС РФ дал оценку нормативным положениям абзаца второго части первой статьи 9 Закона N 88-ФЗ. Согласно сформулированной КС РФ правовой позиции, в силу этих положений новая норма налогового законодательства, ухудшающая положение налогоплательщика, не должна применяться к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового налогового регулирования. Данная правовая позиция КС РФ получила развитие в Постановлении от 19.06.2003 N 11-П по делу о проверке конституционности положений федерального законодательства и законодательства субъектов РФ, регулирующего налогообложение субъектов малого предпринимательства - индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, в котором КС РФ указал, что, установив в абзаце втором части первой статьи 9 Закона N 88-ФЗ период, до истечения которого на индивидуальных предпринимателей не распространяются изменения налогового законодательства, создающие для них менее благоприятные условия, законодатель воспользовался своим дискреционным полномочием и в дальнейшем не вправе произвольно отказаться от уже предоставленной юридической гарантии. Приведенные правовые позиции КС РФ сохраняют свою силу и в соответствии со статьей 6 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" являются обязательными для всех правоприменительных органов. В комментируемом Постановлении суд, установив, что налогоплательщик зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с сентября 2003 г. и с момента регистрации в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей производил уплату налога по упрощенной системе налогообложения, а также с этого момента осуществлял предпринимательскую деятельность с использованием указанных игровых автоматов, а введение с 01.01.2004 нового правового регулирования ухудшало положение налогоплательщика, пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно воспользовался абзацем вторым части первой статьи 9 Закона N 88-ФЗ, устанавливающим период, до истечения которого на налогоплательщика не распространяются изменения налогового законодательства, следовательно, у налогового органа не было оснований для применения в отношении налогоплательщика налоговых санкций.

16. Признавая решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ, частично недействительным, суд указал, что принадлежащие предпринимателю игровые автоматы подпадают под понятие "игровой автомат", данное в статье 364 НК РФ, и являются объектом обложения налогом на игорный бизнес (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.04.2007 N Ф08-1164/2007-709А).

Суть дела. Налоговый орган провел проверку деятельности налогоплательщика. В ходе проверки выявлено, что налогоплательщик установил и эксплуатирует игровые автоматы в количестве 3-х штук, не зарегистрированные в налоговом органе в качестве объектов налогообложения. По факту выявленного нарушения налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007), в виде штрафа в трехкратном размере ставки налога, установленной для соответствующего объекта налогообложения. Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Позиция суда. Из норм статей 364, 366 НК РФ следует, что постановке на учет подлежат игровые автоматы, используемые для проведения азартных игр, а плательщиками налога на игорный бизнес признаются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с извлечением доходов в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр, не являющуюся реализацией товаров (имущественных прав), работ или услуг. При этом игра является одним из способов развлечения, и характерная для некоторых игр направленность на развитие реакции либо способности к анализу не лишает их наличия азарта. Судом установлено и материалами дела подтверждается, что налогоплательщик является владельцем трех автоматов. Суть игры состоит в том, что ее участник должен опустить три монеты по пять рублей в монетоприемник, после чего, управляя краном аппарата путем перемещения джойстика, совершить попытку поймать предмет и достать его через место выдачи призов. При этом из руководства по эксплуатации автомата однозначно не следует, что удачная попытка получения игрушки гарантирована даже при неоднократности предлагаемых попыток. При рассмотрении дела в суде налогоплательщику предлагалось представить техническую документацию на автоматы, из которой бы следовало, что после одной оплаты аппарат выдает один предмет (100%), а также доказательства технически предусмотренной возможности возврата уплаченных денежных средств в случае нежелания участника продолжать попытки по извлечению игрушки. Заявитель не представил соответствующих документальных доказательств. Суд сделал вывод, что игра, проводимая с использованием подобных автоматов, основана на риске; предусматривает соглашение о вещевом выигрыше между участником игры и владельцем игрового автомата по правилам, установленным данным владельцем, получающим доход от организации игры в виде платы, и, следовательно, является азартной. Таким образом, суд сделал вывод, что принадлежащие налогоплательщику игровые автоматы подпадают под понятие "игровой автомат", данное в статье 364 НК РФ, и являются объектом обложения налогом на игорный бизнес. Поскольку налогоплательщик не исполнил установленную пунктом 2 статьи 366 НК РФ обязанность по регистрации каждого объекта обложения налогом на игорный бизнес в налоговом органе по месту регистрации налогоплательщика, он обоснованно привлечен к налоговой ответственности на основании пункта 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) в виде штрафа. Между тем при вынесении данного решения налоговый орган не учел, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения и при ее применении требуется учитывать все смягчающие и отягчающие ответственность обстоятельства. В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. Право определять соразмерность санкций конкретному правонарушению с учетом обстоятельств его совершения, степени вины и последствиям действий (бездействия) представлено суду положениями пункта 4 статьи 112 НК РФ. Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении КС РФ от 15.07.1999 N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "Об основах налоговой службы РСФСР" и Законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции", санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции РФ требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной степени относятся к физическим и юридическим лицам. Учитывая характер допущенных нарушений, факт совершения предпринимателем правонарушения впервые, суд кассационной инстанции счел возможным применить положения пункта 3 статьи 114 НК РФ и признать частично недействительным решение налогового органа.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Кавказского округа от 12.04.2007 N Ф08-1164/2007-709А.

Между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры по вопросу соответствия детских игровых автоматов понятию игрового автомата, данному в статьи 364 НК РФ. Относя игровые автоматы к числу азартных игровых автоматов, суды руководствуются тем, что выигрыш на игровых автоматах является случайным, сама игра, проводимая с использованием такого автомата, основана на риске и предусматривает соглашение о вещевом выигрыше между участником игры и владельцем игрового автомата, следовательно, является азартной. В комментируемом Постановлении суд предложил налогоплательщику представить техническую документацию на автоматы, из которой бы следовало, что после одной оплаты аппарат выдает один предмет (100%), а также доказательства технически предусмотренной возможности возврата уплаченных денежных средств в случае нежелания участника продолжать попытки по извлечению игрушки; учитывая, что налогоплательщик не представил запрашиваемых документов, суд пришел к выводу, что игра, проводимая с использованием подобных автоматов, основана на риске, предусматривает соглашение о вещевом выигрыше между участником игры и владельцем игрового автомата по правилам, установленным данным владельцем, получающим доход от организации игры в виде платы, является азартной, следовательно, принадлежащие налогоплательщику игровые автоматы подпадают под понятие "игровой автомат", данное в статье 364 НК РФ, и являются объектом обложения налогом на игорный бизнес. К аналогичному выводу пришли ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 14.12.2005 N Ф03-А24/05-2/3962, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 11.07.2005 N А31-9182/1.

2.2. Объекты налогообложения (статья 366 НК РФ)

17. Признавая недействительным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд пришел к выводу, что налогоплательщик не нарушил предусмотренный пунктом 2 статьи 366 НК РФ срок регистрации объектов налогообложения в налоговом органе (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.06.2007 N А43-32451/2006-34-1178).

Суть дела. Налогоплательщик, согласно свидетельству налогового органа "О регистрации объектов налогообложения налогом на игорный бизнес", имеет шесть игровых автоматов. Прокуратура субъекта РФ провела проверку налогоплательщика и выявила расхождение между количеством зарегистрированных игровых автоматов и фактически находившимися (шестью игровыми автоматами) в указанном помещении, о чем направила письмо и представление об устранении нарушений налогового законодательства в налоговый орган. Налоговый орган совместно с органами внутренних дел провел проверку налогоплательщика по вопросам соблюдения регистрации изменений количества объектов налогообложения по налогу на игорный бизнес и установил нахождение в помещении шести игровых автоматов, не зарегистрированных в установленном законом порядке в налоговом органе и не заявленных налогоплательщиком как объекты налогообложения, в результате чего налоговый орган составил акт. Рассмотрев материалы проверки, налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за нарушение требований пункта 3 статьи 366 НК РФ в виде штрафа и направил требование об уплате налоговой санкции. Ввиду неисполнения налогоплательщиком обязательства по уплате штрафа в добровольном порядке налоговый орган обратился за его взысканием в арбитражный суд. Позиция суда. Согласно пункту 1 статьи 366 НК РФ объектом налогообложения налогом на игорный бизнес признается в том числе игровой автомат. В пункте 2 статьи 366 НК РФ предусмотрено, что каждый объект налогообложения, указанный в пункте 1 статьи 366 НК РФ, подлежит регистрации в налоговом органе по месту установки этого объекта налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого объекта налогообложения. Регистрация производится налоговым органом на основании заявления налогоплательщика о регистрации объекта (объектов) налогообложения с обязательной выдачей свидетельства о регистрации объекта (объектов) налогообложения. Любое изменение количества объектов налогообложения налогоплательщик обязан зарегистрировать в налоговых органах по месту регистрации объектов налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта налогообложения (пункт 3 статьи 366 НК РФ). В соответствии с пунктами 4 и 5 статьи 366 НК РФ объект обложения налогом на игорный бизнес считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации объекта налогообложения и считается выбывшим с даты представления в налоговый орган заявления о регистрации изменений (уменьшений) количества объектов налогообложения. Заявление о регистрации объекта (объектов) налогообложения представляется налогоплательщиком в налоговый орган лично или через его представителя либо направляется в виде почтового отправления с описью вложения. В силу пункта 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) нарушение требований о регистрации объекта налогообложения влечет применение к налогоплательщику ответственности в виде штрафа в трехкратном размере ставки налога, установленной для соответствующего субъекта налогообложения. Как видно из материалов дела и установлено судом, при проведении проверки прокуратурой в помещении налогоплательщика находились игровые автоматы с одними номерами. В ходе проверки, проводимой налоговым органом и органами внутренних дел, обнаружены игровые автоматы с другими номерами. При этом техническая исправность и подготовленность игровых автоматов, находящихся в указанном помещении, проверяющими органами не устанавливались. Из заключения технического отдела следует, что при подключении игровых автоматов выявлена невозможность их использования без дооборудования внутренними стабилизаторами напряжения, в связи с чем необходимо произвести возврат и замену данных игровых автоматов. Суд также установил, что игровые автоматы, находящиеся в проверяемом помещении, доставлены в день проверки прокуратурой (товарно-транспортная накладная) и в этот же день в связи с необходимостью дооборудования налогоплательщик решил произвести обмен данных игровых автоматов (заключение технического отдела, акт возврата, товарно-транспортная накладная). Игровые автоматы, находившиеся при проверке, проводимой налоговым органом, доставлены в день проверки налоговым органом (товарно-транспортная накладная, акт приема-сдачи), и со дня проверки в течение трех дней проводились пусконаладочные работы поступивших игровых автоматов (заключение технического отдела). В ходе работ по вводу в эксплуатацию игровых автоматов, полученных налогоплательщиком, налогоплательщик в день проведения проверки налоговым органом направил заявление в налоговый орган о регистрации объектов налогообложения налогом на игорный бизнес, на основании которого через три дня налоговый орган выдал свидетельство. Таким образом, налогоплательщик не нарушил срок регистрации объектов налогообложения в налоговом органе по месту установки этого объекта, предусмотренный пунктом 2 статьи 366 НК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 05.06.2007 N А43-32451/2006-34-1178.

В арбитражной практике часто возникают споры по вопросу определения момента установки игрового автомата. В информационном письме от 16.01.2007 N 116 Президиум ВАС РФ сообщил, что в связи с вопросами, возникающими в судебной практике при применении пункта 2 статьи 366 НК РФ в части определения момента установки игрового автомата, Президиум ВАС РФ рекомендует арбитражным судам исходя из норм статьи 366 НК РФ учитывать, что по смыслу определения игрового автомата, содержащегося в статье 364 НК РФ, под установкой игрового автомата следует понимать размещение подготовленного к использованию для проведения азартных игр специального оборудования (автомата) в игорном заведении на территории, доступной для участников азартной игры. В комментируемом Постановлении суд исходил из того, что, хоть налогоплательщик и подал в налоговый орган заявление о регистрации объектов налогообложения в день доставки игровых автоматов в его помещение, то есть на момент проверки, проводимой налоговым органом, они были размещены в помещении налогоплательщика, указанные игровые автоматы согласно документам, представленным налогоплательщиком и изученным судом, не были подготовлены к использованию для проведения азартных игр, в течение последующих трех дней в отношении их проводились пусконаладочные работы, следовательно, не были доступны для участников азартных игр, и пришел к выводу, что налогоплательщик не нарушил срок регистрации объектов налогообложения в налоговом органе, а у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности. К аналогичному выводу в Постановлении от 17.04.2007 N Ф04-2266/2007(33430-А70-7) пришел ФАС Западно-Сибирского округа, указав, что при рассмотрении спора не установлено обстоятельств, свидетельствующих о подготовленности 2-х игровых столов к использованию для проведения азартных игр, из чего следует вывод о недоказанности налоговым органом факта использования налогоплательщиком незарегистрированных в налоговом органе игровых столов.

18. Признавая решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислении налога на игорный бизнес обоснованным, суд, учитывая нормы статьи 366 НК РФ, пришел к выводу, что обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникла у налогоплательщика с даты подачи в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.06.2007 N 12829/06).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная проверка налогоплательщика по вопросу правильности исчисления и уплаты налога на игорный бизнес за апрель 2005 года, в ходе которой установлен факт неполной уплаты этого налога. Налогоплательщик исчислил налог на игорный бизнес с 25 игровых автоматов за апрель 2005 года и не включил в расчет налога остальные 21 игровой автомат на том основании, что эти объекты фактически начали использоваться после 01.05.2005. По результатам камеральной проверки налоговым органом принято решение, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа и ему доначислен налог на игорный бизнес и начислены пени. Не согласившись с указанным решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Позиция суда. Статьей 366 НК РФ установлено, что игровой автомат является одним из объектов обложения налогом на игорный бизнес, при этом каждый объект обложения налогом на игорный бизнес подлежит регистрации в налоговом органе по месту его установки не позднее чем за два рабочих дня до даты установки. Налогоплательщик также обязан регистрировать в налоговых органах любое изменение количества объектов налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта. Президиум ВАС РФ в информационном письме от 16.01.2007 N 116 разъяснил, что игровой автомат считается установленным, если он подготовлен к использованию для проведения азартных игр и размещен на территории, доступной для участников таких игр. Объект налогообложения считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком соответствующего заявления в налоговый орган (пункт 4 статьи 366 НК РФ). С учетом положений норм статьи 366 НК РФ, а также тех обстоятельств, что НК РФ не предусмотрена регистрация в налоговом органе момента начала деятельности фактически установленного объекта налогообложения и данный орган лишен возможности в рамках своих полномочий осуществлять оперативный налоговый контроль, вывод налогового органа о том, что обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникла у налогоплательщика с даты подачи в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения - игровых автоматов, является обоснованным. Судом установлено, материалами дела подтверждается и налогоплательщиком не оспаривается, что заявление о регистрации объектов налогообложения в количестве 21 игрового автомата представлено налогоплательщиком в налоговый орган 29.04.2005. В силу статьи 368 НК РФ налоговым периодом по налогу на игорный бизнес признается календарный месяц. Таким образом, в соответствии с названными положениями НК РФ с 21 объекта налогообложения (игрового автомата) налогоплательщик обязан был исчислять и уплачивать налог на игорный бизнес за апрель 2005 года. Суд пришел к выводу, что отсутствие фактической эксплуатации 21 игрового автомата в апреле 2005 года не влечет за собой освобождение от уплаты налога на игорный бизнес с этих объектов.

Комментарий к Постановлению Президиума ВАС РФ от 05.06.2007 N 12829/06.

В арбитражной практике встречаются споры между налоговыми органами и налогоплательщиками о моменте возникновения у налогоплательщика обязанности по исчислению налога на игорный бизнес, а именно с момента регистрации объектов налогообложения либо же с момента начала их эксплуатации. Учитывая позицию Президиума ВАС РФ, указанную в информационном письме от 16.01.2007 N 116, можно сделать вывод, что в данном случае налогоплательщик не смог доказать в суде, что объекты налогообложения (21 игровой автомат), фактически не были установлены, то есть не были подготовлены к использованию для проведения азартных игр и, будучи размещенными на территории, были недоступны для участников таких игр. В комментируемом Постановлении суд указал, что в НК РФ не предусмотрена регистрация в налоговом органе момента начала деятельности фактически установленного объекта налогообложения, следовательно, обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникла у налогоплательщика с даты подачи в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения. Аналогичные выводы изложены в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.03.2006 N 11390/05 и Постановлении ФАС Поволжского округа от 06.02.2007 N А65-19707/06. В Постановлении от 07.03.2007 N А29-6937/2006А ФАС Волго-Вятского округа, учитывая разъяснения, доведенные информационным письмом Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 N 116, отметил, что игровые автоматы становятся объектом обложения налогом на игорный бизнес с даты их установки, в то же время обязанность их регистрации возникает у налогоплательщика за два дня до установки. Аналогичной позиции по данному вопросу придерживается и ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 18.07.2007 N А56-41066/2006. При этом в Постановлении от 16.01.2007 N Ф08-7039/2006-2925А ФАС Северо-Кавказского округа указал, что в целях применения статьи 366 НК РФ под установкой игрового автомата следует понимать нахождение игрового автомата в игровом зале.

19. Признавая законным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд указал, что в силу статьи 366 НК РФ объект налогообложения подлежит регистрации в налоговом органе по месту его установки не позднее двух рабочих дней до даты установки каждого объекта налогообложения (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.02.2007 N А82-1686/2006-27).

Суть дела. Налогоплательщик получил лицензию на право организации и содержания тотализаторов и игорных заведений со сроком действия до июля 2007 г. В соответствии с пунктом 2 статьи 366 НК РФ налогоплательщик зарегистрировал в апреле 2005 г. в налоговом органе восемь игровых автоматов. В мае 2005 года заявлением налогоплательщик уведомил налоговый орган о снятии данных игровых автоматов с учета. Налоговый орган провел проверку игрового зала, расположенного в арендуемом налогоплательщиком помещении, и установил факт эксплуатации налогоплательщиком восьми игровых автоматов, ранее снятых им с учета. Рассмотрев материалы проверки, налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) в виде взыскания штрафа и предложил в срок, установленный в требовании, уплатить данную сумму налоговой санкции. Налогоплательщик не уплатил штраф, поэтому налоговый орган обратился за его взысканием в арбитражный суд. Позиция суда. В силу статьи 366 НК РФ налогоплательщик обязан зарегистрировать в налоговом органе каждый объект налогообложения, а также любые изменения количества объектов налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта налогообложения. Нарушение требований о регистрации влечет применение к налогоплательщику ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007). Суд на основании всестороннего, объективного и полного исследования представленных в материалы дела доказательств (акта осмотра, договора аренды, акта передачи помещения в пользование, заявления о постановке и снятии с учета игровых автоматов, трудового договора, счетов-фактур), оценки их в совокупности и во взаимосвязи установил, что налоговый орган доказал факт эксплуатации налогоплательщиком восьми игровых автоматов (не зарегистрированных в налоговом органе). Вместе с тем суд отметил, что налогоплательщик не представил, вопреки предоставленному ему в статье 41 АПК РФ праву, доказательств, опровергающих позицию налогового органа, которым бы суд не дал оценки.

Комментарий к Постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 12.02.2007 N А82-1686/2006-27.

Между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры по порядку регистрации выбытия объектов налогообложения в налоговом органе, в связи с чем возникают вопросы по определению момента данного выбытия. В письме от 14.07.2006 N 03-06-05-03/20 Минфин России сообщил следующее. В связи с тем что главой 29 НК РФ не предусмотрена регистрация в налоговом органе момента окончания деятельности объекта налогообложения, а налоговый орган лишен возможности в рамках своих полномочий осуществлять оперативный налоговый контроль, считаем, что обязанность по исчислению налога на игорный бизнес прекращается с даты представления в налоговый орган заявления о регистрации уменьшения количества объектов налогообложения. Указанная позиция Департамента подтверждается, в частности, Постановлением Президиума ВАС РФ от 22.03.2006 N 11390/05. Учитывая положения главы 29 НК РФ, Минфин России считает, что эксплуатация игровых автоматов после представления в налоговый орган заявления о регистрации уменьшения количества объектов налогообложения, а также представление такого заявления более чем за два дня до даты выбытия объектов налогообложения указывают на наличие у налогоплательщика объектов налогообложения и их эксплуатацию без регистрации. В связи с этим налогоплательщик может быть привлечен к ответственности, установленной пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007). Данные выводы Минфина России подтверждаются и судебной практикой. В комментируемом Постановлении суд установил (а налогоплательщик не опроверг) факт эксплуатации восьми игровых автоматов сверх установленных пунктом 3 статьи 366 НК РФ допустимых сроков их эксплуатации, пришел к выводу, что налоговый орган правомерно привлек налогоплательщика к налоговой ответственности. С 01.01.2007 пункт 7 статьи 366 НК РФ утратил силу, в информационном письме от 16.01.2007 N 116 Президиум ВАС РФ сообщил, что неисполнение обязанности по регистрации влечет применение мер ответственности, предусмотренных статьей 129.2 НК РФ.

20. Признавая решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислении налога на игорный бизнес обоснованным, суд указал, что на основании пункта 4 статьи 366 НК РФ объект налогообложения считается выбывшим с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации изменений (уменьшений) количества объектов налогообложения (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.04.2007 N А79-9767/2006).

Суть дела. Налоговый орган провел камеральную проверку представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на игорный бизнес за май 2006 года и установил, что налогоплательщик неправомерно не начислил и не уплатил налог за указанный период, так как заявление о снятии с учета девяти игровых автоматов, подал в налоговый орган 15.05.2006. Налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа. В этом же решении налогоплательщику предложено доплатить налог на игорный бизнес за май 2006 года. Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд. Позиция суда. В соответствии со статьей 365 НК РФ налогоплательщиками налога на игорный бизнес признаются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Статья 366 НК РФ предусматривает, что игровой автомат является объектом обложения налогом на игорный бизнес, при этом каждый игровой автомат подлежит регистрации в налоговом органе по месту его установки не позднее чем за два рабочих дня до даты установки этого объекта. Налогоплательщик также обязан регистрировать в налоговых органах любое изменение количества игровых автоматов не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта. Объект налогообложения считается выбывшим с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации изменений (уменьшений) количества объектов налогообложения. Налоговая база определяется отдельно как общее количество соответствующих объектов налогообложения (статья 367 НК РФ). Налоговым периодом признается календарный месяц (статья 368 НК РФ). С учетом положения указанных статей, а также того обстоятельства, что НК РФ не предусмотрена регистрация в налоговом органе момента прекращения деятельности фактически установленного объекта налогообложения, а налоговый орган лишен возможности в рамках своих полномочий осуществлять оперативный налоговый контроль, обязанность по исчислению налога прекращается с даты подачи заявления о внесении изменений количества объектов налогообложения. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что в связи с приостановлением деятельности игрового зала игровые автоматы отсутствовали в игровом зале с 01.05.2006. Суд установил, что заявление о внесении изменений количества объектов налогообложения налогоплательщик направил в налоговый орган 15.05.2006, в налоговый орган оно поступило 18.05.2006. Следовательно, объекты налогообложения считаются выбывшими с даты представления в налоговый орган заявления о регистрации изменений (уменьшений) количества объектов налогообложения, то есть с 15.05.2006. Таким образом, суд признал решение налогового органа правомерным.

Комментарий к Постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 18.04.2007 N А79-9767/2006.

Арбитражная практика свидетельствует о том, что при рассмотрении споров по вопросу определения момента выбытия объектов налогообложения суды при отсутствии доказательств признают объект налогообложения выбывшим с даты представления в налоговый орган заявления о регистрации уменьшения количества объектов налогообложения. В комментируемом Постановлении суд указал, что в материалах дела отсутствуют доказательства того, что в связи с приостановлением деятельности игрового зала игровые автоматы отсутствовали в игровом зале с 01.05.2006, то есть не соответствовали понятию "установленные", доведенному информационным письмом Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 N 116, следовательно, объекты налогообложения считаются выбывшими с даты представления в налоговый орган заявления о регистрации уменьшения количества объектов налогообложения. Аналогичные выводы изложены и в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 22.03.2006 N 11390/05 и ФАС Поволжского округа от 06.02.2007 N А65-19707/06. При этом следует отметить, что в силу пункта 4 статьи 370 НК РФ при выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа (включительно) текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

21. Признавая законным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислении налога на игорный бизнес, суд указал, что из содержания норм статей 365, 366 НК РФ следует, что игровые автоматы не должны устанавливаться налогоплательщиком в игорном заведении до их регистрации в предусмотренном законом порядке (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.05.2007, 24.05.2007 N Ф03-А73/07-2/1643).

Суть дела. Как установил суд и подтверждается материалами дела, налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления налога на игорный бизнес за период с 16.04.2004 по 01.10.2005 составлен акт. Согласно данному акту, помимо неоспариваемых эпизодов, налоговым органом установлен факт несвоевременной регистрации игровых автоматов. Решением налогового органа налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 и пункту 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007). Этим же решением налогоплательщику доначислен не полностью уплаченный налог, начислены пени. Не согласившись с данным решением в части доначисления налога на игорный бизнес по трем игровым автоматам, начисления пеней в соответствующей части, взыскания налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ, по пункту 7 статьи 366 НК РФ, налогоплательщик оспорил его в арбитражном суде. Позиция суда. В соответствии со статьей 365 НК РФ налогоплательщиками налога на игорный бизнес признаются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Из содержания норм статьи 366 НК РФ следует, что игровые автоматы не должны устанавливаться налогоплательщиком в игорном заведении до их регистрации в предусмотренном законом порядке. Как установлено судом, игровой автомат установлен в июле 2004 года. Между тем заявление об установке данного игрового автомата в налоговый орган подано налогоплательщиком 24.02.2005. Факт нахождения несвоевременно зарегистрированного в налоговом органе в установленном порядке игрового автомата в исправном состоянии судом установлен и подтверждается материалами дела. Отсутствие в акте номера автомата не свидетельствует о невозможности его идентификации, поскольку никаких иных игровых автоматов по данному адресу не установлено. В силу статьи 367 НК РФ по каждому из объектов налогообложения налоговая база определяется отдельно как общее количество соответствующих объектов налогообложения. Согласно пункту 1 статьи 370 НК РФ сумма налога за месяц исчисляется как произведение налоговой базы и ставки налога, установленных для каждого объекта налогообложения. В соответствии с пунктом 1 статьи 369 НК РФ и законом субъекта РФ налоговая ставка за один игровой автомат установлена в размере 4500 руб., с 01.01.2005 - 4950 руб. Правильность расчета налога на игорный бизнес в отношении спорного игрового автомата налогоплательщиком не оспаривается.

Комментарий к Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 31.05.2007, 24.05.2007 N Ф03-А73/07-2/1643.

В арбитражной практике встречаются споры между налогоплательщиками и налоговыми органами по вопросу правомерности установки игровых автоматов до подачи заявления о регистрации объектов обложения налогом на игорный бизнес. В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. В комментируемом Постановлении суд пришел к выводу, что материалами дела, представленными налоговым органом, подтверждается факт нахождения несвоевременно зарегистрированного в налоговом органе в установленном порядке игрового автомата в исправном состоянии, указал, что игровые автоматы не должны устанавливаться налогоплательщиком в игорном заведении до их регистрации в предусмотренном законом порядке, следовательно, действия налогового органа, выразившиеся в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, правомерны.

22. Признавая незаконным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд, проанализировав нормы статьи 366 НК РФ, пришел к выводу, что находящиеся в помещении налогоплательщика столы не были на момент проверки предназначены для проведения азартных игр, следовательно, оснований для того, чтобы считать их игровыми столами в целях обложения налогом на игорный бизнес, нет (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.04.2007 N А05-12007/2006-26).

Суть дела. По состоянию на 23.05.2006 у налогоплательщика было зарегистрировано в налоговых органах два игровых стола; 23.05.2006 налогоплательщик представил в налоговый орган заявление о регистрации пяти игровых столов. Налогоплательщику выдано свидетельство о регистрации объектов игорного бизнеса от 25.05.2006 на семь столов. Согласно протоколу обследования от 23.05.2006 в указанном помещении находилось семь игровых столов с открытым к ним доступом. Налоговый орган принял решение от 13.07.2006 N 16-23/4287 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение нарушений, предусмотренных пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007). Позиция суда. Пункт 1 статьи 366 НК РФ устанавливает объектом налогообложения по налогу на игорный бизнес игровой стол. Статья 364 НК РФ устанавливает понятие игрового стола. Пунктами 2 и 3 статьи 366 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 29 НК РФ каждый игровой стол подлежит регистрации в налоговом органе по месту установки этого игрового стола. В соответствии с пунктом 4 статьи 366 НК РФ игровой стол считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации игрового стола. Пункт 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) устанавливает налоговые санкции за нарушение налогоплательщиком требований, предусмотренных пунктом 2 либо пунктом 3 статьи 366 НК РФ. Суд, удовлетворяя заявленные требования, указал, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие, что установленные пять столов до 26.05.2006 не использовались для игры, поскольку на них проходило обучение крупье. Также суд пришел к выводу, что налоговым органом не доказан факт использования столов для проведения игры: в протоколе обследования указано только наличие столов, а неукомплектованность столов необходимым для игры оборудованием (жетонами, фишками, шариками, денежными сейфами и т. п.), не зафиксирован факт использования столов для игры; никаких иных доказательств налоговым органом не представлено. При таких обстоятельствах суд сделал вывод о том, что находящиеся в помещении налогоплательщика столы не были на момент проверки предназначены для проведения азартных игр, в связи с чем оснований для того, чтобы считать их игровыми столами в целях обложения налогом на игорный бизнес, нет.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 23.04.2007 N А05-12007/2006-26.

Арбитражная практика свидетельствует о том, что споры, возникшие между налогоплательщиками и налоговыми органами по вопросу установки игровых столов, как правило, выигрывает та сторона, которая лучшим образом подготовит и представит соответствующие доказательства. При этом также следует учитывать, что пунктом 7 статьи 3 НК РФ установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). В комментируемом Постановлении суд отметил, что налоговым органом не доказан, а также не зафиксирован факт использования игровых столов для игры, пришел к выводу, что находящиеся в помещении налогоплательщика столы не были на момент проверки предназначены для проведения азартных игр, следовательно, оснований для того, чтобы считать их игровыми столами в целях обложения налогом на игорный бизнес, нет.

23. Признавая обоснованным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд, опираясь на нормы статьи 366 НК РФ, указал, что доводы налогоплательщика о том, что организация или индивидуальный предприниматель становятся плательщиками налога на игорный бизнес с того момента, когда начали осуществлять деятельность в сфере игорного бизнеса, несмотря на регистрацию объекта налогообложения, основаны на неправильном толковании норм права (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.05.2007 N Ф04-3020/2007(34227-А75-7)).

Суть дела. Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период 2004 - 2005 годов, о чем составлен акт. По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной: - пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на игорный бизнес за февраль, март, июнь, август, ноябрь, декабрь 2004 года и 2005 год в виде штрафа; - пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) за осуществление деятельности в сфере игорного бизнеса без регистрации в налоговом органе по месту установки объекта налогообложения (касса букмекерской конторы) в виде взыскания штрафа. Кроме того, налогоплательщику доначислен налог на игорный бизнес за февраль, март, июнь, август, ноябрь, декабрь 2004 года, 2005 год и пени. На основании решения налогового органа в адрес налогоплательщика выставлены требование об уплате налога и требование об уплате налоговой санкции. В связи с неисполнением указанных требований в добровольном порядке налоговым органом принято решение о взыскании налога и пени за счет денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах в банке. Полагая, что данные ненормативные правовые акты налогового органа не соответствуют нормам действующего законодательства, нарушают его права и законные интересы как налогоплательщика, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными. Позиция суда. Согласно пункту 1 статьи 366 НК РФ объектом обложения налогом на игорный бизнес является касса букмекерской конторы. Пунктами 2 и 3 статьи 366 НК РФ предусмотрена регистрация объектов налогообложения. Нарушение требований о регистрации влечет применение к налогоплательщику ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007). Поскольку факт осуществления налогоплательщиком деятельности по содержанию букмекерской конторы без постановки данного объекта налогообложения на учет в налоговом органе установлен судом и подтверждается материалами дела, привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007), является правомерным. Доводы налогоплательщика о том, что организация или индивидуальный предприниматель становятся плательщиками налога на игорный бизнес с того момента, когда начали осуществлять деятельность в сфере игорного бизнеса, несмотря на регистрацию объекта налогообложения, основаны на неправильном толковании норм права. Исходя из норм пункта 4 статьи 366 НК РФ обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникает у налогоплательщика с даты подачи в налоговый орган заявления о регистрации объекта налогообложения и прекращается с даты представления заявления о регистрации изменений (уменьшений) количества объектов налогообложения. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. В пункте 1 статьи 80 НК РФ указано, что налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В силу указанной нормы обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате или фактом осуществления им предпринимательской деятельности, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога. Учитывая изложенное, а также то обстоятельство, что НК РФ не предусмотрена регистрация в налоговом органе с момента начала деятельности фактически установленного объекта налогообложения, а налоговый орган лишен возможности в рамках своих полномочий осуществлять оперативный налоговый контроль, суд пришел к выводу о правомерности доначисления предпринимателю налога на игорный бизнес за содержание игровых автоматов, пени, а также налоговых санкций по статьям 119, 122 НК РФ в соответствующем размере.

Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 22.05.2007 N Ф04-3020/2007(34227-А75-7).

В арбитражной практике встречаются споры о возникновении у налогоплательщика обязанности по представлению декларации по налогу на игорный бизнес, и суды данную обязанность связывают с моментом регистрации объектов налогообложения в налоговом органе. Пунктом 2 статьи 370 НК РФ предусмотрено, что налоговая декларация за истекший налоговый период представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту регистрации объектов налогообложения не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговая декларация заполняется налогоплательщиком с учетом изменения количества объектов налогообложения за истекший налоговый период. В комментируемом Постановлении суд, опираясь на нормы статей 23 и 80 НК РФ, указал, что обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате или фактом осуществления им предпринимательской деятельности, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога. Также судом установлено и материалами дела подтверждено, что налогоплательщиком осуществлялась деятельности по содержанию букмекерской конторы без постановки данного объекта налогообложения на учет в налоговом органе, следовательно, привлечение его к ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007), является правомерным. В связи с тем что пункт 7 статьи 366 НК РФ утратил силу с 01.01.2007, в соответствии с информационным письмом от 16.01.2007 N 116 Президиума ВАС РФ налоговые органы будут применять меры ответственности, предусмотренные статьей 129.2 НК РФ.

24. Признавая недействительным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд, учитывая нормы, установленные статьей 366 НК РФ, пришел к выводу, что допущенная опечатка в оформлении наименования поданного налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения не может быть положена в основу отказа налогоплательщику в регистрации объектов игорного бизнеса (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.02.2007, 27.02.2007 N Ф04-693/2007(31672-А03-43)).

Суть дела. Налогоплательщик направил в налоговый орган заявление от 16.01.2006 о регистрации 38 объектов налогообложения налогом на игорный бизнес, 9 из которых расположены в помещении, в котором проводил обследование налоговый орган. 19.01.2006 налоговый орган провел обследование помещения и 23.01.2006 направил налогоплательщику сообщение об отказе в регистрации объектов налогообложения игорного бизнеса, мотивируя данный отказ нарушением налогоплательщиком пункта 2 статьи 366 НК РФ. На основании составленного акта обследования от 19.01.2006 налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ, в виде штрафа. Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обратился с заявлением об оспаривании решения в арбитражный суд. Позиция суда. Судом установлено и из материалов дела следует, что налогоплательщик направил в налоговый орган заявление от 16.01.2006 о регистрации 38 объектов налогообложения на игорный бизнес (игровые автоматы), при этом озаглавив данное заявление как заявление о регистрации изменений количества объектов. Данное обстоятельство явилось для налогового органа основанием для отказа в регистрации объектов игорного бизнеса, которое изложено в сообщении от 23.01.2006. Суд пришел к выводу о том, что налоговый орган не представил бесспорных доказательств вины налогоплательщика в совершении правонарушения, предусмотренного пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007). Согласно статье 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, в силу пункта 5 статьи 200 АПК РФ возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). Допущенная опечатка в оформлении наименования поданного налогоплательщиком заявления в налоговый орган о регистрации объектов налогообложения, форма которого утверждена и зарегистрирована Приказом Минюста России от 16.02.2005 N 6333, не может быть положена в основу отказа налогоплательщику в регистрации объектов игорного бизнеса, поскольку все необходимые данные для регистрации и идентификации объектов налогообложения содержатся в заявлении. Кроме того, суд указал на некорректность поведения налогового органа, который провел обследование помещения, где размещены игровые автоматы, по истечению двух рабочих дней, отведенных для установки объектов после представления заявления, но до направления отказа о такой регистрации. Из материалов дела следует, что на момент проверки налоговым органом помещения зал игровых автоматов не работал, что свидетельствует об отсутствии деятельности налогоплательщика по использованию не зарегистрированных в установленном законом порядке игровых автоматов. На основании изложенных обстоятельств суд пришел к выводу о признании решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности недействительным.

Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 22.02.2007, 27.02.2007 N Ф04-693/2007(31672-А03-43).

Пунктом 2 статьи 366 НК РФ установлено, что объекты налогообложения подлежат регистрации в налоговом органе не позднее чем за два дня до даты установки каждого объекта налогообложения. Регистрация производится налоговым органом на основании заявления налогоплательщика о регистрации объекта (объектов) налогообложения с обязательной выдачей свидетельства о регистрации объекта (объектов) налогообложения. Форма заявления утверждена Приказом Минфина России от 24.01.2005 N 8н (далее - Приказ). Следует отметить, что данным Приказом предусмотрена форма заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения налогом на игорный бизнес, при этом заявление о регистрации изменения (установки или выбытия) количества объектов налогообложения данным Приказом не установлено. В комментируемом Постановлении суд указал, что у налогового органа были все необходимые данные для регистрации и идентификации объектов налогообложения, которые содержались в заявлении, и не было оснований для отказа в регистрации этих объектов. Кроме того, можно сделать вывод о том, что суд, указывая на некорректность поведения налогового органа, который провел обследование помещения, где размещены игровые автоматы, по истечении двух рабочих дней, отведенных для установки объектов после представления заявления, но до направления отказа о такой регистрации, имел в виду, что в соответствии с пунктом 4 статьи 366 НК РФ объект налогообложения считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения, при этом исходя из сложившейся практики рассмотрения арбитражными судами дел следует, что обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникла у налогоплательщика с даты подачи в налоговый орган заявления о регистрации объекта налогообложения (Постановления Президиума ВАС РФ от 22.03.2006 N 11390/05, от 05.06.2007 N 12829/06 и ФАС Поволжского округа от 06.02.2007 N А65-19707/06), а также, учитывая, что в соответствии с пунктом 1 статьи 3 НК РФ при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога, следует, что право использования игровых автоматов по назначению возникло у налогоплательщика по истечении двух рабочих дней.

25. Признавая решение налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на игорный бизнес за январь 2006 года правомерным, суд указал, что налогоплательщик подал заявление, предусмотренное пунктом 2 статьи 366 НК РФ, не по установленной Минфином России форме (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2007 N А56-23218/2006).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная проверка соблюдения налогоплательщиком норм регистрации объектов обложения налогом на игорный бизнес, а также правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на игорный бизнес за январь 2006 года. По результатам проверки налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122, пункту 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) в виде взыскания штрафа; налогоплательщику также предложено уплатить налог на игорный бизнес и пени. Налогоплательщик за январь 2006 года уплатил налог в размере 1/2 ставки на основании статьи 370 НК РФ. Налогоплательщик направил в налоговый орган уведомление о временной приостановке работы филиала по техническим причинам, которое было получено налоговым органом 30.12.2005. Позднее, 15.01.2006, налогоплательщик направил в налоговый орган письмо, в котором указал, что филиал был закрыт в период с 31.12.2005 по 16.01.2006, дата открытия - 17.01.2006. Позиция суда. В соответствии со статьей 366 НК РФ одним из объектов обложения налогом на игорный бизнес является игровой стол. Согласно определению, данному в статье 364 НК РФ, игровой стол - специально оборудованное у организатора игорного заведения место с одним или несколькими игровыми полями, предназначенное для проведения азартных игр с любым видом выигрыша, в которых организатор игорного заведения через своих представителей участвует как сторона или как организатор. Согласно пункту 2 статьи 366 НК РФ форма заявления и форма свидетельства утверждаются Минфином России. В соответствии с пунктом 3 статьи 366 НК РФ налогоплательщик обязан зарегистрировать в налоговых органах по месту регистрации объектов налогообложения любое изменение количества объектов налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта налогообложения. При этом объект налогообложения считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения; объект налогообложения считается выбывшим с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации изменений (уменьшений) количества объектов налогообложения. Согласно свидетельству от 01.12.2005 налогоплательщик зарегистрировал в налоговом органе в качестве объектов обложения налогом на игорный бизнес 10 игровых столов, расположенных в филиале налогоплательщика. Направленное налогоплательщиком в налоговый орган 30.12.2005 уведомление о приостановлении деятельности игорного заведения, а также письмо от 15.01.2006 о том, что в период с 31.12.2005 по 16.01.2006 филиал налогоплательщика был закрыт, не соответствуют форме уведомления, установленной Приказом Минфина России от 24.01.2005 N 8н "Об утверждении формы заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения налогом на игорный бизнес". Целью регистрации объектов обложения налогом на игорный бизнес является определение размера налоговых обязательств в сфере игорного бизнеса и обеспечение контроля за правильностью исчисления и уплаты соответствующего налога. Допустимыми доказательствами, которые могут подтвердить факт изменения у налогоплательщика количества объектов налогообложения, являются только уведомления по форме, установленной Минфином России. На основании изложенного следует признать, что у налогоплательщика в первой половине января для целей обложения налогом на игорный бизнес не изменилось количество объектов налогообложения. Поэтому налоговый орган правомерно доначислил налогоплательщику налог на игорный бизнес за январь 2006 года по полной ставке исходя из десяти зарегистрированных игровых столов. Относительно привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007), суд считает, что в соответствии с названной нормой нарушение налогоплательщиком требований, предусмотренных пунктом 2 либо пунктом 3 статьи 366 НК РФ, влечет взыскание с него штрафа в трехкратном размере ставки налога, установленной для соответствующего объекта налогообложения. Пункты 2 и 3 статьи 366 НК РФ предусматривают обязанность налогоплательщика зарегистрировать новые объекты обложения налогом на игорный бизнес или изменения в количестве этих объектов. Поскольку отсутствуют доказательства изменения у налогоплательщика количества объектов налогообложения в первой половине января 2006 года, то основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007) также отсутствуют. Суд также считает необходимым указать на то, что в представленном налоговым органом акте обследования указаны десять объектов обложения налогом на игорный бизнес - десять игровых столов. То есть в деле не только отсутствуют допустимые доказательства изменения (уменьшения) у налогоплательщика количества объектов обложения налогом на игорный бизнес, но и имеется представленный налоговым органом документ о том, что количество объектов налогообложения не изменялось.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2007 N А56-23218/2006.

В арбитражной практике существуют споры по вопросу правильности представления налогоплательщиками заявлений о регистрации объектов налогообложения. В комментируемом Постановлении суд, признавая тот факт, что налогоплательщиком подано в налоговый орган уведомление о приостановлении деятельности игорного заведения, а также письмо о том, что филиал налогоплательщика был закрыт, не соответствующие форме уведомления, установленной Приказом Минфина России, отметил, что у налогоплательщика в первой половине января для целей обложения налогом на игорный бизнес не изменилось количество объектов налогообложения, следовательно, налоговый орган правомерно доначислил налогоплательщику налог на игорный бизнес. Однако суд также отметил, что у налогоплательщика количество объектов налогообложения не изменялось, следовательно, налоговым органом неправомерно применена налоговая санкция, предусмотренная пунктом 7 статьи 366 НК РФ (данный пункт утратил силу с 01.01.2007), так как данным пунктом предусмотрены санкции за нарушение требований пунктов 2 и 3 статьи 366 НК РФ, предусматривающих обязанность налогоплательщика зарегистрировать новые объекты обложения налогом на игорный бизнес или изменения в количестве этих объектов.

2.3. Порядок исчисления налога (статья 370 НК РФ)

26. Признавая незаконным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислении налога на игорный бизнес, суд указал, что датой выбытия объектов налогообложения для целей пункта 4 статьи 370 НК РФ является дата отправки почтой с описью вложения заявления о регистрации выбытия объектов налогообложения в налоговый орган (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.05.2007 N А11-12853/2006-К2-22/668).

Суть дела. Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на игорный бизнес за июнь 2006 года и установил занижение данного налога вследствие неправильного определения налогоплательщиком даты регистрации выбытия 10 игровых автоматов. По мнению налогового органа, данной датой следует считать не дату почтового отправления заявления с описью вложения (15.06.2006), а шестой день со дня отправления письма (20.06.2006). В связи с этим сумма налога на игорный бизнес занижена. По результатам проверки налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на игорный бизнес в виде штрафа. Налогоплательщику предложено уплатить в бюджет названную налоговую санкцию, налог на игорный бизнес и пени. Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обратился с заявлением в арбитражный суд. Позиция суда. Статья 365 НК РФ определяет плательщиков налога на игорный бизнес. Статья 366 НК РФ определяет объекты налогообложения данным налогом, порядок их регистрации, в том числе порядок регистрации выбытия объектов налогообложения. В пункте 4 статьи 370 НК РФ определено, что при выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа (включительно) текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения. Из содержания названных норм следует, что дата отправления в налоговый орган по месту установки игровых автоматов заявления об их регистрации почтовым отправлением с описью вложений является датой регистрации установки или выбытия этих автоматов. Как установлено судом и не оспаривается налоговым органом, заявление о снятии 10 игровых автоматов с учета направлено налогоплательщиком по почте 15.06.2006, то есть до 15-го числа текущего налогового периода. Довод налогового органа о том, что датой регистрации заявления о снятии с учета игровых автоматов следует считать 20.06.2006 (шестой день со дня отправки письма), противоречит нормам действующего законодательства.

Комментарий к Постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 16.05.2007 N А11-12853/2006-К2-22/668.

Арбитражная практика свидетельствует о том, что датой регистрации заявлений о регистрации объектов налогообложения в налоговом органе считается дата отправки заявления по почте, однако Минфин России, а также налоговые органы по данному вопросу придерживаются другой точки зрения, и в результате неурегулирования данного вопроса рождаются новые судебные разбирательства. В соответствии с пунктом 4 статьи 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи. При отправке налоговой декларации (расчета) по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. В письме от 07.07.2006 N 03-06-05-02/06 Минфин России указал, что датой представления в налоговый орган заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения по налогу на игорный бизнес в виде почтового отправления считается шестой день, считая с даты его отправки. Данная позиция доведена до сведения территориальных налоговых органов письмом ФНС России от 24.07.2006 N ГВ-6-02/720@. Указанные выводы подтверждены и мнением Минфина России, изложенным в письме от 21.09.2006 N 03-06-05-03/31. В комментируемом Постановлении суд, признавая решение налогового органа необоснованным, указал, что довод налогового органа о том, что датой регистрации заявления о снятии с учета игровых автоматов следует считать 20.06.2006 (шестой день со дня отправки письма), противоречит нормам действующего законодательства, пришел к выводу, что датой регистрации установки или выбытия этих автоматов является дата отправления в налоговый орган по месту установки игровых автоматов заявления об их регистрации почтовым отправлением с описью вложения. К выводу о незаконности доначисления налога, пеней и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности также пришел ФАС Уральского округа, указав, что дата отправки заявления в налоговый орган является датой его представления и, соответственно, выбытия объектов налогообложения (см., например, Постановления от 08.05.2007 N Ф09-3284/07-С3 и от 19.04.2007 N Ф09-2639/07-С3). К аналогичному мнению пришел ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 11.01.2007 N А17-1983/5-2006, при этом указав, что в соответствии с частью 7 статьи 6.1 НК РФ срок не считается пропущенным, если документы либо денежные суммы были сданы на почту или на телеграф до двадцати четырех часов последнего дня срока.

27. Признавая обоснованным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислении налога на игорный бизнес, суд, опираясь на нормы статей 366, 370 НК РФ, указал, что наличие установленных и используемых для проведения азартных игр игровых объектов, не зарегистрированных в налоговых органах, не освобождает налогоплательщика от уплаты налога (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30.05.2007, 23.05.2007 N Ф03-А04/07-2/594).

Суть дела. В связи с проведением камеральной проверки налоговой декларации по налогу на игорный бизнес за март 2006 года, представленной налогоплательщиком, налоговым органом направлено налогоплательщику требование о представлении документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налога. Оспаривая данное требование налогового органа, налогоплательщик указывает на то, что камеральная проверка является счетной проверкой представленных документов и не должна подменять выездную налоговую проверку. По мнению налогоплательщика, дополнительные документы могут быть истребованы налоговым органом только в случае выявления в представленных документах противоречий. Поскольку противоречий выявлено не было, истребование указанных в оспариваемом требовании документов неправомерно. Позиция суда. Полнота и своевременность поступлений в бюджет налога на игорный бизнес обеспечиваются при осуществлении налогового контроля, в том числе посредством проведения камеральных налоговых проверок. Статьей 23 НК РФ закреплена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, бухгалтерскую отчетность, а также представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. Содержание камеральной проверки состоит в проверке правильности исчисления проверяемым лицом размера его налоговых обязательств (статья 52 НК РФ); правильности соблюдения требований к заполнению деклараций; полноты и своевременности уплаты налогов. В соответствии со статьей 88 НК РФ в редакции, действовавшей на момент проведения проверки, налоговые органы при проведении камеральной проверки вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Таким образом, налоговому органу предоставлено право при проведении камеральной проверки истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Данному праву налогового органа корреспондирует обязанность налогоплательщика представить налоговому органу истребуемые документы (статья 93 НК РФ). Кроме того, статьей 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. При этом по смыслу статьи 88 НК РФ налоговым органом могут быть истребованы только лишь такие документы, в которых содержится информация, подтверждающая правильность исчисления и своевременность уплаты проверяемым лицом тех налогов и за те налоговые периоды, которые являются предметом камеральной проверки. Налогоплательщик вправе не представлять только документы, не относящиеся к предмету проверки. В силу статей 366, 370 НК РФ, от даты установки игровых автоматов, столов, касс, тотализатора и букмекерских контор зависит сумма налога. Каждый объект налогообложения налогом на игорный бизнес, указанный в пункте 1 статьи 366 НК РФ, подлежит регистрации в налоговом органе по месту его установки не позднее чем за два рабочих дня до даты установки этого объекта. Налогоплательщик также обязан регистрировать в налоговых органах любое изменение количества объектов налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта. Из положений статей 366, 370 НК РФ следует, что понятия установки (выбытия и регистрации) объектов налогообложения не равнозначные понятия. Наличие установленных и используемых для проведения азартных игр игровых объектов, не зарегистрированных в налоговых органах, не освобождает налогоплательщика от уплаты налога. Запрошенные налоговым органом документы: журнал-ордер "Учет основных средств", журнал-ордер "Касса", журнал-ордер "Расчетный счет", ведомость к журналу-ордеру "Расчетный счет", кассовая книга, акты о приеме-передаче объектов основных средств по объектам налогообложения налогом на игорный бизнес, договоры аренды основных средств - содержат информацию об объектах бизнеса и являются документами, подтверждающими полноту отражения в декларации объектов игорного бизнеса. При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о правомерности действий налогового органа.

Комментарий к Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 30.05.2007, 23.05.2007 N Ф03-А04/07-2/594.

Между налогоплательщиками и налоговыми органами возникают споры по вопросу необходимости предоставления налоговому органу документов, содержащих информацию, подтверждающую правильность исчисления и уплаты налога на игорный бизнес. В комментируемом Постановлении суд, опираясь на нормы права, установленные НК РФ, отметил, что налоговым органом могут быть истребованы только лишь такие документы, в которых содержится информация, подтверждающая правильность исчисления и своевременность уплаты проверяемым лицом тех налогов и за те налоговые периоды, которые являются предметом камеральной проверки, и пришел к выводу, что запрошенные налоговым органом документы содержат информацию об объектах бизнеса и являются документами, подтверждающими полноту отражения в декларации объектов игорного бизнеса. Так же суд указал, что наличие установленных и используемых для проведения азартных игр игровых объектов, не зарегистрированных в налоговых органах, не освобождает налогоплательщика от уплаты налога. Суд пришел к выводу, что действия налогового органа по применению в отношении налогоплательщика налоговых санкций и доначислению налога на игорный бизнес были правомерны.

28. Признавая неправомерным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд отметил, что статья 370 НК РФ не содержит нормы, устанавливающей, что, если один игровой автомат имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому автомату увеличивается соответственно количеству игровых полей (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.05.2007 N Ф04-3272/2007(34507-А75-7)).

Суть дела. Налоговым органом проведены камеральные налоговые проверки налоговых деклараций налогоплательщика по налогу на игорный бизнес за июль и август 2006 года, по результатам которых приняты решения о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафов за неуплату налога на игорный бизнес за июль 2006 года и август 2006 года, предложении уплатить налог и пени. Основанием для принятия решений послужило, по мнению налогового органа, то, что игровой автомат, имеющий пять игровых мест, зарегистрирован налогоплательщиком как один игровой автомат вместо пяти, в связи с чем налогоплательщик исчислил налог на игорный бизнес не в полном объеме. Позиция суда. В соответствии с пунктом 1 статьи 366 НК РФ объектом налогообложения по налогу на игорный бизнес признается игровой автомат. Согласно статье 364 НК РФ под игровым автоматом понимается специальное оборудование (механическое, электрическое, электронное или иное техническое оборудование), установленное организатором игорного заведения и используемое для проведения азартных игр с любым видом выигрыша без участия в указанных играх представителей организатора игорного заведения. Следовательно, суд пришел к выводу о том, что налоговым законодательством не предусмотрен такой объект налогообложения, как игровой развлекательный комплекс, как и не определено понятие игрового развлекательного комплекса, и что налоговым законодательством игровой автомат как объект налогообложения не определяется количеством игроков и не зависит от возможности одновременной игры нескольких лиц. Из материалов дела, в том числе технической документации и сертификата об утверждении типа игрового автомата с денежным выигрышем и его описанием, усматривается, что игровой автомат представляет собой один игровой автомат, имеющий один серийный номер, один корпус, выполняющий одну игровую программу, обеспечивающий возможность одновременной игры нескольких лиц. Согласно статье 370 НК РФ в случае, если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей. Аналогичной нормы относительно игрового автомата НК РФ не содержит. Таким образом, суд пришел к выводу, что игровой автомат с денежным выигрышем представляет собой один объект налогообложения, и признал недействительными решения налогового органа. Ссылка налогового органа на Приказ Госстандарта России от 24.01.2000 N 22 "О принятии Правил проведения испытаний игровых автоматов с денежным выигрышем с целью утверждения типа и контроля за их соответствием утвержденному типу" не может служить основанием для отмены принятого по делу судебного акта, поскольку данные Правила не относятся к актам о налогах и сборах, регулирующим спорные правоотношения.

Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 31.05.2007 N Ф04-3272/2007(34507-А75-7).

Пунктом 5 статьи 3 НК РФ установлено, что ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ. В соответствии с пунктом 6 статьи 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). В комментируемом Постановлении суд, проанализировав норму статьи 370 НК РФ, отметил, что в случае, если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей, указал, что аналогичной нормы относительно игрового автомата НК РФ не содержит. Таким образом, суд пришел к выводу, что игровой автомат с денежным выигрышем представляет собой один объект налогообложения, и признал недействительными решения налогового органа. Следует отметить, что в комментируемом Постановлении налоговый орган ссылается на Приказ Госстандарта России от 24.01.2000 N 22 "О принятии Правил проведения испытаний игровых автоматов с денежным выигрышем с целью утверждения типа и контроля за их соответствием утвержденному типу", на данные Правила также ссылается Управление ФНС России по г. Москве в письме от 21.10.2005 N 18-08/1/76239; суд не согласился с доводами налогового органа, указав, что данные Правила не относятся к актам о налогах и сборах, регулирующим спорные правоотношения.

3. НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ (ГЛАВА 30 НК РФ)

3.1. Общие положения (статья 372 НК РФ)

29. Отказывая в удовлетворении жалобы представителя субъекта РФ об оставлении без изменения положений закона субъекта РФ, суд отметил, что в соответствии со статьей 372 НК РФ субъекту РФ предоставлена возможность определять налоговую ставку по налогу на имущество организаций, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу, при этом суд указал, что не допускается изменение субъектом РФ порядка формирования налоговой базы (Определение ВС РФ от 17.01.2007 N 72-Г06-15).

Суть дела. Законодателем субъекта РФ в январе 2001 г. был принят Закон "О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Читинской области" (далее - Закон субъекта), который официально опубликован в газете субъекта РФ. Заместитель прокурора субъекта РФ обратился в суд с заявлением о признании недействующими в силу противоречия федеральному законодательству частей 1, 2, 3 статьи 10 Закона субъекта. В обоснование своего заявления прокурор сослался на то, что названные нормы Закона субъекта противоречат нормам НК РФ. Представитель субъекта РФ с требованиями прокурора о признании недействующими частей 1, 2 статьи 10 Закона субъекта не согласился и просил об оставлении их без удовлетворения, ссылаясь на то, что оспариваемые нормы не противоречат федеральному законодательству, поскольку не устанавливают порядок формирования налогооблагаемой базы. С требованием о признании недействующей части 3 в части, регулирующей отношения по земельному налогу, согласились. Позиция суда. В соответствии со статьей 372 НК РФ, устанавливая налог на имущество организаций, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу. При установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками. Согласно статье 14 НК РФ налог на имущество организаций является региональным налогом. Вместе с тем в пункте 3 статьи 12 НК РФ предусмотрено, что при установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Частью 2 статьи 10 Закона субъекта установлено, что в отношении имущества организаций, используемого, созданного или приобретенного для реализации инвестиционного проекта областного значения, налоговая ставка налога на имущество организаций устанавливается в размере 1,1 процента на период до начала реализации продукции (работ, услуг), произведенной с использованием указанного имущества. Анализируя указанную норму права, суд признал то обстоятельство, что законодатель субъекта РФ фактически установил особый порядок формирования налоговой базы при понижении ставки налога на имущество организаций. Установив противоречия норм содержащихся в положениях оспариваемого Закона субъекта нормам федерального законодательства, суд признал первые недействующими.

Комментарий к Определению ВС РФ от 17.01.2007 N 72-Г06-15.

Пунктом 1 статьи 372 НК РФ определено, что налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ. Пунктом 1 статьи 375 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Пунктом 1 статьи 380 НК РФ установлено, что налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2 процента. Пунктом 2 статьи 380 НК РФ установлено, что допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения. В комментируемом Определении суд указал, что, несмотря на то что в соответствии с пунктом 1 статьи 380 НК РФ субъектам РФ допускается устанавливать меньшую налоговую ставку по налогу на имущество организаций, не допускается изменение субъектом РФ порядка формирования налоговой базы путем понижения ставки налога на имущество организаций.

30. Признавая неправомерным решение налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на имущество организации и учитывая, что в соответствии с пунктом 2 статьи 372 НК РФ при установлении налога законами субъектов РФ могут предусматриваться налоговые льготы, суд отметил, что изменения, вносимые в акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщика, обратной силы не имеют и не применяются к длящимся отношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2007 N Ф04-3314/2007(34564-А46-26)).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на имущество за I квартал 2006 года. По результатам проверки налоговым органом принято решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности, которым налогоплательщику доначислен к уплате в бюджет авансовый платеж по налогу на имущество организаций, и предложено уплатить пени по налогу на имущество организаций. Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд. Основанием для доначисления налога на имущество послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик воспользовался правом на льготу как держатель инвестиционного проекта в отношении имущества, использованного в пивном производстве, как в пределах срока фактической окупаемости (до 30.04.2005), так и за его пределами (после 30.04.2005). Позиция суда. Законом субъекта РФ 1998 г. об утверждении ставки налога на имущество юридических лиц были установлены льготы для держателей инвестиционных проектов, в соответствии с пунктами 1 и 2 его статьи 3: ставка налога на имущество, созданное (приобретенное) в результате реализации инвестиционного проекта, снижается на 100 процентов в части, подлежащей зачислению в областной бюджет, на период фактической (с учетом предоставляемых льгот) окупаемости инвестиционного проекта (но не превышающий срока окупаемости, предусмотренного инвестиционным проектом перед началом инвестиций); ставка налога на имущество, созданное (приобретенное) в результате реализации инвестиционного проекта, снижается на 50 процентов в части, подлежащей зачислению в областной бюджет, в течение двух лет после завершения периода фактической (с учетом предоставляемых льгот) окупаемости инвестиционного проекта. Судом установлено и материалами дела подтверждается, что вышеуказанные права на льготу подтверждаются наличием соглашения (договора) держателей инвестиционных проектов с администрацией соответствующего субъекта РФ. Данный Закон утратил силу с 01.01.2004 в связи с принятием в рамках пункта 2 статьи 372 НК РФ другого нормативного правового акта - закона субъекта РФ о налоге на имущество организаций. Согласно статье 3 нового закона установлены льготы по налогу на имущество, в том числе льгота в виде освобождения организаций - держателей инвестиционных проектов, заключивших соглашения (договоры) на инвестиционную деятельность в порядке, установленном законом субъекта РФ о государственной поддержке инвестиционных проектов на территории субъекта РФ, на период фактического срока окупаемости инвестиционного проекта с учетом предоставляемых льгот по налогу, но не превышающий расчетного срока окупаемости инвестиционного проекта, в отношении имущества, созданного (приобретенного) в результате реализации указанного инвестиционного проекта. При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что до 01.01.2004 льгота могла применяться за весь период фактической окупаемости, если данный период больше срока окупаемости, предусмотренного договором. С 01.01.2004 - момента введения в действие нового закона - льгота по налогу на имущество для держателей инвестиционных проектов ограничивается периодом фактической окупаемости инвестиционного проекта, но не более расчетного срока окупаемости. Вместе с тем статьей 57 Конституции РФ и пунктом 2 статьи 5 НК РФ предусмотрено, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщика, обратной силы не имеют. Согласно правовой позиции КС РФ, изложенной в Определении от 01.07.1999 N 111-О, изменения, вносимые в акты законодательства о налогах и сборах, не применяются к длящимся отношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования. Учитывая изложенное, суд пришел к выводу о том, что новым законом путем введения дополнительного условия определения периода использования льготы ухудшено положение общества как налогоплательщика, в связи с чем в этой части новый закон не может иметь обратную силу, которая в данном случае выражается в применении нового регулирования к длящимся правоотношениям по осуществлению инвестиционного проекта.

Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2007 N Ф04-3314/2007(34564-А46-26).

Пунктом 1 статьи 372 НК РФ определено, что налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ. В соответствии с пунктом 2 статьи 372 НК РФ, устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу. При установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками. В комментируемом Постановлении суд указал, что в данном случае налогоплательщик правомерно использовал льготу, установленную действующим ранее Законом субъекта РФ об утверждении ставки налога на имущество юридических лиц, так как дополнительные условия, введенные новым законом субъекта РФ о налоге на имущество организаций данного субъекта, ухудшающие положение налогоплательщика, не применяются к длящимся отношениям, возникшим до дня официального введения нового закона.

3.2. Объект налогообложения (статья 374 НК РФ)

31. Признавая недействительным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд пришел к выводу, что в целях применения статьи 374 НК РФ имуществом, принадлежащим федеральному органу исполнительной власти, следует считать имущество, находящееся в хозяйственном ведении и (или) оперативном управлении юридических лиц (государственных учреждений, федеральных государственных унитарных предприятий), в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими организациями для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2007 N А42-2681/2006).

Суть дела. Налоговый орган провел камеральную проверку представленной федеральным государственным унитарным предприятием - налогоплательщиком декларации по налогу на имущество за 2004 год, по результатам которой принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа, а также о доначислении налога на имущество и начислении пени за несвоевременную уплату налога. Основанием для вынесения такого решения послужил вывод налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком льготы по налогу на имущество, предусмотренной подпунктом 2 пункта 4 статьи 374 НК РФ, поскольку налогоплательщик является самостоятельным юридическим лицом, не относится к органам федеральной исполнительной власти и создан не в целях обороны. Налогоплательщик, считая решение налогового органа незаконным, обжаловало его в арбитражный суд. Позиция суда. В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Одновременно в подпункте 2 пункта 4 статьи 374 НК РФ предусмотрено, что не признается объектом налогообложения имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ. Согласно статье 10 Федерального закона от 31.05.1996 N 61-ФЗ "Об обороне" (далее - Закон N 61-ФЗ) Вооруженные Силы РФ - это государственная военная организация, составляющая основу обороны РФ. Вооруженные Силы РФ состоят из центральных органов военного управления, объединений, соединений, воинских частей и организаций, которые входят в виды и рода войск Вооруженных Сил РФ, в Тыл Вооруженных Сил РФ и в войска, не входящие в виды и рода войск Вооруженных Сил РФ (статья 11 Закона N 61-ФЗ). Имущество Вооруженных Сил РФ, других войск, воинских формирований и органов, как следует из пункта 12 статьи 1 Закона N 61-ФЗ, является федеральной собственностью и находится у них на правах хозяйственного ведения или оперативного управления. Вместе с тем на праве оперативного управления имущество передается учреждениям, а в хозяйственном ведении находится у государственных и муниципальных предприятий (статьи 294, 296 ГК РФ). Следовательно, в целях применения статьи 374 НК РФ имуществом, принадлежащим федеральному органу исполнительной власти на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, следует считать не только имущество, непосредственно закрепленное за федеральным органом исполнительной власти, но и имущество, находящееся в хозяйственном ведении и (или) оперативном управлении юридических лиц (государственных учреждений, федеральных государственных унитарных предприятий), в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими организациями для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ. Согласно статье 2 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе" военная служба - особый вид федеральной государственной службы, исполняемой гражданами, в том числе в Вооруженных Силах РФ. Прохождение военной службы осуществляется гражданами по призыву и в добровольном порядке (по контракту). У налогоплательщика предусмотрено прохождение военной службы, что подтверждается его уставом и налоговым органом не оспаривается. Согласно пункту 3.1 устава имущество налогоплательщика находится в федеральной собственности и закреплено за ним на праве хозяйственного ведения. Следовательно, налогоплательщик отвечает всем требованиям, установленным подпунктом 2 пункта 4 статьи 374 НК РФ, и обоснованно применил льготу по налогу на имущество организаций.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2007 N А42-2681/2006.

Согласно пункту 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. В комментируемом Постановлении суд указал, что в данном случае налогоплательщик правомерно использовал льготу, предусмотренную подпунктом 2 пункта 4 статьи 374 НК РФ, так как у налогоплательщика, в том числе в его уставе, предусмотрено прохождение воинской службы. Данный вывод закреплен ФАС Волго-Вятского округа в Обобщении практики рассмотрения дел по спорам, связанным с применением законодательства о налоге на имущество организаций.

32. Признавая решение налогового органа о доначислении налога на имущество организаций недействительным, суд указал, что факт нахождения на балансе муниципального учреждения комплекса муниципального имущества сам по себе не означает наличия у него обязанности уплачивать налог на имущество организаций в соответствии со статьей 374 НК РФ (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.06.2007 N А43-32486/2006-16-863).

Суть дела. Муниципальное учреждение создано на основании распоряжения главы администрации города в целях осуществления оперативного управления муниципальным жилищным фондом, предоставления или обеспечения предоставления жилищно-коммунальных услуг населению на основе заключения с гражданами договоров социального найма и аренды жилых помещений, а с предприятиями, производящими жилищно-коммунальные услуги, - договоров подряда или оказания услуг. В ходе камеральной налоговой проверки представленного учреждением уточненного налогового расчета по налогу на имущество за I квартал 2006 года налоговый орган установил занижение налоговой базы, что привело к неуплате в бюджет налога на имущество. Занижение налоговой базы произошло по причине неправомерного снятия налогоплательщиком со счета 01 "Основные средства" части муниципального имущества с целью передачи собственнику - Комитету по управлению городским имуществом и земельными ресурсами администрации города, который это имущество не принял. С учетом не состоявшейся в установленном порядке передачи учреждение поставило спорное имущество на счет 013 "Основные средства за балансом" и не учло при исчислении авансового платежа по налогу. Рассмотрев материалы проверки, налоговый орган вынес решение о начислении учреждению налога на имущество и пени. Учреждение не согласилось с принятым решением и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании этого ненормативного акта налогового органа недействительным. Позиция суда. Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется Приказами Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01) и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств". В силу пункта 4 ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное соблюдение предусмотренных в этой норме условий, в частности: использование имущества в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Из содержания приведенных норм следует, что для отнесения имущества к объектам основных средств и, соответственно, для включения его в состав объектов обложения налогом на имущество необходимо одновременное соблюдение перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01 условий. В случае если имущество не отвечает хотя бы одному из указанных условий, отнесение его к основным средствам является неправомерным. Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что учреждение списало со счета 01 "Основные средства" такие объекты, как автобусная остановка, асфальтированные дороги, теннисная площадка, автостоянки, тротуары, многолетние зеленые насаждения (березы, липы), инженерные коммуникации, отдельно стоящие нежилые помещения (библиотека, дом культуры и др.), а также многоквартирные жилые дома, включая нежилые помещения, занятые юридическими лицами на основании заключенных с собственником имущества договоров. Налоговый орган не оспаривает, что речь идет именно об этом имуществе. Указанное имущество, относящееся к муниципальной собственности, закреплено за учреждением на праве оперативного управления. Между тем факт нахождения на балансе учреждения комплекса муниципального имущества сам по себе не означает наличия у него обязанности уплачивать налог на имущество организаций. Основными задачами учреждения в отношении этого имущества являются обеспечение его сохранности, нормальных условий эксплуатации, предоставление жилищно-коммунальных услуг населению. Названное имущество не использовалось непосредственно самим учреждением при выполнении работ (оказании услуг), а являлось лишь объектом его уставной деятельности. Таким образом, суд сделал вывод о том, что данное имущество не подлежало обложению налогом на имущество организаций. Кроме этого, согласно постановлению администрации города спорное имущество включено в состав муниципальной имущественной казны города. Нежилые помещения, занимаемые им самим, а также движимое имущество, используемое в уставной деятельности, учреждение включило в состав налоговой базы и учло при исчислении авансового платежа по налогу на имущество.

Комментарий к Постановлению ФАС Волго-Вятского округа от 13.06.2007 N А43-32486/2006-16-863.

В комментируемом Постановлении суд, проанализировав нормы статьи 374 НК РФ, а также нормы ведения бухгалтерского учета, а именно порядка учета на балансе организаций объектов основных средств, пришел к выводу, что для отнесения имущества к объектам основных средств и, соответственно, для включения его в состав объектов обложения налогом на имущество организаций необходимо одновременное соблюдение перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01 условий. В случае если имущество не отвечает хотя бы одному из указанных условий, отнесение его к основным средствам является неправомерным, следовательно, данное имущество не подлежит обложению налогом на имущество организаций. Данный вывод закреплен ФАС Волго-Вятского округа и в Обобщении практики рассмотрения дел по спорам, связанным с применением законодательства о налоге на имущество организаций.

33. Суд, признавая правомерным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, указал, что имущество, передаваемое во временное пользование по договорам аренды, учитывается в бухгалтерском учете налогоплательщика как основное средство, поскольку обладает свойственными ему признаками, следовательно, подлежит обложению налогом на имущество организаций в соответствии со статьей 374 НК РФ (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2007 N А33-13978/06-Ф02-2445/07).

Суть дела. В ходе камеральной проверки налоговый орган установил, что по данным бухгалтерского баланса у налогоплательщика имеются основные средства, учитываемые на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", однако налог на имущество организаций на указанные основные средства не начислен. По результатам проверки налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа, а также доначислил налог на имущество организаций. По мнению налогоплательщика, из буквального толкования статьи 374 НК РФ следует, что объектом обложения налогом на имущество организаций является лишь имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств. Поскольку налоговым органом увеличена налоговая база по налогу на среднегодовую стоимость имущества, переданного налогоплательщиком по договорам аренды третьим лицам и учтенного по правилам бухгалтерского учета на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", данное имущество не может быть отнесено к основным средствам и рассматриваться в качестве объекта налогообложения. Позиция суда. Пункт 1 статьи 374 НК РФ устанавливает для российских организаций объект обложения налогом на имущество организаций, которым признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), счета раздела I "Внеоборотные активы", к которым относятся счета 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности", предназначены для обобщения информации о наличии и движении активов организации, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета относятся к основным средствам, нематериальным активам и другим внеоборотным активам, а также операций, связанных с их строительством, приобретением и выбытием. Счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в соответствии с Инструкцией предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода. Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; б) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. На основании пункта 2 ПБУ 6/01 (в редакции, действовавшей в проверяемый период) оно применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности. На основании приведенных правовых норм судом сделан вывод о том, что имущество, передаваемое во временное пользование по договорам аренды, учитывается в бухгалтерском учете налогоплательщика как основное средство, поскольку обладает свойственными ему признаками, а именно принадлежит на праве собственности обществу, используется для оказания услуг аренды, целью которой является извлечение дохода. Таким образом, при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган правомерно увеличил налоговую базу по налогу на имущество организаций на сумму среднегодовой стоимости сданного в аренду имущества.

Комментарий к Постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2007 N А33-13978/06-Ф02-2445/07.

В письме от 20.02.2007 N 03-03-06/1/101 Минфин России, проанализировав нормы статьи 374 НК РФ, а также нормы ведения бухгалтерского учета, указал, что действующими правилами ведения бухгалтерского учета предусмотрено, что весь имущественный комплекс, переданный по договору аренды предприятия, учитывается арендатором (юридическим лицом) на его балансе, т. е. арендатор принимает арендованное предприятие на свои счета учета активов и обязательств. Принятие на баланс арендатора основных средств, входящих в состав имущественного комплекса, полученного по договору аренды предприятия, отражается по дебету счета 01 на соответствующем субсчете. Минфин России пришел к выводу, что в отношении основных средств, передаваемых по договору аренды предприятия в составе имущественного комплекса на баланс арендатора, налог на имущество организаций начисляется и уплачивается арендатором. При этом Минфин России отметил, что данный порядок не распространяется на имущество (в том числе имущественный комплекс), переданное во временное владение, пользование, распоряжение в аренду или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность, имущество, переданное по договору купли-продажи, в том числе договору продажи предприятия, и т. п. В комментируемом Постановлении суд, проанализировав нормы статьи 374 НК РФ, а также нормы ведения бухгалтерского учета, а именно порядка учета на балансе организаций объектов основных средств, пришел к выводу, что имущество, передаваемое во временное пользование по договорам аренды, учитывается в бухгалтерском учете налогоплательщика как основное средство, поскольку обладает свойственными ему признаками, а именно принадлежит на праве собственности обществу, используется для оказания услуг аренды, целью которой является извлечение дохода, следовательно, данное имущество подлежит обложению налогом на имущество организаций. К аналогичному мнению пришел ФАС Волго-Вятского округа в Обобщении практики рассмотрения дел по спорам, связанным с применением законодательства о налоге на имущество организаций, при этом суд отметил, что основные средства - это активы организации, которые составляют экономическую базу ее предпринимательской деятельности, следовательно, имущество, передаваемое в аренду с целью получения прибыли, отвечает перечисленным выше условиям и является объектом обложения налогом на имущество. При этом не имеет значения, организация изначально использовала основные средства для предоставления их третьим лицам во временное пользование (владение) за плату либо сначала пользовалась основными средствами в целях производства продукции и впоследствии передавала их за плату во временное пользование (владение) третьим лицам. В противном случае такие организации находились бы в неравном положении, что противоречит принципу равенства налогообложения, установленному в пункте 1 статьи 3 НК РФ. Также суд отметил, что Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н в пункт 4 ПБУ 6/01 с 01.01.2006 внесены изменения, согласно которым к бухгалтерскому учету в качестве основных средств принимаются в том числе объекты, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

34. Признавая решение налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на имущество организаций правомерным, суд пришел к выводу о соответствии оборудования всем условиям для принятия его к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, указал, что в соответствии со статьей 374 НК РФ такое оборудование подлежит обложению налогом на имущество организаций (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2007 N А33-10276/06-Ф02-7307/06).

Суть дела. Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения норм законодательства РФ о налогах и сборах, в том числе регулирующих порядок исчисления и уплаты налога на имущество организаций за период с 01.01.2002 по 31.11.2005. По результатам проведенной проверки налоговый орган составил акт выездной налоговой проверки, на основании которого вынес решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности, пунктом 1 резолютивной части которого обществу предложено уплатить суммы налога на имущество организаций за 2004 год и пени, начисленные за неуплату данного налога. На основании вынесенного решения налоговый орган в адрес налогоплательщика направил требование об уплате налога на имущество организаций. Налогоплательщик, полагая, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления налога на имущество организаций и соответствующих ему пеней, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанных ненормативных правовых актов частично недействительными. Позиция суда. Пункт 1 статьи 374 НК РФ устанавливает, что имущество, признаваемое объектом обложения налогом на имущество организаций, учитывается на балансе в качестве объекта основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Активы, признаваемые в качестве основных средств, при принятии к бухгалтерскому учету должны единовременно соответствовать условиям, предусмотренным пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (далее - ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. В ходе проверки налоговым органом установлено, что с мая 2004 года оборудование использовалось налогоплательщиком в производственной деятельности. Данное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела доказательствами и не опровергнуто налогоплательщиком. На основании приведенных правовых норм и с учетом установленных по делу фактических обстоятельств суд пришел к выводу о том, что приобретенное налогоплательщиком оборудование соответствует критериям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства. При этом судом не приняты во внимание, как противоречащие фактическим обстоятельствам, доводы налогоплательщика о том, что оборудование не использовалось для производства продукции, а проходило испытание в целях определения заданных параметров производительности, которые не были достигнуты в проверяемом периоде.

Комментарий к Постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2007 N А33-10276/06-Ф02-7307/06.

В комментируемом Постановлении суд, проанализировав нормы статьи 374 НК РФ, а также нормы ведения бухгалтерского учета, а именно порядка учета на балансе организаций объектов основных средств, пришел к выводу, что в данном случае оборудование, проходящее испытание в целях определения заданных параметров производительности, отвечает условиям принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств, установленных пунктом 4 ПБУ 6/01, следовательно, данное имущество подлежит обложению налогом на имущество организаций.

3.3. Налоговая база (статья 375 НК РФ)

35. Удовлетворяя жалобу налогового органа о доначислении налога на имущество организации, суд указал, что, поскольку с 01.01.2006 отменена льгота, установленная пунктом 7 статьи 381 НК РФ, налоговая база непосредственно с 01.01.2006 должна рассчитываться с учетом стоимости имущества социально-культурного назначения (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2007 N Ф04-3151/2007(34397-А27-40)).

Суть дела. Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на имущество организаций (квартальный расчет по авансовому платежу) за 3 месяца 2006 года. По результатам проверки налоговым органом принято решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику предложено уплатить доначисленную сумму налога. При этом установлено, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 23 и пункта 7 статьи 381 НК РФ не полностью уплатил налог на имущество организаций в результате неправомерного применения льготы по налогу на имущество организаций в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых им для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. Считая принятое решение налогового органа недействительным, налогоплательщик обжаловал его в судебном порядке. Позиция суда. Статья 374 НК РФ признает объектом обложения налогом на имущество организаций движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объекта основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Перечень объектов, освобождаемых от налогообложения, установлен статьей 381 НК РФ. В соответствии с пунктом 7 статьи 381 НК РФ организации освобождались от налогообложения налогом на имущество в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. Статьей 4 Федерального закона N 139-ФЗ от 11.11.2003 "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов" (далее - Закон N 139-ФЗ) установлено, что статья 1 Закона N 139-ФЗ в части дополнения пунктами 6, 7 и 16 статьи 381 НК РФ утрачивает силу с 01.01.2006. Таким образом, суд пришел к выводу, что вышеуказанная льгота утрачивает силу с 01.01.2006; что с 2006 года все объекты социально-культурной сферы облагаются налогом на имущество. Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (пункт 4 статьи 376 НК РФ). Таким образом, поскольку объекты социально-культурной сферы являются в силу статьи 374 НК РФ объектами налогообложения начиная с 01.01.2006 и организации не освобождаются от налогообложения налогом на имущество в отношении объектов социально-культурной сферы, то начиная с I квартала 2006 г. при расчете налоговой базы должна быть учтена стоимость объектов социально-культурной сферы (пункт 4 статьи 376 НК РФ). Как было установлено судом и следует из раздела 5 налоговой декларации (расчета) за I квартал 2006 г., налогоплательщиком была заявлена как льготируемая (то есть исключена из налогообложения) остаточная стоимость объектов социально-культурной сферы. Поэтому вывод о том, что начиная с 01.01.2006 налогоплательщик льготу не применял, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, установленным судом на основании материалов дела. Кроме того, как указывает сам налогоплательщик в отзыве на кассационную жалобу, налогоплательщик ввиду льготирования объектов социально-культурной сферы в декабре 2005 г. налоговую базу I квартала 2006 года уменьшил на сумму льготы. Довод налогоплательщика, что льгота подлежит применению по 01.01.2006 включительно, не может быть принят, поскольку противоречит статье 4 Закона N 139-ФЗ; указание на конкретную дату, с которой законодательный акт утрачивает силу, означает, что начиная с данной даты указанный акт не действует. Довод налогоплательщика о том, что поскольку в декабре 2005 г. налогоплательщик имел право на применение льготы, установленной пунктом 7 статьи 381 НК РФ, то и при расчете суммы авансового платежа за I квартал 2006 года остаточная стоимость объектов социально-культурного назначения подлежит льготированию (то есть исключается при расчете налоговой базы), не может быть принят, поскольку использование при расчете авансового платежа за I квартал 2006 г. остаточной стоимости имущества не означает, что в нарушение статьи 4 Закона N 139-ФЗ, статей 374, 375 НК РФ остаточная стоимость объектов социально-культурной сферы, которая с 01.01.2006 подлежит включению в налоговую базу, должна быть отражена в разделе 5 налоговой декларации "Расчет средней стоимости не облагаемого налогом (подлежащего освобождению) имущества". Таким образом, поскольку с 01.01.2006 отменена льгота, установленная пунктом 7 статьи 381 НК РФ (Закон N 139-ФЗ), налоговая база непосредственно с 01.01.2006 должна рассчитываться с учетом стоимости имущества социально-культурного назначения.

Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2007 N Ф04-3151/2007(34397-А27-40).

Пунктом 1 статьи 382 НК определено, что сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период. В соответствии с пунктом 2 статьи 382 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 1 статьи 382 НК РФ, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленными в течение налогового периода. В соответствии с пунктом 4 статьи 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ. В соответствии с пунктом 2 статьи 386 НК РФ налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода. Форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) утверждена Приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224 "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и Инструкции по ее заполнению". В комментируемом Постановлении суд, отклоняя доводы налогоплательщика, указал, что при расчете авансового платежа за I квартал 2006 года остаточная стоимость объектов социально-культурного назначения подлежит включению в налоговую базу и не должна отражаться в разделе 5 налоговой декларации "Расчет средней стоимости не облагаемого налогом (подлежащего освобождению) имущества", при этом налоговая база должна рассчитываться с учетом стоимости имущества социально-культурного назначения непосредственно с 01.01.2006.

3.4. Налоговые льготы (статья 381 НК РФ)

36. Признавая недействительным решение налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на имущество организации, суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно воспользовался льготой по налогу на имущество организаций, предусмотренной пунктом 1 статьи 381 НК РФ, так как является учреждением уголовно-исполнительной системы (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.02.2007 N А05-10507/2006).

Суть дела. Федеральное государственное учреждение "Центр медицинской и социальной реабилитации Управления Федеральной службы исполнения наказаний по субъекту РФ" - налогоплательщик представило к проверке декларации, в том числе по налогу на имущество за 2005 год. Налоговый орган провел камеральную проверку представленных деклараций, по результатам которой составил акт проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принял решение, в соответствии с которым налогоплательщику был доначислен в том числе налог на имущество организаций. Основанием для вынесения решения послужило следующее. Проверкой декларации по налогу на имущество за 2005 год установлено, что учреждение заявило льготу по пункту 1 статьи 381 НК РФ, предусмотренную для организаций и учреждений уголовно-исполнительной системы в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них целей. Налоговый орган посчитал, что, поскольку учреждение подведомственно Минюсту России, является самостоятельным юридическим лицом и не относится к федеральным органам исполнительной власти, применение им данной льготы неправомерно. Считая принятые решения незаконными, учреждение обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением. Позиция суда. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. В соответствии со статьей 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. В пункте 1 статьи 381 НК РФ предусмотрено, что от обложения налогом на имущество освобождаются организации и учреждения уголовно-исполнительной системы - в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций. Из содержания приведенной нормы следует, что для применения указанной налоговой льготы необходимо соблюдение следующих условий: организации и учреждения должны входить в состав уголовно-исполнительной системы; имущество должно использоваться для осуществления функций, возложенных на эти организации и учреждения. Согласно статье 5 Закона РФ от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы" (далее - Закон N 5473-1) уголовно-исполнительная система включает в себя: учреждения, исполняющие наказания; территориальные органы уголовно-исполнительной системы; федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области исполнения наказаний. В уголовно-исполнительную систему по решению Правительства РФ могут входить следственные изоляторы, предприятия, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы, научно-исследовательские, проектные, лечебные, учебные и иные учреждения. Постановлением Правительства РФ от 01.02.2000 N 89 утвержден Перечень видов предприятий, учреждений и организаций, входящих в уголовно-исполнительную систему, к которым отнесены в том числе и санаторно-оздоровительные, амбулаторно-поликлинические и стационарные медицинские учреждения для персонала и членов их семей. При таких обстоятельствах нельзя согласиться с выводом налогового органа о том, что налогоплательщик не является организацией уголовно-исполнительной системы. Второе условие применения льготы - имущество должно использоваться для осуществления возложенных на организации уголовно-исполнительной системы функций. Судом установлено и материалами дела подтверждено, что согласно Уставу налогоплательщика, утвержденному Приказом Федеральной службы исполнения наказания от 31.03.2005 N 221, налогоплательщик был создан в соответствии с Приказом Главного управления исполнения наказаний Минюста России от 24.10.2002 и является лечебно-профилактическим учреждением; его учредителем является Правительство РФ в лице Федеральной службы исполнения наказания России; в гражданских правоотношениях налогоплательщик выступает в форме федерального государственного учреждения. Пунктом 2 Устава установлено, что основными задачами налогоплательщика являются в том числе оказание медицинской помощи сотрудникам уголовно-исполнительной системы РФ (далее - УИС РФ), пенсионерам, имеющим выслугу 20 лет и более, иным лицам, имеющим право на обслуживание в учреждениях УИС РФ, организация медицинского обеспечения личного состава УИС РФ при возникновении чрезвычайных ситуаций, проведение плановых и внеплановых мероприятий в управлении Федеральной службы исполнения наказания по субъекту РФ. Доводы налогового органа о том, что налогоплательщик не вправе применять льготу, предусмотренную в пункте 1 статьи 381 НК РФ, поскольку является самостоятельным юридическим лицом, также признаются несостоятельными, поскольку такое ограничение налоговым законодательством не предусмотрено. С учетом изложенного суд сделал вывод о том, что налогоплательщик правомерно воспользовался льготой по налогу на имущество организации и обоснованно удовлетворил заявленное им требование в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на имущество организации за 2005 год и начислении налоговых санкций за его неуплату (неполную уплату).

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 14.02.2007 N А05-10507/2006.

В комментируемом Постановлении суд, признавая несостоятельным довод налогового органа о том, что налогоплательщик не вправе применять льготу, предусмотренную в пункте 1 статьи 381 НК РФ, так как является самостоятельным юридическим лицом, отметил, что такое ограничение налоговым законодательством не предусмотрено, следовательно, налогоплательщик правомерно воспользовался льготой по налогу на имущество организации.

37. Признавая решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности неправомерным, суд пришел к выводу, что налогоплательщик вправе применять льготу, предусмотренную в пункте 1 статьи 381 НК РФ, при этом указал, что налоговый орган не представил доказательств использования налогоплательщиком льготируемого имущества не для осуществления возложенных на него функций (Постановление ФАС Уральского округа от 27.03.2007 N Ф09-1945/07-С3).

Суть дела. Налоговый орган по результатам камеральной налоговой проверки принял решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа, о доначислении налога на имущество организаций и пени за 2005 г. Основанием для доначисления налога, пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном использовании предприятием льготы, предусмотренной пунктом 1 статьи 381 НК РФ, в отношении имущества, не используемого для осуществления функций, возложенных на организации и учреждения уголовно-исполнительной системы (клуб, баня, жилые дома, оргтехника). Позиция суда. Из положений статьи 374, пункта 1 статьи 381 НК РФ следует, что спорная льгота предоставляется организациям и учреждениям уголовно-исполнительной системы независимо от источника приобретения имущества, а также любых форм собственности при условии использования основных средств по целевому назначению. Судом установлено и материалами дела подтверждено, что налогоплательщик относится к организациям и учреждениям уголовно-исполнительной системы; основными целями его деятельности являются обеспечение трудовой занятости осужденных, производство продукции, выполнение работ и оказание услуг для удовлетворения общественных потребностей и получения прибыли. Доказательств использования предприятием льготируемого имущества не для осуществления возложенных на него функций, так же как и направления доходов от производственной деятельности не на цели, оговоренные в части 2 статьи 9 Закона РФ от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы", налоговым органом в материалы дела не представлено. При таких обстоятельствах суд сделал вывод о том, что налогоплательщик правомерно воспользовался льготой, предусмотренной пунктом 1 статьи 381 НК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 27.03.2007 N Ф09-1945/07-С3.

В письме от 06.09.2006 N 03-06-01-02/37 Минфин России исходя из пункта 1 статьи 381 НК РФ указал, что для применения указанной налоговой льготы необходимо соблюдение следующих условий: организации и учреждения должны входить в состав уголовно-исполнительной системы; имущество должно использоваться для осуществления функций, возложенных на эти организации и учреждения. Также Минфин России отметил, что согласно статье 5 Закона РФ от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы" уголовно-исполнительная система включает в себя: учреждения, исполняющие наказания; территориальные органы уголовно-исполнительной системы; федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области исполнения наказаний. В уголовно-исполнительную систему по решению Правительства РФ могут входить следственные изоляторы, предприятия, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы, научно-исследовательские, проектные, лечебные, учебные и иные учреждения. Согласно пункту 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Пунктом 1 статьи 381 НК РФ установлено, что от обложения налогом на имущество организаций освобождаются организации и учреждения уголовно-исполнительной системы в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций. Таким образом, чтобы налогоплательщику воспользоваться указанной в пункте 1 статьи 381 НК РФ льготой, ему необходимо соответствовать двум условиям: - являться организацией и (или) учреждением уголовно-исполнительной системы; - использовать льготируемое имущество для осуществления возложенных на налогоплательщика функций. В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. В комментируемом Постановлении суд указал, что налогоплательщик относится к организациям и учреждениям уголовно-исполнительной системы, при этом основными целями его деятельности являются обеспечение трудовой занятости осужденных, производство продукции, выполнение работ и оказание услуг для удовлетворения общественных потребностей и получения прибыли, следовательно, налогоплательщик вправе применять льготу, предусмотренную в пункте 1 статьи 381 НК РФ. Также суд отметил, что налоговый орган не представил доказательств использования предприятием льготируемого имущества не для осуществления возложенных на него функций. Следует отметить, что арбитражные суды в отношении организаций и учреждений уголовно-исполнительной системы и ранее вставали на сторону налогоплательщика (см. также Постановления ФАС Центрального округа от 17.04.2006 N А64-8739/05-11, от 26.08.2005 N А64-2968/05-13).

38. Признавая решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности неправомерным, суд отметил, что между налогоплательщиком и инвалидами имели место реальные экономические трудовые отношения, с учетом чего суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно пользовался льготой по налогу на имущество организаций, предусмотренной пунктом 3 статьи 381 НК РФ (Постановление ФАС Поволжского округа от 17.04.2007 N А12-16654/06-С2).

Суть дела. Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика за период с 01.01.2003 по 31.03.2006, результаты которой отражены в акте. Решением налогового органа налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения с доначислением соответствующих сумм налогов, в том числе по налогу на имущество организаций. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Позиция суда. В соответствии с пунктом "и" статьи 4 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон N 2030-1) не облагается налогом имущество общественных организаций инвалидов, а также других предприятий, учреждений и организаций, в которых инвалиды составляют 50% от общего числа работников. Пунктом 3 статьи 381 НК РФ предусмотрено, что освобождаются от налогообложения общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности. Судом установлено, что списочная численность работников налогоплательщиков в 2003 году составляла 11 человек, в том числе 8 инвалидов, которые были приняты на работу на основании заключенных трудовых договоров, приказов о приеме на работу. Между налогоплательщиком и инвалидами имели место реальные экономические трудовые отношения. Учитывая, что Закон N 2030-1 не ставит применение налоговой льготы в зависимость от вида деятельности организации, а также не содержит такого требования, как выполнение работ только на территории налогоплательщика, суд пришел к выводу об обоснованном применении налогоплательщиком льготы по налогу на имущество предприятия. В подтверждение, что работники-инвалиды выполняли работы у налогоплательщика в соответствии со своей специальностью и должностью, налогоплательщиком представлены штатные расписания, штатная расстановка, трудовые договоры, приказы о приеме на работу, табели учета рабочего времени, личные карточки работников. Суд сделал вывод о том, что налогоплательщик правомерно пользовался льготой по налогу на имущество, в связи с чем оспоренное решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, доначисления налога на имущество за 2003 год, начисления пеней по налогу на имущество за 2003 год.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 17.04.2007 N А12-16654/06-С2.

Пунктом 1 статьи 56 НК РФ установлено, что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. При этом нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера. Пунктом "и" статьи 4 Закона N 2030-1 было установлено, что налогом на имущество предприятий не облагается имущество общественных организаций инвалидов, а также других предприятий, учреждений и организаций, в которых инвалиды составляют не менее 50 процентов от общего числа работников. В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 11.11.2003 N 139-ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов" Закон N 2030-1 утратил силу с 01.01.2004, а часть вторая НК РФ дополнена главой 30 "Налог на имущество организаций". В соответствии с пунктом 3 статьи 381 НК РФ освобождаются от обложения налогом на имущество организаций общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности. В комментируемом Постановлении, проанализировав трудовые договоры, приказы о приеме на работу, а также документы, представленные налогоплательщиком, суд пришел к выводу, что между налогоплательщиком и инвалидами имели место реальные экономические трудовые отношения, следовательно, налогоплательщик в 2003 г. имел право на применение льготы в соответствии с пунктом "и" статьи 4 Закона N 2030-1. Также суд указал, что Закон N 2030-1 не ставит применение налоговой льготы в зависимость от вида деятельности организации. Учитывая выводы, сделанные судом, можно отметить, что пункт 3 статьи 381 НК РФ также не ставит применение налоговой льготы в зависимость от вида деятельности организации. Для применения льготы, установленной пунктом 3 статьи 381 НК РФ, организация должна соответствовать следующим условиям: - быть общественной организацией инвалидов (в том числе созданной как союз общественных организаций инвалидов); - среди членов организации инвалиды и их законные представители должны составлять не менее 80 процентов. При этом льгота применяется только в отношении имущества, используемого данными организациями для осуществления их уставной деятельности.

39. Признавая неправомерным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности, суд указал, что налогоплательщик правомерно применил льготу по налогу на имущество организаций, предусмотренную пунктом 11 статьи 381 НК РФ, так как аммиакопровод по своему назначению является магистральным трубопроводом для транспортировки сжиженного газа - аммиака (Постановление ФАС Поволжского округа от 08.02.2007 N А55-11362/2006).

Суть дела. По результатам камеральной налоговой проверки декларации по налогу на имущество организаций за 2005 г. налоговым органом было вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, налогоплательщику предложено уплатить налог на имущество организаций за 2005 г. Основанием к вынесению указанного решения послужил вывод налогового органа о том, что заявитель неправомерно воспользовался льготой, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 НК РФ, не включив в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2005 г. стоимость магистрального аммиакопровода. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Позиция суда. Согласно пункту 3 части 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. В соответствии с пунктом 11 статьи 381 НК РФ от налогообложения налогом на имущество освобождаются организации в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий электропередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ. Согласно Постановлению Правительства РФ от 30.09.2004 N 504 (далее - Постановление N 504) в состав магистральных трубопроводов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество, входят магистральные газопроводы, магистральные нефтепроводы, нефтепродуктопроводы. Исходя из материалов дела судебными инстанциями установлено, что в соответствии с лицензией, выданной Госгортехнадзором России, налогоплательщик осуществляет деятельность по эксплуатации магистрального трубопроводного транспорта. Согласно свидетельству о государственной регистрации права (август 2001 г.) в собственности налогоплательщика находится магистральный трубопровод (аммиакопровод) с прилежащими объектами и сооружениями. С учетом того что в соответствии с Постановлением Госгортехнадзора России от 23.11.1994 N 61 Правила охраны магистральных трубопроводов распространены на магистральные аммиакопроводы, Постановлением Госгортехнадзора России от 09.12.1998 N 73 утверждены Правила устройства и безопасной эксплуатации магистрального трубопровода для транспортировки жидкого аммиака, суд пришел к выводу о том, что находящийся в собственности налогоплательщика аммиакопровод по своему назначению является магистральным трубопроводом для транспортировки сжиженного газа - аммиака, в связи с чем подпадает под перечень магистральных трубопроводов, предусмотренный Постановлением N 504, на который распространяется пункт 11 статьи 381 НК РФ. Исходя из изложенного налогоплательщик правомерно применил льготу по налогу на имущество организаций, предусмотренную пунктом 11 статьи 381 НК РФ, в связи с чем суд признал безосновательными привлечение налогоплательщика к ответственности по статье 122 НК РФ и начисление ему к уплате налога на имущество организаций и пени за просрочку его уплаты.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 08.02.2007 N А55-11362/2006.

В комментируемом Постановлении суд, проанализировав нормы, утвержденные Правительством РФ и Госгортехнадзора России, пришел к выводу, что находящийся в собственности налогоплательщика аммиакопровод по своему назначению является магистральным трубопроводом для транспортировки сжиженного газа - аммиака, в связи с чем подпадает под перечень магистральных трубопроводов, предусмотренный Постановлением N 504. Следовательно, налогоплательщик правомерно применил льготу по налогу на имущество организаций, предусмотренную пунктом 11 статьи 381 НК РФ, в связи с чем суд признал безосновательными привлечение налогоплательщика к ответственности по статье 122 НК РФ и начисление ему к уплате налога на имущество организаций и пени за просрочку его уплаты.

40. Отклоняя довод налогового органа о том, что налогоплательщик не подтвердил документально право на льготу, предусмотренную пунктом 11 статьи 381 НК РФ, суд указал, что из выписки из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним видно, что у налогоплательщика в собственности имеется нежилое строение, которое включено в перечень имущества, не подлежащего налогообложению по налогу на имущество организаций (Постановление ФАС Поволжского округа от 25.01.2007 N А65-9168/2006-СА1-42).

Суть дела. Налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного налога на имущество организации, на которое получил ответ об отказе в возврате переплаты в связи с тем, что в карточке лицевого счета переплата налога отсутствует. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании незаконным бездействия по возврату налога на имущество организации и уплате процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченного налога. Впоследствии налогоплательщик уточнил свои требования и просил суд обязать вернуть сумму имеющейся переплаты, а также проценты за несвоевременный возврат. Позиция суда. Пунктом 11 статьи 381 НК РФ предусмотрено освобождение от обложения налогом на имущество организаций, в том числе в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504 утвержден Перечень имущества, относящегося в том числе к линиям электропередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций. Суд отклонил довод налогового органа о том, что налогоплательщик не подтвердил документально право на льготу, как необоснованный. Из выписки из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним видно, что у налогоплательщика в собственности имеется нежилое строение (подстанция 500 кВ с линиями электропередач), расположенное в Высокогорском районе, которое включено в перечень имущества, не подлежащего налогообложению по налогу на имущество организаций. Суд, признавая правомерным применение льготы по указанному имуществу, пришел к выводу, что довод налогового органа о том, что имущество налогоплательщика не соответствует требованиям Постановления N 504, является несостоятельным. В соответствии с пунктами 1 и 7 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика. В случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сборов или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику излишне уплаченной суммы производится только после зачета указанной суммы в счет погашения недоимки (задолженности).

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 25.01.2007 N А65-9168/2006-СА1-42.

В письме от 20.03.2007 N 03-05-06-01/18 Минфин России, проанализировав пункт 11 статьи 381 НК РФ, а также Федеральный закон от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" пришел к выводу, что налоговая льгота в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, может быть предоставлена организациям, которые осуществляют экономическую деятельность в сфере электроэнергетики и на балансе которых учитываются электрические сети и иные объекты электросетевого хозяйства, входящие в единую национальную (общероссийскую) электрическую сеть. Аналогичного мнения Минфин России придерживается в письме от 16.03.2007 N 03-05-06-01/16. В письме от 13.07.2006 N 03-06-01-04/143 Минфин России указал, что предусмотренная пунктом 11 статьи 381 НК РФ льгота не зависит от того, относится указанное имущество к имуществу общего пользования или нет. Перечень имущества, подлежащего освобождению от налогообложения, утвержден Постановлением N 504. В комментируемом Постановлении суд, отклоняя доводы налогового органа о том, что налогоплательщик не подтвердил документально право на льготу и что имущество налогоплательщика не соответствует требованиям Постановления N 504, на основании выписки из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним и Перечня имущества, утвержденного Постановлением N 504, пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно применял льготу, предусмотренную пунктом 11 статьи 381 НК РФ, следовательно, налогоплательщик имеет право на возврат излишне уплаченного налога на имущество организаций и на получение процентов за несвоевременный возврат налога. В арбитражной практике регулярно встречаются споры по вопросу о применении льгот, предусмотренных пунктом 11 статьи 381 НК РФ. Так, в Постановлении от 21.06.2007 N Ф08-3588/2007-1461А ФАС Северо-Кавказского округа, отклоняя доводы налогового органа, указал, что указанное налогоплательщиком как льготируемое имущество функционально входит в Перечень имущества, утвержденного Постановлением N 504, относящегося к линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций, это и является основанием для применения льготы, предусмотренной положениями статьи 381 НК РФ. Отказывая в удовлетворении кассационной жалобы налогового органа о доначислении налога на имущество организаций, ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 21.06.2007 N Ф08-3586/2007-1457А указал, что в Перечень, утвержденный Постановлением N 504, включены воздушные линии электропередачи напряжением от 0,4 до 1500 кВ включительно, при этом суд установил (и это подтверждается материалами дела), что воздушные линии электропередачи напряжением 0,38 и 0,4 кВ по своим техническим характеристикам являются линиями электропередачи одного класса напряжения - 0,4 кВ, и пришел к выводу, что налогоплательщик обоснованно применил льготу по налогу на имущество организаций, предусмотренную пунктом 11 статьи 381 НК РФ.

41. Признавая решение налогового органа о доначислении налога на имущество организаций неправомерными суд указал, что льгота, предусмотренная пунктом 11 статьи 381 НК РФ, заявлена налогоплательщиком в отношении оборудования, являющегося неотъемлемой частью трубопровода, что соответствует положениям НК РФ (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.02.2007 N Ф08-291/2007-130А).

Суть дела. По результатам камеральной проверки налоговый орган вынес решение, которым налогоплательщику доначислил налог на имущество организаций и начислил пени. Основанием доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик в нарушение пункта 11 статьи 381 НК РФ уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на имущество на стоимость объектов, не включенных в Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на имущество организаций и начисления пени. Позиция суда. Исходя из положений статьи 21 НК РФ, налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. Перечень объектов, освобождаемых от налогообложения налогом на имущество, установлен статьей 381 НК РФ. В соответствии с пунктом 11 статьи 381 НК РФ освобождаются от налогообложения организации в отношении магистральных трубопроводов, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утвержден Постановлением N 504. Поэтому применительно к самим магистральным трубопроводам принятие специального постановления Правительством РФ не требуется. В Постановлении N 504 указывается специальное имущество, технологически связанное с магистральными трубопроводами. Магистральные трубопроводы сооружаются как единый объект по одному проекту в соответствии со строительными нормами и правилами 02.05.06-85 "Магистральные трубопроводы" (утвержденными Постановлением Госстроя СССР от 30.03.1985 N 30) и представляют собой единый имущественный объект, отвечающий требованиям ГОСТа Р 51164-98 "Трубопроводы стальные магистральные. Общие требования к защите от коррозии" (утвержденного Постановлением Госстандарта России от 23.04.1998 N 144). Согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденному Постановлением Госстандарта России от 26.12.94 N 359, магистральные трубопроводы выделены в отдельный вид основных средств. Магистральный трубопровод является сложным, единым и неделимым объектом (статьи 133, 134 ГК РФ), предназначенным для транспортировки нефти, который может проходить по различным территориям. Пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, установлено, что единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Судом установлено и не оспаривается налоговым органом, что на территории субъекта РФ находится морской терминал, входящий в состав магистрального нефтепровода, зарегистрированный и отраженный налогоплательщиком в бухгалтерском учете как самостоятельный инвентарный объект. Согласно письму Главгосэкспертизы России все без исключения основные и вспомогательные объекты морского терминала, входящие в нефтепроводную систему налогоплательщика (на территории РФ), являются неотъемлемой частью указанной системы, обеспечивающей экспорт казахстанской и российской нефти и передачу ее непосредственно на танкерный флот для дальнейшей доставки иностранным потребителям. Проанализировав Перечень имущества, утвержденный Постановлением N 504, во взаимосвязи с имуществом, указанным налогоплательщиком в перечне льготируемого, суд установил, что спорное имущество относится к льготируемому на основании пункта 11 статьи 381 НК РФ, учтено на балансе налогоплательщика в качестве основных средств и используется в соответствии со своим функциональным назначением, и сделал вывод о правомерном использовании налогоплательщиком данной льготы в отношении спорного имущества. Право на предоставление льготы, установленной пунктом 11 статьи 381 НК РФ, законодатель связывает с функциональной принадлежностью объектов обложения налогом на имущество организаций. Отклоняя довод налогового органа об установлении в ходе мероприятий налогового контроля несоответствия отдельных наименований объектов основных средств, льготируемых налогоплательщиком, наименованиям, указанным в Перечне, утвержденном Постановлением N 504, суды установили при исследовании технических характеристик объектов, что льгота заявлена в отношении оборудования, являющегося неотъемлемой частью трубопровода.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Кавказского округа от 08.02.2007 N Ф08-291/2007-130А.

Между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры по вопросу о том, включено ли льготируемое имущество в Перечень, утвержденный Постановлением N 504, и является ли данное имущество неотъемлемой частью льготируемого имущества. В комментируемом Постановлении суд, опираясь на нормы статьи 381 НК РФ, а также на понятия и термины других отраслей законодательства РФ, пришел к выводу, что право на предоставление льготы, установленной пунктом 11 статьи 381 НК РФ, законодатель связывает с функциональной принадлежностью объектов обложения налогом на имущество организаций, и указал, что налогоплательщик правомерно использовал данную льготу, так как заявленное имущество является неотъемлемой частью трубопровода.

3.5. Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу (статья 382 НК РФ)

42. Признавая решение налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на имущество организаций и применении в отношении его налоговой санкции, основанное на неправильном толковании статьи 382 НК РФ, неправомерным, суд указал, что в соответствии со статьей 372 НК РФ законом субъекта РФ предусмотрены налоговая льгота и основание для ее использования налогоплательщиками (Постановление ФАС Уральского округа от 05.04.2007 N Ф09-2159/07-С3).

Суть дела. Налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, доначислении налога на имущество организаций за 2005 г., начисление пеней, при этом суммы налога, пеней и штрафа рассчитаны налоговым органом по итогам отчетных периодов. В соответствии с инкассовыми поручениями налогового органа банком произведено списание с расчетного счета налогоплательщика налога и пеней. Считая начисление налога, пеней и штрафа и списание указанной суммы незаконными, налогоплательщик обратился в арбитражный суд. Позиция суда. В силу статьи 379 НК РФ налоговым периодом по налогу на имущество организаций признается календарный год, отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Согласно статье 382 НК РФ сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной по итогам налогового периода, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленными в течение налогового периода. Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период. В соответствии с законом субъекта РФ "О налоге на имущество организаций" для организаций, осуществляющих благотворительную деятельность на территории субъекта РФ по приоритетным направлениям, установленным законом субъекта РФ об областном бюджете на соответствующий финансовый год, сумма налога в части, зачисляемой в областной бюджет, уменьшается на 50% от суммы средств, переданных юридическими лицами на благотворительные цели, но не более чем на 50% от суммы налога, подлежащей зачислению в областной бюджет. Судом установлено и материалами дела подтверждено, что налогоплательщик применил указанную налоговую льготу при исчислении налога, подлежащего уплате в бюджет, по итогам 2005 г. (правомерность использования льготы налоговым органом не оспаривается). Доначисление авансовых платежей, пеней и штрафа по итогам отчетных периодов 2005 г. с учетом данной льготы противоречит ее содержанию, порядку использования и расчету налога, предусмотренным указанными нормами права. Таким образом, суд, отклоняя доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, основанные на неправильном толковании законодательства, удовлетворил требование налогоплательщика о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа и возврате списанных сумм налога и пеней.

Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 05.04.2007 N Ф09-2159/07-С3.

Пунктом 1 статьи 372 НК РФ предусмотрено, что налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ. В соответствии с пунктом 2 статьи 372 НК РФ при установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками. В комментируемом Постановлении суд отметил, что налогоплательщик применил налоговую льготу, предусмотренную законом субъекта РФ, при исчислении налога на имущество организаций, подлежащего уплате в бюджет, по итогам 2005 г., при этом правомерность использования льготы налоговый орган не оспаривает, и пришел к выводу, что доначисление авансовых платежей, пеней и штрафа по итогам отчетных периодов 2005 г. с учетом данной льготы противоречит ее содержанию, порядку использования и расчету налога, предусмотренным указанными нормами права.

43. Признавая решение налогового органа о доначислении налогоплательщику налога на имущество организаций и применении в отношении налогоплательщика налоговой санкции правомерным, суд указал, что пунктом 2 статьи 382 НК РФ установлено, что сумма налога на имущество организаций, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога и суммами авансовых платежей по налогу (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.02.2007, 21.02.2007 N Ф03-А51/07-2/49).

Суть дела. Налогоплательщик представил в налоговый орган декларацию по налогу на имущество организаций за 2005 год, в которой налогоплательщиком строка 030 (сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в бюджет), была не заполнена. По результатам проведения камеральной проверки декларации налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа, начислены к уплате налог на имущество организаций и пени. Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Позиция суда. В соответствии со статьей 54 НК РФ налогоплательщики самостоятельно исчисляют сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот и согласно статье 80 НК РФ представляют в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию по установленной форме. Как определено в пункте 2 статьи 382 НК РФ, сумма налога на имущество организаций, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленными в течение налогового периода. Налогоплательщик в налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2005 год отразил сумму налога, исчисленную за налоговый период (строка 190), сумму авансовых платежей (строка 210), но не указал сумму налога, подлежащую уплате в бюджет (строка 030). Налогоплательщик не исчислил сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, и не уплатил налог. В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога. Установив, что налогоплательщик не отразил разность значения строк с кодами 190 и 210 раздела 2, то есть не исчислил налог, подлежащий уплате, налоговый орган доначислил эту сумму налога к уплате. Налог на имущество организаций и авансовые платежи по налогу, как следует из пункта 1 статьи 383 НК РФ, подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, установленные законами субъектов РФ. Поскольку в сроки, установленные пунктом 2 статьи 3 закона субъекта РФ "О налоге на имущество организаций", налог уплачен не был, налоговым органом начислены пени. Довод кассационной жалобы о том, что ошибка в заполнении декларации не повлекла неуплату или неполную уплату суммы налога, является несостоятельным и во внимание судом кассационной инстанции не принимается, поскольку ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ наступает не только в результате неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, но и иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Комментарий к Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 28.02.2007, 21.02.2007 N Ф03-А51/07-2/49.

Пунктом 1 статьи 372 НК РФ установлено, что налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ, при этом в соответствии с пунктом 2 статьи 372 НК РФ, устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют порядок и сроки уплаты налога. Пункт 1 статьи 383 НК РФ указывает, что порядок и сроки устанавливаются законами субъекта РФ как в отношении налога на имущество организаций, так и в отношении авансовых платежей по налогу. В комментируемом Постановлении суд, отказывая в удовлетворении кассационной жалобы налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа, принятого по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2005 год, отметил, что в соответствии с пунктом 2 статьи 382 НК РФ сумма налога на имущество организаций, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога и суммами авансовых платежей по налогу, и указал, что ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ наступает не только в результате неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, но и иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

3.6. Налоговая декларация (статья 386 НК РФ)

44. Признавая неправомерным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд указал, что налогоплательщик не имел возможности представить декларацию по налогу на имущество с учетом данных переоценки в срок до 30 марта 2006 г., как того требует пункт 3 статьи 386 НК РФ, то есть раньше даты формирования бухгалтерской отчетности за I квартал (31 марта), по объективным причинам (Постановление ФАС Поволжского округа от 25.05.2007 N А57-12924/06).

Суть дела. Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на имущество организации за 2005 г. Согласно данной декларации имелась сумма налога к доначислению. Поскольку декларация была представлена в налоговый орган в марте 2006, а доначисленная сумма налога была уплачена в апреле 2006 г., решением налогового органа налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Позиция суда. Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. В соответствии со статьей 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения. Для привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 122 НК РФ необходимо, чтобы неуплата или неполная уплата налога явились следствием занижения налоговой базы, неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. Как установлено судом, в налоговой декларации по налогу на имущество, представленной в налоговый орган в июне 2006 г., были отражены полные и достоверные сведения, налог уплачен в полном объеме. При уплате налога на имущество за 2005 г. налогоплательщик, как того требует статья 375 НК РФ, использовал налоговую базу, сложившуюся в налоговом периоде с 1 января по 31 декабря 2005 г. (календарный год). Занижения налоговой базы за указанный период не произошло. Однако по состоянию на 01.01.2006 в организации была произведена переоценка основных средств, результаты которой в соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ и письмом Минфина России от 22.03.2006 N 03-06-01-04/69 подлежат включению в налоговую базу для исчисления налога на имущество, в связи с чем и возникла необходимость уточнения ранее представленной декларации. Результаты переоценки согласно установленным правилам ведения бухгалтерского учета (пункт 15 ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) отражаются в бухгалтерской отчетности обособленно и не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего расчетного года, а принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года (по истечении 30 дней после окончания I квартала 2006 г.). Таким образом, налогоплательщик не имел возможности представить декларацию по налогу на имущество с учетом данных переоценки в срок до 30 марта 2006 г., как того требует пункт 3 статьи 386 НК РФ, то есть раньше даты формирования бухгалтерской отчетности за 1 квартал (31 марта), по объективным причинам. Положения пункта 4 статьи 81 НК РФ применяются при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате; налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. В данном случае при подаче основной декларации занижения суммы налога не было. Подача уточненной декларации была вызвана необходимостью исполнения требований закона. Таким образом, в действиях налогоплательщика отсутствует вина, что в соответствии со статьей 109 НК РФ является основанием, исключающим привлечение к ответственности.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 25.05.2007 N А57-12924/06.

В соответствии с пунктом 3 статьи 386 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. В письме от 22.03.2006 N 03-06-01-04/69 о порядке учета результатов переоценки основных средств при налогообложении Минфин России сообщил следующее: Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта. Результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего расчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Исходя из пункта 4 статьи 376 НК РФ в его взаимосвязи с положениями пункта 1 статьи 374 и пункта 1 статьи 375 НК РФ следует, что при определении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период остаточная стоимость имущества на 1-е число следующего за налоговым периодом месяца должна учитываться в том значении, в котором она сформирована в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на соответствующую дату (т. е. на 1 января календарного года, следующего за налоговым периодом). При этом, учитывая, что налоговым периодом по налогу на имущество организаций является календарный год, а в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно и не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего расчетного года, а принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года, вопрос об уточнении порядка определения среднегодовой стоимости имущества заслуживает внимания и требует законодательного урегулирования. Данные выводы Минфина России подтверждаются и судебной практикой. В комментируемом Постановлении суд, проанализировав нормы статьи НК РФ, а также нормы о ведении бухгалтерского учета, пришел к выводу, что налогоплательщик не имел возможности представить декларацию по налогу на имущество организации с учетом данных переоценки в срок до 30 марта 2006 г., как того требует пункт 3 статьи 386 НК РФ, то есть раньше даты формирования бухгалтерской отчетности за I квартал (31 марта), по объективным причинам, следовательно, в действиях налогоплательщика отсутствует вина, что в соответствии со статьей 109 НК РФ является основанием, исключающим привлечение к ответственности.

4. ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ (ГЛАВА 31 НК РФ)

4.1. Общие положения (статья 387 НК РФ)

45. Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействующими некоторых положений закона субъекта РФ, суд отметил, что в соответствии с пунктом 1 статьи 387 НК РФ в городах федерального значения земельный налог устанавливается НК РФ и законами указанных субъектов РФ, в связи с этим оспариваемые положения нормативного правового акта не противоречат федеральному закону и иным нормативным правовым актам, имеющим большую юридическую силу, и прав, свобод и законных интересов налогоплательщика не нарушают (Определение ВС РФ от 28.03.2007 N 5-Г07-7).

Суть дела. 14 мая 2003 г. Московской городской Думой был принят Закон N 27 "О землепользовании и застройке в городе Москве" (далее - Закон N 27). Налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании недействующими пунктов "д" и "е" статьи 3, статьи 22 Закона N 27, ссылаясь на то, что оспариваемые им положения противоречат федеральному законодательству, нарушают его право на осуществление местного самоуправления, ограничивают его права землепользователя. В соответствии с пунктами "д" и "е" статьи 3 Закона N 27 к полномочиям Московской городской Думы в области регулирования землепользования и застройки в городе Москве отнесено: - установление ставок земельного налога в городе Москве в соответствии с федеральным законодательством и индексация арендной платы за землю; - установление льгот по уплате земельного налога в городе Москве и порядка их предоставления в соответствии с федеральными законами и законами города Москвы. Статьей 22 Закона N 27 установлено, что ставки земельного налога, порядок и сроки уплаты налога, а также порядок и сроки представления налогоплательщиками документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы на территории города Москвы, определяются законом города Москвы в соответствии с НК РФ. Оспаривая в своем заявлении законность приведенных положений, налогоплательщик указывал на то, что статьей 15 НК РФ земельный налог отнесен к местным налогам. В соответствии с пунктом 4 статьи 12 НК РФ местными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах. Согласно статье 9 Европейской хартии местного самоуправления от 15.10.1985, вступившей в силу для РФ 01.09.1998, органы местного самоуправления имеют право в рамках национальной экономической политики на обладание достаточными собственными финансовыми ресурсами, которыми они могут свободно распоряжаться при осуществлении своих полномочий. Финансовые ресурсы органов местного самоуправления должны пополняться за счет местных сборов и налогов, ставки которых органы местного самоуправления вправе определять в пределах, установленных законом. Оспариваемыми же положениями Закона N 27 правомочия представительных органов муниципальных образований предоставлены законодательному (представительному) органу государственной власти города Москвы как субъекта РФ, что, по убеждению заявителя, противоречит приведенным выше нормам федерального законодательства и нормам международного права. Позиция суда. Отказывая налогоплательщику в признании недействующими пунктов "д" и "е" статьи 3, статьи 22 Закона N 27, суд исходил из того, что в соответствии с пунктом 4 статьи 12 НК РФ местные налоги в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге устанавливаются НК РФ и законами указанных субъектов РФ о налогах, обязательны к уплате на территориях этих субъектов РФ. Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в соответствии с НК РФ и законами указанных субъектов РФ. При установлении местных налогов представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по местным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ. Представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) законодательством о налогах и сборах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения. Аналогичные положения содержатся и в статьях 56 и 387 НК РФ. Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 387 НК РФ в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге земельный налог устанавливается НК РФ и законами указанных субъектов РФ, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и законами указанных субъектов РФ и обязателен к уплате на территориях указанных субъектов РФ. Согласно же пункту 3 статьи 56 НК РФ льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о налогах). Таким образом, суд установил, что положения пунктов "д" и "е" статьи 3 и статьи 22 Закона N 27 не противоречат нормам федерального законодательства и прав заявителя на осуществление им местного самоуправления не нарушают. Ссылка в кассационной жалобе заявителя на противоречие приведенных выше положений пункта 4 статьи 12 НК РФ Конституции РФ на правильность выводов суда не влияет, поскольку разрешение вопроса о соответствии федерального закона Конституции РФ в компетенцию суда общей юрисдикции не входит. Довод заявителя о противоречии оспариваемых положений статей 3 и статьи 22 Закона N 27 статье 9 Европейской хартии местного самоуправления проверялся судом и правомерно признан им несостоятельным. Как указывалось выше, местные налоги, которыми вправе распоряжаться органы местного самоуправления, устанавливаются прежде всего НК РФ. В соответствии с пунктом 6 статьи 12 НК РФ не могут устанавливаться местные налоги и сборы, не предусмотренные НК РФ. Поскольку НК РФ в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге земельный налог устанавливается НК РФ и законами указанных субъектов РФ, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и законами указанных субъектов РФ, оспариваемые положения не могут рассматриваться как положения, посягающие на бюджетные права органов местного самоуправления. Суд установил, что оспариваемые положения нормативного правового акта не противоречат федеральному закону и иным нормативным правовым актам, имеющим большую юридическую силу, и прав, свобод и законных интересов налогоплательщика не нарушают.

Комментарий к Определению ВС РФ от 28.03.2007 N 5-Г07-7.

В комментируемом Определении, опираясь на статью 12 и статью 387 НК РФ? суд отметил, что в соответствии с пунктом 6 статьи 12 НК РФ не могут устанавливаться местные налоги и сборы, не предусмотренные НК РФ, несмотря на то что г. Москва является субъектом РФ, и непосредственно пунктом 1 статьи 387 НК РФ предусмотрено, что земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, следовательно, положения Закона N 27 не противоречат НК РФ и иным нормативным правовым актам, имеющим большую юридическую силу.

46. Признавая недействительным решение налогового органа о начислении земельного налога, суд отметил, что в силу пункта 2 статьи 387 НК РФ за муниципальными образованиями закреплено право на установление налоговых льгот, оснований и порядка их применения, при этом в материалах дела отсутствуют сведения об отмене установленной муниципальным образованием льготы, следовательно, налогоплательщик правомерно заявил льготу (Постановление ФАС Поволжского округа от 27.02.2007 N А12-14927/06-С29).

Суть дела. Налогоплательщик представил в налоговый орган уточненный расчет по земельному налогу за I квартал 2006 года, согласно которому налогоплательщик при исчислении земельного налога заявил льготу, установленную пунктом 2 статьи 387 НК РФ. По итогам камеральной проверки данной декларации налоговый орган принял решение об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить земельный налог. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании недействительными решения в части начисления земельного налога за первый квартал 2006 года, требования об уплате налога и постановления о взыскании налога (сбора), а также пени за счет имущества налогоплательщика. Позиция суда. В соответствии со статьей 5 Закона субъекта РФ "О зонах экономического развития на территории субъекта РФ" создание зоны экономического развития производится на основании специального закона субъекта РФ. Решение о внесении в Думу субъекта РФ проекта закона о создании зоны экономического развития принимает представительный орган местного самоуправления с приложением ряда документов, в том числе решения представительного органа местного самоуправления, на территории которого предполагается создать зону экономического развития, инвестиционного проекта и проекта договора с администрацией субъекта РФ. Исполнительный орган муниципального образования, на территории которого создана зона экономического развития, ведет реестр юридических лиц, зарегистрированных им на ее территории, и в месячный срок передает его в комитет экономики администрации субъекта РФ, который ведет областной реестр юридических лиц, производственная деятельность которых осуществляется в зонах экономического развития. На основании Закона субъекта РФ и совместного Постановления муниципального образования "О создании зоны экономического развития на территории юридического лица" Думой субъекта РФ принят Закон субъекта РФ "О зоне экономического развития на территории юридического лица". В статье 3 принятого Закона субъекта РФ предусматривалось, что организациям, зарегистрированным на территории зоны экономического развития юридического лица, в течение 10 лет со дня создания зоны экономического развития в соответствии с налоговым законодательством предоставляются льготы по налогам на прибыль, на имущество и на землю. Из материалов дела следует, что налогоплательщик зарегистрирован как участник зоны экономического развития на территории юридического лица, о чем свидетельствуют имеющиеся в деле выписки из городского и областного реестров юридических лиц, зарегистрированных в зонах экономического развития. Новым законом субъекта РФ в мае 2005 г. внесены изменения в ранее действовавший Закон субъекта РФ, а также в статью 3 принятого Закона субъекта РФ, в соответствии с которым на территории зон экономического развития для всех организаций, зарегистрированных в этих зонах, в соответствии с налоговым законодательством субъекта РФ устанавливаются льготы по налогам на прибыль и на имущество. Льгота по уплате земельного налога предоставляется в соответствии с законодательством РФ о налогах по решению представительных органов местного самоуправления. Согласно статье 15 нового Закона субъекта РФ он вступает в силу со дня его официального опубликования и распространяет свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2005. Между тем суд указал, что новый Закон субъекта РФ, внесший дополнительное условие в статью 3 Закона субъекта РФ, не имеет обратной юридической силы в силу статьи 57 Конституции РФ, пункта 2 статьи 5 НК РФ как ухудшающий положение налогоплательщика. В пункте 2 статьи 387 НК РФ закреплено право на установление налоговых льгот, оснований и порядка их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков, при установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. Судом установлено, что наличие соответствующего решения органа местного самоуправления о предоставлении налогоплательщику льготы по уплате земельного налога подтверждено совместным Постановлением муниципального образования, на основании которого и был принят Закон субъекта РФ. В материалах дела отсутствуют сведения об отмене Постановления муниципального образования. В этой связи суд сделал вывод о том, что действия налогоплательщика, заявившего налоговую льготу по земельному налогу за I квартал 2006 года, полностью согласуются с требованиями налогового законодательства, следовательно, начисление налога за спорный период произведено налоговым органом неправомерно.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 27.02.2007 N А12-14927/06-С29.

В соответствии с пунктом 4 статьи 12 НК РФ местными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах. Земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов поселений (муниципальных районов), городских округов о налогах. При этом представительными органами муниципальных образований в силу норм НК РФ могут устанавливаться только налоговые льготы, основания и порядок их применения. В комментируемом Постановлении суд, учитывая право муниципальных образований устанавливать налоговые льготы, основания и порядок их применения в соответствии с пунктом 4 статьи 12 и пунктом 2 статьи 387 НК РФ, а также учитывая, что вновь введенный Закон субъекта РФ не имеет обратной юридической силы в силу статьи 57 Конституции РФ, пункта 2 статьи 5 НК РФ как ухудшающий положение налогоплательщика, пришел к выводу, что действия налогоплательщика, заявившего налоговую льготу по земельному налогу за I квартал 2006 года, полностью согласуются с требованиями налогового законодательства, следовательно, начисление налога за спорный период произведено налоговым органом неправомерно.

47. Признавая неправомерным решение налогового органа о доначислении земельного налога, суд отметил, что муниципальный орган воспользовался своим правом устанавливать налоговые льготы, основания и порядок их применения, учел, что налогоплательщик соответствует критериям, установленным муниципальным органом для применения налоговой льготы, и пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно использовал налоговую льготу (Постановление ФАС Уральского округа от 06.06.2007 N Ф09-4271/07-С3).

Суть дела. Налоговый орган по результатам проведения камеральной проверки уточненного расчета учреждения по авансовым платежам по земельному налогу за I полугодие 2006 г. выявил неправомерное применение налогоплательщиком льготы по указанному налогу. Решением налогового органа налогоплательщику предложено уплатить земельный налог. Считая принятое налоговым органом решение незаконным, налогоплательщик обратился в суд. Позиция суда. В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 387 НК РФ при установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков. Согласно подпункту 1 пункта 1 Перечня дополнительных категорий налогоплательщиков, для которых установлены налоговые льготы (утвержден решением Думы муниципального образования), от обложения земельным налогом освобождаются в том числе учреждения социального обслуживания и социального обеспечения, финансируемые за счет средств соответствующих бюджетов, в отношении земельных участков, предоставленных для оказания услуг в области социального обслуживания и обеспечения. В силу статей 143, 144 БК РФ ПФР относится к государственному фонду денежных средств, управляемых органами государственной власти РФ. В Постановлении КС РФ от 25.06.2001 N 9-П указано, что согласно Положению о Пенсионном фонде Российской Федерации, утвержденному Постановлением Верховного Совета РФ от 27.12.1991, ПФР образован в целях государственного управления финансами пенсионного обеспечения в РФ, является самостоятельным финансово-кредитным учреждением, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством РФ и данным Положением, и представляет собой единую централизованную систему, выполняя функции по управлению средствами пенсионного обеспечения через свои территориальные органы. ПФР и его денежные средства находятся в государственной собственности РФ. При таких обстоятельствах суд сделал вывод о том, что спорная льгота применена налогоплательщиком обоснованно.

Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 06.06.2007 N Ф09-4271/07-С3.

Пунктом 4 статьи 12 НК РФ предусмотрено, что местными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах. Земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов поселений (муниципальных районов), городских округов о налогах. Представительными органами муниципальных образований, законодательством о налогах и сборах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения. В комментируемом Постановлении суд, учитывая право муниципальных образований устанавливать в соответствии с пунктом 2 статьи 387 НК РФ налоговые льготы и учитывая, что муниципальное образование установило налоговые льготы для учреждения социального обслуживания и социального обеспечения, сделал вывод, что налогоплательщик соответствует установленным для применения данной льготы критериям, следовательно, льгота применена обоснованно.

4.2. Налогоплательщики (статья 388 НК РФ)

48. Признавая решение налогового органа о доначислении земельного налога необоснованным, суд указал, что налогоплательщик утратил право на недвижимое имущество, следовательно, обладая земельным участком на праве постоянного (бессрочного) пользования, не является плательщиком земельного налога в соответствии со статьей 388 НК РФ, так как не имеет права распоряжаться этим земельным участком (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 11.05.2007, 03.05.2007 N Ф03-А51/07-2/999).

Суть дела. Налоговый орган в ходе камеральной проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации по земельному налогу за 2005 год произвел доначисление налога на землю. Основанием для доначисления налога послужили выводы налогового органа о занижении обществом налоговой базы для исчисления земельного налога. Налогоплательщик, не согласившись с выводами налогового органа о занижении налогооблагаемой базы по земельному налогу, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным. Позиция суда. Статьей 388 НК РФ налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Данная норма НК РФ согласуется с ЗК РФ, в котором установлено три вида права на земельные участки: право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования и право пожизненного наследуемого владения. Таким образом, поскольку глава 31 НК РФ, определяя плательщиков земельного налога, связывает понятие "налогоплательщик" с правом на земельный участок, налогоплательщики должны иметь на земельные участки, являющиеся объектом налогообложения, правоустанавливающие документы, выдаваемые органами госрегистрации, которые ведут Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним. Как следует из материалов дела и установлено судом, налогоплательщику на основании государственных актов ПК-28 N 00543 и ПК-28 N 00668 были предоставлены земельные участки на праве постоянного (бессрочного) пользования для размещения детского оздоровительного центра и пионерлагеря - базы отдыха. В дальнейшем объекты недвижимости, расположенные на спорных земельных участках, были переданы на основании двух договоров пожертвования независимой профсоюзной организации работников налогоплательщика, а по договору купли-продажи право собственности на детский оздоровительный центр передано другой организации. Переход права собственности зарегистрирован в установленном порядке, о чем в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним внесены соответствующие записи и выданы свидетельства о государственной регистрации права. Суд, при рассмотрении вопроса о признании земельных участков, предоставленных налогоплательщику на праве постоянного (бессрочного пользования), объектом налогообложения исходил из положений статьи 35 ЗК РФ и статьи 552 ГК РФ, согласно которым при продаже недвижимости (переходе права собственности), находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, покупатель приобретает право на использование части земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования, и сделал вывод об отсутствии законных оснований для доначисления земельного налога налогоплательщику. Отсутствие своевременной регистрации права на земельный участок со стороны собственника недвижимости является основанием для предъявления к нему налоговых санкций за сокрытие объекта от налогообложения и не может рассматриваться в качестве основания для доначисления налога лицу, обладающему земельным участком на праве постоянного (бессрочного) пользования и не имеющему права распоряжаться этим участком в силу запрета, установленного пунктом 4 статьи 20 ЗК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 11.05.2007, 03.05.2007 N Ф03-А51/07-2/999.

Пунктом 4 статьи 20 ЗК РФ установлено, что юридические лица, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, не вправе распоряжаться этими земельными участками. Пунктом 1 статьи 35 ЗК РФ установлено, что при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу, это лицо приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник. В соответствии с пунктом 1 статьи 552 ГК РФ по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на такую недвижимость передаются права на земельный участок, занятый такой недвижимостью и необходимый для ее использования. В комментируемом Постановлении суд, опираясь на нормы, установленные ЗК РФ и ГК РФ, пришел к выводу, что налогоплательщик вместе с утратой права на недвижимое имущество, утратил право на земельный участок, занятый этим недвижимым имуществом, следовательно, с момента передачи права на недвижимое имущество налогоплательщик в соответствии со статьей 388 НК РФ не признается плательщиком земельного налога, действия налогового органа, выразившиеся в доначислении налога, являются неправомерными. К аналогичному выводу в Постановлении от 28.05.2007 N Ф09-4033/07-С3 пришел ФАС Уральского округа, указав, что в соответствии с пунктом 2 статьи 271 ГК РФ при переходе права собственности на недвижимость, находящуюся на чужом земельном участке, к другому лицу это лицо приобретает право пользования соответствующей частью земельного участка на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник недвижимости.

4.3. Объект налогообложения (статья 389 НК РФ)

49. Признавая решение налогового органа о доначислении налогоплательщику земельного налога недействительным, суд указал, что мотивировочная часть соответствующего решения налогового органа не соответствует положениям статьи 388 и подпункту 3 пункта 2 статьи 389 НК РФ, так как земельный участок не облагается земельным налогом, поскольку находится в государственной собственности РФ (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.04.2007, 18.04.2006 N Ф03-А73/07-2/697).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная проверка налогового расчета налогоплательщика по авансовым платежам по земельному налогу за I квартал 2006 года. В результате проверки установлен факт неуплаты исчисленного по расчету авансового платежа по земельному налогу. Согласно требованию налогового органа налогоплательщик должен добровольно перечислить налог и пени. Поскольку в установленный в требовании срок исчисленная сумма в бюджет не поступила, налоговый орган принял решение о взыскании налога и пеней за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках. Не согласившись с указанным решением налогового органа, налогоплательщик оспорил его в судебном порядке. Позиция суда. Земельные участки, используемые налогоплательщиком для выполнения своих функций, находятся в исключительной государственной собственности и в силу подпункта 5 пункта 5 статьи 27 ЗК РФ ограничены в обороте. Согласно уставу, утвержденному Приказом Росгидромета, налогоплательщик является региональным органом Росгидромета, выполняя на территории субъекта РФ функции, предусмотренные ФЗ "О гидрометеорологической службе". Согласно перечню к уставу налогоплательщик имеет более 70 обособленных подразделений в виде аэрологических, морских метеорологических, гидрометеорологических станций и постов, центров связи, расположенных в различных районах субъекта РФ. Согласно свидетельству о государственной регистрации права земельный участок, используемый налогоплательщиком, зарегистрирован за РФ на праве государственной собственности. Следовательно, в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 389 НК РФ земельный участок не облагается земельным налогом, поскольку находится в государственной собственности РФ, предоставлен для обеспечения безопасности и ограничен в обороте. Кроме того, из письма Минфина России от 11.08.2006 N 09-03-02/5-36 следует, что финансирование расходов по уплате земельного налога по земельным участкам, предоставленным Росгидромету и его территориальным органам, в 2006 году не осуществлялось, поскольку в свидетельствах о государственной регистрации в качестве субъекта права указана РФ. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что в расчете по авансовым платежам по земельному налогу за I квартал 2006 года налогоплательщик ошибочно указал земельный налог и решение налогового органа о принудительном взыскании указанного платежа и пеней является незаконным, поскольку не соответствует положениям статьи 388 и подпункту 3 пункта 2 статьи 389 НК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 25.04.2007, 18.04.2006 N Ф03-А73/07-2/697.

Подпункт 5 пункта 5 статьи 27 ЗК РФ ограничивает в обороте находящиеся в государственной или муниципальной собственности земельные участки, предоставленные для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности, таможенных нужд. В комментируемом Постановлении, признавая земельные участки налогоплательщика ограниченными в обороте, суд признал решение налогового органа не соответствующим положениям статьи 388 и подпункту 3 пункта 2 статьи 389 НК РФ, следовательно, незаконным. К аналогичному мнению пришел ФАС Поволжского округа в Постановлении от 06.03.2007 N А65-17364/2006-СА1-19, отклонив доводы налогового органа о том, что налогоплательщик должен уплачивать земельный налог в общеустановленном порядке, суд отметил, что в соответствии с подпунктами 1, 2, 3 пункта 2 статьи 389 НК РФ не признаются объектом налогообложения по земельному налогу земельные участки: - изъятые из оборота в соответствии с законодательством РФ; - ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, которые заняты историко-культурными заповедниками; - ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности.

50. Признавая неправомерным решение налогового органа о доначислении земельного налога, суд установил, что земельные участки, занятые гидроузлом, являются государственной собственностью и относятся к землям водного фонда, следовательно, освобождены от налогообложения в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 389 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.06.2007 N Ф08-3379/2007-1394А).

Суть дела. Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку на основе представленного учреждением расчета по земельному налогу за 6 месяцев 2006 года. По результатам проверки вынесено решение о доначислении налогоплательщику земельного налога и начислении пеней за его неуплату. Не согласившись с указанным решением налогового органа в части начисления налога на землю на земельный участок, занятый гидроузлом, а также пеней, налогоплательщик обратился в арбитражный суд. Позиция суда. Статья 388 НК РФ определяет налогоплательщиков земельного налога. Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 389 НК РФ не признаются объектом обложения земельным налогом земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда. Под водным фондом понимается совокупность водных объектов в пределах территории РФ, включенных или подлежащих включению в государственный водный кадастр (статья 1 Водного кодекса РФ). Согласно пункту 1 статьи 102 ЗК РФ к землям водного фонда относятся земли, занятые гидротехническими и иными сооружениями, расположенными на водных объектах. Подпунктом 10 пункта 5 статьи 27 ЗК РФ предусмотрено, что ограничиваются в обороте находящиеся в государственной и муниципальной собственности земельные участки, расположенные под объектами гидротехнических сооружений. Суд установил, что спорные земельные участки заняты гидроузлом, являются государственной собственностью и относятся к землям водного фонда. Это подтверждается выпиской из государственного земельного кадастра, свидетельствами о государственной регистрации права. Как следует из материалов дела, основной задачей гидроузла является создание подпора на реках Дон и Северный Донец, обеспечение судоходных глубин и т. п. Доказательств использования налогоплательщиком земельных участков не по назначению налоговый орган не представил. Учитывая изложенное, суд пришел к выводу, что спорные земельные участки освобождены от налогообложения в порядке подпункта 5 пункта 2 статьи 389 НК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Кавказского округа от 14.06.2007 N Ф08-3379/2007-1394А.

В письме от 01.08.2006 N 03-06-02-02/105 Минфин России сообщил следующее. Пунктом 15 Постановления ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 установлено, что на основании пункта 1 статьи 56 НК РФ льготы по налогам устанавливаются законодательством о налогах, которое согласно пункту 1 статьи 1 НК РФ состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах. В связи с этим до введения в действие главы 31 НК РФ применению подлежали нормы закона, касающиеся налоговых льгот, принятые в установленном порядке, независимо от того, в какой законодательный акт они были включены - связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения. Вместе с тем согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 389 НК РФ не признаются объектом налогообложения земельные участки, ограниченные в обороте, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами. Статьей 102 ЗК РФ установлено, что к землям водного фонда относятся земли, покрытые поверхностными водами, сосредоточенными в водных объектах; а также земли, занятые гидротехническими и иными сооружениями, расположенными на водных объектах. В комментируемом Постановлении суд, установив, что земельные участки, занятые гидроузлом, являются государственной собственностью и в соответствии с пунктом 1 статьи 102 относятся к землям водного фонда, указал, что налоговый орган не представил доказательств использования налогоплательщиком земельных участков не по назначению, пришел к выводу, что спорные земельные участки освобождены от налогообложения в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 389 НК РФ.

4.4. Налоговая база (статья 390 НК РФ)

51. Установив, что на дату уплаты авансового платежа по земельному налогу налогоплательщик был извещен о кадастровой стоимости земельных участков, суд признал обоснованным решение налогового органа о доначислении налогоплательщику земельного налога и указал, что согласно пункту 1 статьи 390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2007 N Ф04-3460/2007(34779-А27-26)).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации по земельному налогу за I квартал 2006 года, в ходе которой установлена неполная уплата авансового платежа по земельному налогу. По результатам проверки налоговым органом принято решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислена к уплате в бюджет сумма квартального авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года. Основанием для доначисления к уплате в бюджет земельного налога послужил вывод налогового органа о том, что расчет авансовых платежей по земельному налогу за I квартал 2006 года произведен обществом в нарушение пункта 1 статьи 390 НК РФ, пункта 4.1 раздела 4 Постановления субъекта РФ. Налогоплательщик определил налоговую базу как площадь земельных участков, налоговую ставку применил на основе средних ставок, дифференцированных по месторасположению и зонам различной градостроительной ценности территории согласно Приложению N 1 Постановления субъекта РФ. Налоговый орган в адрес налогоплательщика выставил требование об уплате налога, которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по земельному налогу, а также выставлено требование об уплате налога, которым предложено уплатить пени по земельному налогу. Поскольку указанные требования в добровольном порядке налогоплательщиком не были исполнены, налоговый орган в порядке статьи 46 НК РФ выставил инкассовое поручение на списание денежных средств. Платежным ордером сумма платежа была списана. Не согласившись с указанными ненормативными правовыми актами налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд. Позиция суда. Согласно пункту 1 статьи 390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ. Пунктом 2 статьи 390 НК РФ установлено, что кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 391 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В силу пункта 3 статьи 391 НК РФ налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования. Согласно пункту 6 статьи 396 НК РФ налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго и третьего кварталов текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В соответствии с пунктом 4.1 раздела 4 Постановления субъекта РФ, налогоплательщики-организации в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности, уплачивают авансовые платежи по земельному налогу не позднее 5 мая, 5 августа и 5 ноября по истечении первого, второго и третьего кварталов текущего налогового периода. Суд, исследовав в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства, установил, что на дату уплаты авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года налогоплательщик был извещен о кадастровой стоимости земельных участков. Налогоплательщик вместе с тем в 2006 году определил налоговую базу как площадь земельных участков, налоговую ставку применил на основе средних ставок, дифференцированных по месторасположению и зонам различной градостроительной ценности территории согласно Приложению N 1 к Постановлению субъекта РФ. Сумму авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года налогоплательщик исчислял как одну четвертую налоговой ставки, применяемой в 2005 году, умноженной на площадь земельного участка. Исследовав в совокупности представленные сторонами доказательства в обоснование заявленных требований и возражений, суд пришел к выводу, что, поскольку расчет авансовых платежей по земельному налогу за I квартал 2006 года произведен налогоплательщиком в нарушение пункта 1 статьи 390 НК РФ, пункта 4.1 раздела 4 Постановления субъекта РФ, правомерность расчета налогоплательщиком не подтверждена нормами законодательства о налогах и сборах, суд признал правомерным доначисление налогоплательщику налоговым органом квартального авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года. Довод налогоплательщика о том, что обстоятельством для уплаты налога на землю в соответствии с пунктом 14 статьи 396 НК РФ является своевременное доведение до налогоплательщиков информации о кадастровой стоимости земельных участков, которая является налоговой базой для данного вида налога, поэтому у налогоплательщика не возникло обязанности по уплате земельного налога, установленного Положением субъекта РФ, в 2006 году, судом отклоняется как необоснованный.

Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2007 N Ф04-3460/2007(34779-А27-26).

В письме от 16.08.2007 N 03-05-07-02/81 Минфин России сообщил, что согласно статье 394 НК РФ налоговые ставки для исчисления земельного налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в размерах, определенных статьей 394 НК РФ. При этом представительным органам муниципальных образований (законодательным (представительным) органам государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) предоставлено право дифференцировать налоговые ставки в зависимости от категории земель и (или) разрешенного использования земельного участка. Статья 390 НК РФ устанавливает порядок определения налоговой базы для исчисления земельного налога. Правилами проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 08.04.2000 N 316, установлено, что государственная кадастровая оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению и виду функционального использования. Таким образом, изменение категории земли, к которой принадлежит земельный участок, или изменение вида разрешенного использования земельного участка влечет за собой изменение кадастровой стоимости земельного участка. При этом Минфин России отметил, что на основании пункта 1 статьи 391 НК РФ налоговая база для исчисления земельного налога определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. По результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления, не позднее 1 марта этого года (пункт 14 статьи 396 НК РФ). Исходя из данных норм НК РФ следует, что налоговая база, размер которой зависит от стоимостной оценки земельного участка (кадастровой стоимости), определяется на конкретную дату (1 января года, являющегося налоговым периодом) и не может для целей налогообложения изменяться в течение налогового периода. В комментируемом Постановлении суд, исследовав представленные сторонами доказательства, установил, что на дату уплаты авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года налогоплательщик был извещен о кадастровой стоимости земельных участков, пришел к выводу, что расчет авансовых платежей по земельному налогу произведен налогоплательщиком в нарушение пункта 1 статьи 390 НК РФ, пункта 4.1 раздела 4 Постановления субъекта РФ, следовательно, доначисление налогоплательщику налоговым органом квартального авансового платежа по земельному налогу правомерно.

4.5. Налоговая ставка (статья 394 НК РФ)

52. Оставляя без удовлетворения жалобу налогоплательщика о признании недействующим решения муниципального образования в части установления налоговой ставки 1,5%, суд указал, что ставка земельного налога в размере 1,5% кадастровой стоимости земельного участка установлена в пределах допустимой нормы, предусмотренной подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 НК РФ, и ее дифференцирование в соответствии с пунктом 2 статьи 394 НК РФ не является обязательным (Постановление ФАС Поволжского округа от 05.04.2007 N А65-10186/2006).

Суть дела. Решением представительного органа муниципального образования "О земельном налоге" (далее - Решение) были установлены налоговые ставки на разные категории земель, в том числе 1,5% от кадастровой стоимости земельных участков в отношении прочих земельных участков (абзац 8 части 1.1 пункта 1 Решения). Налогоплательщик, являясь собственником земель в полосе отвода железных дорог, подпадающих под категорию прочих земель, посчитав, что установление такой ставки противоречит основным началам налогового законодательства, изложенным в статье 3 НК РФ, обжаловал в суд Решение в части абзаца 8 части 1.1 пункта 1. Позиция суда. В соответствии со статьей 57 Конституции РФ каждый должен уплачивать законно установленные налоги. Согласно пункту 1 статьи 387 НК РФ земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований. В соответствии с пунктом 2 статьи 387 НК РФ, устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога. Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 394 НК РФ налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать 1,5% в отношении прочих земельных участков. Как установлено судом и видно из дела, абзацем 8 части 1.1 пункта 1 Решения, устанавливающим в отношении прочих земельных участков ставку земельного налога в размере 1,5% от кадастровой стоимости земельных участков, приведенные положения НК РФ не нарушены. Таким образом, земельный налог и ставка земельного налога установлены полномочным органом власти в пределах норм, определенных федеральным законом. Доводы заявителя о несоответствии оспариваемого нормативного правового акта пункту 3 статьи 3 НК РФ были проверены судом и признаны необоснованными. Согласно пункту 3 статьи 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. В соответствии с пунктом 4 статьи 12, статьей 15 НК РФ земельный налог входит в систему налогов и сборов РФ и отнесен к местным налогам. Согласно абзацу 5 пункта 4 статьи 12 НК РФ при установлении местных налогов представительными органами муниципальных образований определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены настоящим НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по местным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ. Следовательно, установленный оспариваемым нормативно-правовым актом муниципального образования земельный налог не является произвольным и экономически необоснованным. Поскольку ставка земельного налога в размере 1,5% кадастровой стоимость земельного участка установлена в пределах допустимой нормы, предусмотренной подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 НК РФ, и ее дифференцирование в соответствии с пунктом 2 статьи 394 НК РФ не является обязательным, отдельного экономического обоснования ставки налога в нормативном акте муниципального образования не требуется.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 05.04.2007 N А65-10186/2006.

В письме от 11.04.2007 N 03-05-07-02/34 Минфин России сообщил о порядке установления, а также снижения ставок земельного налога. С 01.01.2006 на всей территории РФ вступила в силу глава 31 НК РФ, согласно которой земельный налог устанавливается в качестве местного налога, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территории этих муниципальных образований. Устанавливая земельный налог, представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки уплаты налога. Кроме того, при установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков. Согласно главе 31 НК РФ ставки земельного налога устанавливаются не в виде фиксированных платежей (в рублях и копейках) на единицу площади земельного участка, а в процентах от налоговой базы, которая определяется в соответствии со статьей 390 НК РФ как кадастровая стоимость земельных участков, а не как площадь земельного участка. В зависимости от категории земель статьей 394 НК РФ определены максимальные размеры налоговых ставок, конкретные размеры которых устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. В частности, налоговые ставки, устанавливаемые нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, не могут превышать 0,3 процента в отношении земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства. Кадастровая стоимость земельных участков определяется по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель, сведения о которой содержатся в государственном земельном кадастре. Государственная кадастровая оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению (статья 7 ЗК РФ), виду функционального использования и проводится для определения кадастровой стоимости земельных участков различного целевого назначения, результаты которой утверждают органы исполнительной власти субъектов РФ по представлению территориальных органов Роснедвижимости. В соответствии с пунктами 3 и 11 статьи 396 НК РФ сумма земельного налога (сумма авансовых платежей по налогу), подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, исчисляется налоговыми органами на основании информации, полученной от органов, осуществляющих ведение государственного земельного кадастра, и органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним. При этом налогоплательщики, являющиеся физическими лицами, уплачивают земельный налог и авансовые платежи по налогу на основании налогового уведомления, направленного налоговым органом (пункт 4 статьи 397 НК РФ). Учитывая изложенное, Минфин России предложил по вопросу снижения ставки земельного налога или предоставления льготы по уплате земельного налога для отдельных категорий налогоплательщиков обращаться в представительный орган муниципального образования по месту нахождения земельного участка. В комментируемом Постановлении суд, отказывая в удовлетворении кассационной жалобы налогоплательщика, основываясь на нормах статьи 394 НК РФ, пришел к выводу, что муниципальное образование при установлении ставки в размере 1,5% на земельный налог, действовало в пределах допустимых норм, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 НК РФ, и ее дифференцирование в соответствии с пунктом 2 статьи 394 НК РФ не является обязательным, отдельного экономического обоснования ставки налога в нормативном акте муниципального образования не требуется.

4.6. Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу (статья 396 НК РФ)

53. Признавая решение налогового органа о доначислении земельного налога необоснованным, суд указал, что органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, представляют налоговым органам сведения о земельных участках, признаваемых объектами налогообложения (пункт 12 статьи 396 НК РФ), в свою очередь, налоговые органы доводят до налогоплательщика информацию о кадастровой стоимости земельного участка (Постановление ФАС Поволжского округа от 15.05.2007 N А12-16235/06).

Суть дела. Налогоплательщик является пользователем земельного участка, имеющего кадастровый номер. Налогоплательщик представил в налоговый орган налоговый расчет по авансовым платежам по земельному налогу за I квартал 2006 г., в котором сумма авансового платежа указана равной нулю. Налоговый орган вынес решение о начислении к уплате земельного налога и соответствующей пени. Позиция суда. Суд посчитал, что налогоплательщик принимал меры к выяснению кадастровой стоимости используемого земельного участка и обращался за требуемой информацией в различные инстанции, которую ему не предоставили из-за отсутствия таковой. Поэтому налогоплательщик воспользовался разъяснением Минфина России, изложенным в письме от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75, в соответствии с которым, если кадастровая стоимость земельного участка и порядок ее доведения до налогоплательщиков определены, но до сведения налогоплательщика в установленном порядке кадастровая стоимость земельного участка не доведена, налогоплательщик обязан представить в налоговые органы нулевую налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам), а после получения официальных сведений о кадастровой стоимости земельных участков в порядке, установленном органами местного самоуправления, представить уточненную налоговую декларацию, а при условии, описанном в первом случае, - и уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу за первый и второй кварталы календарного года. В соответствии с подпунктами 6, 7 статьи 3 НК РФ акты налогового законодательства должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить. В соответствии со статьей 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. Согласно статье 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Статья 390 НК РФ устанавливает в качестве налоговой базы по земельному налогу кадастровую стоимость земельных участков, которая определяется налогоплательщиками-организациями в отношении каждого земельного участка на основании сведений государственного земельного кадастра по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (пункты 1 и 3 статьи 391 НК РФ). При этом кадастровая стоимость земельных участков подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления по состоянию на 1 января календарного года, как это предусмотрено пунктом 14 статьи 396 НК РФ. При этом обязанность органов, осуществляющих ведение государственного земельного кадастра, представлять налоговым органам сведения о земельных участках, признаваемых объектами налогообложения (пункт 12 статьи 396 НК РФ), не может быть отнесена к способам доведения до налогоплательщика информации о кадастровой стоимости земельного участка и не отменяет права налогоплательщика на получение такой информации в установленном законом порядке. В силу пункта 2 статьи 396 НК РФ в качестве обязательного условия для самостоятельного и надлежащего исчисления земельного налога до налогоплательщика должен быть доведен один из основных элементов налогообложения - налоговая база в виде кадастровой стоимости конкретного земельного участка, являющегося объектом налогообложения. В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 02.01.2000 N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" (Закон N 28-ФЗ) государственным кадастровым учетом земельных участков является описание и индивидуализация в Едином государственном реестре земель земельных участков, в результате чего каждый земельный участок получает такие характеристики, которые позволяют однозначно выделить его из других земельных участков и осуществить его качественную и экономическую оценку. Государственный кадастровый учет земельных участков сопровождается присвоением каждому земельному участку кадастрового номера. Пункт 2 статьи 14 Закона N 28-ФЗ предусматривает, что к основным сведениям о земельных участках, которые должны содержаться в Едином государственном реестре земель, в числе прочих относятся: площадь земельного участка, категория земель и его экономические характеристики, в том числе размеры платы за землю. Суд признал необоснованным довод налогового органа, что опубликование в газете таблицы удельных показателей кадастровой стоимости земель является доведением до сведения налогоплательщика кадастровой стоимости земельного участка, пользователем которого является заявитель, указав на Методику государственной кадастровой оценки земель поселений, утвержденную Приказом Росземкадастра от 17.10.2002 N П/337, которая применяется в алгоритме с расчетом кадастровой стоимости земельных участков как одним из элементов оценочной методики соответствующими уполномоченными органами. При этом удельный показатель кадастровой стоимости земель кадастрового квартала по видам функционального использования земли не является конечным результатом кадастровой оценки конкретного земельного участка. Таким образом, суд установил, что налоговый орган не доказал наличие основания для вынесения оспариваемых решений и взыскания пеней с налогоплательщика.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 15.05.2007 N А12-16235/06.

В комментируемом Постановлении суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно воспользовался разъяснениями, данными Минфином России в письме от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75, при этом отметил, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, в том числе налоговая база, которая в силу пункта 1 статьи 390 НК РФ определяется в виде кадастровой стоимости конкретного земельного участка. Также суд отметил, что налогоплательщик предпринял все зависящие от него меры к выяснению кадастровой стоимости используемого земельного участка, пришел к выводу, что у налогоплательщика не было возможности рассчитать налоговую базу, следовательно, сумму авансового платежа, подлежащего уплате в бюджет, установил, что у налогового органа не было оснований для вынесения оспариваемых решений и взыскания пеней с налогоплательщика. Следует отметить, что в письме от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75 Минфин России указал, что сведения о кадастровой стоимости земельных участков официально доводятся до налоговых органов органами, осуществляющими ведение государственного земельного кадастра, при проведении камеральной проверки нулевых налоговых деклараций (налоговых расчетов по авансовым платежам) налоговым органам следует доводить до сведения налогоплательщиков полученную информацию о кадастровой стоимости земельных участков, которая в установленном порядке до них не доведена. В то же время суд указал, что органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, обязаны в соответствии с пунктом 14 статьи 396 НК РФ доводить до сведения налогоплательщиков информацию о кадастровой стоимости земельного участка, и эта обязанность не относится к обязанности данных органов представлять налоговым органам сведения о земельных участках, признаваемых объектами налогообложения (пункт 12 статьи 396 НК РФ).

4.7. Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу (статья 397 НК РФ)

54. Признавая решение налогового органа о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках обоснованным, суд указал, что сроки уплаты земельного налога за первый квартал, полугодие, девять месяцев, определенные решением муниципального образования, соответствуют положениям, установленным пунктом 2 статьи 393 НК РФ (Постановление ФАС Уральского округа от 31.01.2007 N Ф09-48/07-С3).

Суть дела. Налоговый орган в связи с неисполнением учреждением требования об уплате земельного налога за I квартал 2006 принял решение о взыскании налога, сбора, а также пени за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках. Основанием для взыскания налога послужили выводы налогового органа о неуплате налогоплательщиком земельного налога за I квартал 2006 года в срок, установленный решением муниципального образования за первый квартал, - не позднее 15.04.2006. Считая оспариваемое решение налогового органа незаконным, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Позиция суда. Федеральным законом от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации", вступившим в законную силу с 01.01.2005, утверждена глава 31 "Земельный налог" НК РФ. В соответствии со статьей 15 НК РФ земельный налог является местным налогом. Согласно пункту 1 статьи 393 НК РФ налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год. Отчетными периодами по уплате земельного налога для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, в силу пункта 2 статьи 393 НК РФ признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. В силу пункта 1 статьи 397 НК РФ земельный налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками земельного налога в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга). При этом срок уплаты земельного налога для налогоплательщиков - организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом (срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 398 НК РФ). Решением муниципального образования установлены сроки уплаты земельного налога: по итогам отчетного периода в текущем налоговом периоде за I квартал - не позднее 15.04.2005, за II квартал - не позднее 15.07.2005, за третий квартал - не позднее 15.10.2005. Сроки уплаты земельного налога за первый квартал, полугодие, девять месяцев, определенные решением муниципального образования, соответствуют положениям, установленным пунктом 2 статьи 393 НК РФ. Установление решением муниципального образования сроков уплаты земельного налога за первый, второй и третий кварталы не противоречит указанной норме права, а также соответствует пункту 1 статьи 397 НК РФ, поскольку установление данных сроков уплаты земельного налога относится к регулированию порядка уплаты налога, внесению авансовых платежей, что, в свою очередь, не выходит за рамки компетенции представительных органов муниципальных образований в области правового регулирования относительно местного налога. Учитывая, что платежи по земельному налогу за первый и второй кварталы являются авансовыми платежами, исходя из разъяснений, содержащихся в пункте 12 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98, следует, что налоговые органы вправе направить налогоплательщику требование об уплате авансовых платежей, исчисляемых в течение отчетного периода, а также осуществить меры по принудительному взысканию задолженности по данным платежам за счет имущества налогоплательщика.

Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 31.01.2007 N Ф09-48/07-С3.

В информационном письме от 22.12.2005 N 98 Президиум ВАС РФ указал, что согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. Данная обязанность в силу пункта 1 статьи 45 НК РФ должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога и применения в последующем при неисполнении требования мер по принудительному взысканию недоимки (статьи 46, 47, 69 НК РФ). Отсутствие в указанных нормах НК РФ положений об их применении к авансовым платежам не может быть расценено как отсутствие у налогоплательщика обязанности по уплате таких платежей (в том числе платежей, исчисляемых в течение отчетного периода). Эта обязанность устанавливается применительно к отдельным налогам в соответствующих нормах части второй НК РФ. Необходимо учитывать, что неотъемлемым свойством публичной обязанности по уплате определенной денежной суммы в казну публично-правового образования является возможность ее принудительного исполнения, в том числе с применением установленных законодательством мер по обеспечению исполнения решений о взыскании. При этом порядок исчисления налогоплательщиком соответствующего авансового платежа, а именно в зависимости от реальных финансовых результатов экономической деятельности или в отсутствие таковой обусловленности, не имеет правового значения. В комментируемом Постановлении суд пришел к выводу, что сроки уплаты авансовых платежей по земельному налогу, установленные решением муниципального образования, не противоречат нормам, установленным в статье 397 НК РФ, при этом, опираясь на Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, отраженный в информационном письме Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98, указал, что налоговые органы вправе направить налогоплательщику требование об уплате авансовых платежей, исчисляемых в течение отчетного периода, а также осуществить меры по принудительному взысканию задолженности по данным платежам за счет имущества налогоплательщика. В то же время следует отметить, что Минфин России в письме от 01.12.2006 N 03-06-02-02/147 указал, что, учитывая, что в пункте 1 статьи 397 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации", далее - Закон N 216-ФЗ) установлено ограничение срока только для уплаты налога, а в пункте 3 статьи 398 НК РФ речь идет о сроках представления налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу, однозначно определить взаимосвязь положений пункта 3 статьи 398 НК РФ со сроками уплаты авансовых платежей не представляется возможным. В данном письме Минфин России признал правомерным установление нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования такого срока не позднее 15 апреля, 15 июля и 15 октября текущего налогового периода. Исходя из вышеизложенного, авансовые платежи по земельному налогу подлежат уплате налогоплательщиками в сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга). Очевидно, что сроки в данных нормативно-правовых актах должны быть разумными и должны учитывать положения пункта 3 статьи 398 НК РФ, устанавливающие сроки для предоставления расчетов по авансовым платежам. Подпунктом "а" пункта 57 статьи 1 Закона N 216-ФЗ положения абзаца 2 пункта 1 статьи 397 НК РФ изменены. Так, с учетом данных изменений абзац 2 пункта 1 статьи 397 НК РФ устанавливает, что срок уплаты налога (авансовых платежей по налогу) для налогоплательщиков - организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 398 НК РФ. Указанные изменения вступают в силу с 01.01.2008. Абзацем вторым пункта 3 статьи 398 НК РФ установлено, что расчеты сумм по авансовым платежам по налогу представляются налогоплательщиками в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Таким образом, можно сделать вывод, что авансовые платежи по земельному налогу с 01.01.2008 будут подлежать уплате не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

5. ЗАКОН РФ ОТ 09.12.1991 N 2003-1 "О НАЛОГАХ НА ИМУЩЕСТВО ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ"

55. Принимая определение о прекращении производства по делу, суд, учитывая, что в соответствии со статьей 5 Закона N 2003-1 исчисление налога производят налоговые органа, тем не менее исходил из того, что в соответствии со статьей 1 Закона N 2003-1 плательщиками налогов на имущество физических лиц признаются физические лица, следовательно, данное дело неподведомственно арбитражному суду и подлежит рассмотрению в суде общей юрисдикции (Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2007 N А65-7157/06-СА1-19).

Суть дела. Объектами налогообложения по налогу на имущество являются гараж, заправочная, склад, принадлежащие налогоплательщику. Налоговым органом на основании данных об инвентаризационной стоимости имущества налогоплательщика в соответствии со статьей 5 Закона РФ от 09.12.1991 N 2003-1 "О налоге на имущество физических лиц" (далее - Закон N 2003-1) начислен к уплате за 3 предшествующих года налог на имущество, что подтверждается налоговыми уведомлениями. В связи с тем что обязанность по уплате налога налогоплательщиком не исполнена, налоговым органом были выставлены требования об уплате налога на имущество физических лиц. Позиция суда. В соответствии со статьей 27 АПК РФ арбитражному суду подведомственны дела по экономическим спорам и другие дела, связанные с осуществлением предпринимательской и иной экономической деятельности. В силу статьи 29 АПК РФ арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности, в том числе дела об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти РФ, органов государственной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законных интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. В соответствии с пунктом 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными - решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемые ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Судом установлено и материалами дела подтверждается, что представленные налогоплательщиком налоговые декларации за 2004 и 2005 гг. по единому налогу на вмененный доход, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры не подтверждают факта использования им имущества (гараж, заправочная, склад) для осуществления предпринимательской деятельности. Из указанных деклараций следует, что налогоплательщик осуществлял предпринимательскую деятельность по иному адресу, и, как пояснил налогоплательщик, по данному адресу им осуществляется розничная торговля. Кроме того, самим налогоплательщиком не оспаривается, что заправочная и гараж в предпринимательской деятельности не используются. При этом налоговый орган указывает, что налог на имущество начислен заявителю как физическому лицу. Таким образом, суд сделал вывод о том, что данное дело неподведомственно арбитражному суду и подлежит рассмотрению в суде общей юрисдикции согласно подведомственности, установленной ГПК РФ.

Комментарий к Постановлению ФАС Поволжского округа от 26.01.2007 N А65-7157/06-СА1-19.

Пунктом 1 статьи 1 Закона N 2003-1 установлено, что плательщиками налога на имущество физических лиц признаются физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения. Пунктом 1 статьи 5 Закона N 2003-1 установлено, что исчисление налогов производится налоговыми органами. В соответствии со статьей 2 ГПК РФ задачами гражданского судопроизводства являются правильное и своевременное рассмотрение и разрешение гражданских дел в целях защиты нарушенных или оспариваемых прав, свобод и законных интересов граждан, организаций, прав и интересов РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, других лиц, являющихся субъектами гражданских, трудовых или иных правоотношений. Статьей 5 ГПК РФ установлено, что правосудие по гражданским делам, подведомственным судам общей юрисдикции, осуществляется только этими судами по правилам, установленным законодательством о гражданском судопроизводстве. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 22 ГПК РФ суды рассматривают и разрешают исковые дела с участием граждан, организаций, органов государственной власти, органов местного самоуправления о защите нарушенных или оспариваемых прав, свобод и законных интересов, по спорам, возникающим из гражданских, семейных, трудовых, жилищных, земельных, экологических и иных правоотношений. В комментируемом Постановлении суд установил, что заправочная и гараж, принадлежащие налогоплательщику, в предпринимательской деятельности не используются, при этом налоговый орган указывает, что налог на имущество начислен заявителю как физическому лицу, пришел к выводу, что данное дело неподведомственно арбитражному суду и подлежит рассмотрению в суде общей юрисдикции согласно подведомственности, установленной ГПК РФ. Таким образом, из вышеизложенного следует, что заявления по спорам, возникающим между налоговыми органами и плательщиками налога на имущество физических лиц из ситуаций, в которых указывается на нарушение прав индивидуальных предпринимателей, подлежат рассмотрению в суде общей юрисдикции, если нарушение не связано с осуществлением ими предпринимательской деятельности, т. е. имеет место нарушение права предпринимателя как физического лица.

Название документа