Международно-правовые основы борьбы с налоговыми преступлениями

МЕЖДУНАРОДНО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ БОРЬБЫ С НАЛОГОВЫМИ ПРЕСТУПЛЕНИЯМИ

Ю. А. АРТЕМЬЕВА

Артемьева Ю. А., к. ю.н., старший преподаватель РУДН.

Налоговые преступления давно вышли за пределы одного государства. В условиях финансовой глобализации и интернационализации преступности борьба с коррупцией невозможна без координирования усилий в противодействии легализации криминальных средств в международном масштабе. Меры, предпринимаемые на национальном уровне, должны сочетаться с многосторонними усилиями и действиями. Только такое сочетание может дать желаемый эффект и не позволить преступным капиталам свободно работать, принося пользу. Неотъемлемой частью международных криминальных операций является незаконный перевод активов за рубеж с целью легализации доходов, полученных преступным путем. По оценке МВФ, ежегодно легализуется до 1,5 трлн. долл. <1>. На уровне национального законодательства бороться с этим проблематично. Необходимо объединение усилий всех стран мира в деле противодействия налоговым и иным экономическим преступлениям. Это предполагает выработку на межгосударственном уровне общих подходов и принципов, которые закрепляются в международных актах, резолюциях и рекомендациях. -------------------------------- <1> Basic Facts about Money Laundering.

Исходя из взаимной заинтересованности в повышении эффективности сотрудничества в борьбе с налоговыми преступлениями, представляющими угрозу экономической безопасности, государства - участники Содружества Независимых Государств в 2000 г. создали Координационный совет руководителей органов налоговых (финансовых) расследований. Основными направлениями в деятельности Координационного совета руководителей налоговых служб стран СНГ являются: - повышение качества сотрудничества между налоговыми службами государств - участников Содружества, отвечающих в соответствии с национальным законодательством за налоговую политику и налоговое администрирование; - выработка предложений по совершенствованию и гармонизации национальных законодательств, регулирующих налоговую политику и налоговое администрирование; - развитие взаимовыгодного сотрудничества с другими органами отраслевого сотрудничества государств - участников СНГ и национальными структурами, в функции которых входят вопросы налоговой политики и налогового администрирования, в соответствии с действующими национальными законодательствами и нормами международного права; - содействие реализации принятых межгосударственных и межправительственных соглашений и решений в области налоговой политики и налогового администрирования; - обеспечение прозрачности налогового законодательства государств - участников СНГ с целью создания единого налогового пространства, позволяющего обеспечить равные условия хозяйственной деятельности; - укрепление налогового контроля в сфере внешнеэкономической деятельности; - интенсификация обмена информацией между налоговыми службами государств - участников СНГ в области контроля за фактическим перемещением товаров, работ и услуг во взаимной торговле при взимании косвенных налогов по принципу "страны назначения" между государствами - участниками СНГ; - изучение международного опыта по вопросам налогообложения. Координационным советом было разработано и впоследствии принято Советом Глав правительств Соглашение о сотрудничестве государств - участников СНГ в борьбе с налоговыми преступлениями. Соглашение предусматривает сотрудничество компетентных органов стран СНГ, направленное на предупреждение, выявление, пресечение и раскрытие налоговых преступлений. В целях повышения эффективности борьбы с налоговыми преступлениями налоговые органы могут осуществлять обмен информацией: - о нарушениях национального законодательства о налогах и сборах юридическими или физическими лицами и мерах ответственности за эти нарушения; - о сокрытии доходов от налогообложения, а также используемых формах и методах такого сокрытия; - об условиях ведения финансово-хозяйственной деятельности юридическими лицами и физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица; - иной информацией, предоставление которой не противоречит национальному законодательству государств-участников. Непосредственно сотрудничество осуществляют компетентные органы, перечень которых определяется каждым из государств-участников и передается депозитарию при сдаче на хранение уведомления о выполнении внутригосударственных процедур, необходимых для вступления Соглашения в силу. Об изменениях в перечне компетентных органов каждое из государств-участников в месячный срок письменно уведомляет депозитарий. Территориальные подразделения компетентных органов в целях выполнения Соглашения могут устанавливать непосредственные контакты в порядке, определяемом соответствующими компетентными органами (ст. 3). Большое значение в действенности механизма противодействия трансграничным преступлениям придается исполнению запросов об оказании содействия. Согласно ст. 6 Соглашения о сотрудничестве государств - участников СНГ в борьбе с налоговыми преступлениями такие запросы направляются в письменной форме. В особых случаях запрос может передаваться устно, но впоследствии с обязательным письменным подтверждением в срок не позднее трех суток. Соглашение детально регламентирует форму запросов об оказании содействия. В них в обязательном порядке указываются: - наименования запрашивающих и запрашиваемых компетентных органов; - краткое содержание материала, по которому направляется запрос; - цель и обоснование запроса; - описание особого порядка исполнения запроса при необходимости и обоснование этой необходимости; - иные сведения, которые могут быть полезны для исполнения запроса. Запрашивающий компетентный орган вправе запросить и другие сведения, необходимые для надлежащего исполнения запроса. Запрос, направленный в письменной форме, должен быть составлен на официальном бланке компетентного органа, подписан его руководителем или лицом, его замещающим, и удостоверен гербовой печатью данного органа. Согласно ст. 8 Соглашения компетентный орган, получивший запрос, обязан принять все необходимые меры для обеспечения полного и качественного исполнения запроса. При наличии обстоятельств, препятствующих или задерживающих его исполнение, об этом незамедлительно уведомляется запрашивающий компетентный орган. Если исполнение запроса об оказании содействия не входит в компетенцию органа, получившего запрос, то он незамедлительно передает его соответствующему компетентному органу и уведомляет об этом запросивший компетентный орган. Запрос исполняется, как правило, в срок, не превышающий 30 суток с даты его поступления, при этом по возможности учитываются пожелания запрашивающего компетентного органа об исполнении запроса в указанный им срок. При исполнении запроса применяется национальное законодательство запрашиваемой стороны. Непосредственное исполнение запроса осуществляется должностными лицами запрашиваемого компетентного органа, однако по просьбе запрашивающей стороны может предоставляться возможность для присутствия его представителей при исполнении запроса. Исполнение запросов осуществляется с обеспечением конфиденциальности полученных сведений, а также факта получения и содержания запросов, если запрашивающий компетентный орган считает нежелательным разглашение их содержания. В случае невозможности соблюдения конфиденциальности при исполнении запроса об этом уведомляется запрашивающий компетентный орган для принятия решения о возможности исполнения запроса на таких условиях. Полученные в рамках взаимодействия результаты не могут быть использованы запрашивающим компетентным органом в целях иных, чем те, которые были указаны в запросе. Использование их в иных целях возможно лишь с письменного согласия запрашиваемого компетентного органа с учетом оговоренных им ограничений (ст. 9). Передача сведений третьей стороне в соответствии со ст. 10 Соглашения также возможна лишь при наличии письменного согласия предоставившего эти сведения компетентного органа. Компетентный орган вправе отказать в исполнении запроса, если сочтет, что исполнение запроса может нанести ущерб суверенитету, безопасности либо противоречит национальному законодательству или международным обязательствам его государства, а также может повлечь нарушение прав и законных интересов граждан. В случае же принятия решения о полном или частичном отказе в исполнении запроса либо отсрочке его исполнения запрашиваемый компетентный орган незамедлительно уведомляет об этом запросивший компетентный орган с указанием соответствующих причин (ст. 7). Если необходимость в исполнении запроса отпала, то запрашивающий орган незамедлительно уведомляет об этом компетентный орган запрашиваемой стороны. Соглашение предполагает и возможность инициативного информирования одной стороной другой стороны, если имеются основания полагать, что соответствующая информация представляет для нее интерес. Важное значение в борьбе с трансграничными налоговыми преступлениями имеет деятельность Евразийской группы по противодействию легализации преступных доходов и финансированию терроризма, которая сделала немало для установления в регионе СНГ стандартов борьбы с отмыванием денег и финансированием террористической деятельности, создания национальных систем противодействия в этой сфере. Разработанный при ее участии Договор о противодействии легализации (отмыванию) преступных доходов и финансированию терроризма был подписан главами государств 5 октября 2007 г. В Резолюции Генеральной Ассамблеи ООН от 14 декабря 1990 г. N 45/107 "Международное сотрудничество в области предупреждения преступности и уголовного правосудия в контексте развития" отмечается: "Учитывая, что передовая технология и специальные технические знания применяются в преступных операциях в сфере международной торговли и коммерции, включая использование компьютеров для мошенничества, путем злоупотребления банковскими техническими возможностями, нарушения налогового законодательства и таможенных правил, сотрудники правоохранительных органов и органов уголовного правосудия должны быть должным образом подготовлены и обеспечены адекватными правовыми и техническими средствами для выявления и расследования таких правонарушений. Следует обеспечивать координацию и сотрудничество с другими соответствующими учреждениями на национальном уровне и далее расширять их возможности. Следует также добиваться заключения и укрепления прямых договоренностей о международном сотрудничестве между различными учреждениями национальных систем уголовного правосудия". Рассматривая вопросы международного сотрудничества в области налогообложения, следует также принять во внимание Рекомендацию R(81)12 Комитета министров Совета Европы по вопросам экономической преступности от 25 июня 1981 г. В этом документе отмечается, что экономическая преступность причиняет ущерб большому количеству людей (партнерам, акционерам, работникам, конкурентам, потребителям, кредиторам), обществу в целом и даже государству, которое вынуждено нести тяжелое финансовое бремя или страдать от значительного ущерба государственным доходам. В связи с этим правительствам государств-членов рекомендовано "пересматривать свое законодательство, касающееся деятельности в сфере бизнеса, в сфере необходимости способствовать созданию согласованного и всеобъемлющего набора стандартов, легко доступных пониманию всех заинтересованных лиц, равно как и правовых систем, достаточно гибких для того, чтобы справляться с экономической преступностью, которая может являться результатом будущего экономического и технологического развития" <2>. И хотя Комитет министров не выделил прямо налоговые преступления, их следует рассматривать как "преступления в сфере бухгалтерии". В приложении к Рекомендации R(81)12 "Перечень экономических преступлений" определен перечень экономических преступлений, это: преступления, совершаемые картелями; обман и злоупотребления экономической ситуацией со стороны многонациональных компаний; получение с помощью обмана или злоупотребления правом государственных грантов и грантов международных организаций; компьютерные преступления (например, кража данных, нарушение секретности информации, махинации с компьютерными данными); фиктивные фирмы; подделка бухгалтерских балансов компании и преступления в сфере бухгалтерии; мошенничество, связанное с экономической ситуацией и корпоративным капиталом компаний; нарушение компанией стандартов в области безопасности и здравоохранения в отношении наемных работников. -------------------------------- <2> Сборник документов Совета Европы "Защита прав человека и борьба с преступностью" / Под общ. ред. В. В. Черникова. М., 2005. С. 378 - 382.

В рекомендациях содержатся меры, которые должен принять законодатель при формировании национального уголовного законодательства за экономические преступления. Наказания за данный вид преступлений должны отвечать следующим требованиям: - наказания, связанные с лишением свободы, в случае совершения серьезных преступлений должны быть соразмерны совершенному деянию; - размер применяемых штрафов должен определяться с учетом финансового положения преступника и тяжести совершенного экономического преступления, недопущение законодательными и иными мерами уплаты штрафа третьим лицом, особенно лицом, в интересах которого совершено преступление; - установление профессиональной дисквалификации и компенсации потерпевшим в качестве видов наказания; - разработка и внедрение концепции уголовной ответственности корпораций или других мер, наказания юридических лиц при совершении экономических преступлений. В качестве мер повышения качества и оперативности расследования экономических преступлений правительствам государств-членов было рекомендовано создание: - полицейских подразделений, специализирующихся на контроле над экономической преступностью; - в рамках органов власти групп, ответственных за уголовное преследование, специализирующихся на экономических делах; - специализированных учреждений подготовки следственных органов, расследующих экономические преступления. Для эффективного осуществления правосудия в сфере уголовных экономических преступлений предписывается: - обеспечивать специализацию судей, рассматривающих дела по экономическим преступлениям; - пересмотр положений о коммерческой тайне для некоторых профессий (например, в сфере аудита, банковского дела, адвокатуры); - создание системы комплексного предупреждения экономических преступлений и информационной системы, необходимой для разбирательства по уголовным делам. Кроме того, правительствам государств-членов рекомендовано усиливать сотрудничество на международном уровне посредством подписания и ратификации Европейской конвенции о взаимной помощи по уголовным делам, протоколов к ней и любых других международных документов, облегчающих уголовное преследование. При этом обозначена необходимость "более тщательного изучения желательности гармонизации норм о взаимной помощи по уголовным делам" в рамках Совета Европы и определения сферы применения уголовного права при подавлении экономической преступности, в частности, с учетом возможности пересмотра национальных законов, ограничивающих помощь. Глобализация системы хозяйственных связей открыла перед налогоплательщиками более широкие возможности ухода от уплаты налогов. Так, например, существующая "теория пяти флагов" <3> позволяет делать налогоплательщика практически неуловимым. В соответствии с данной теорией необходимо задействовать пять стран. Для базовой юрисдикции ведения бизнеса; страны гражданства физического лица; страны официального юридического адреса; страны накопления активов, страны постоянного местопребывания физического лица. Борьба с подобными схемами "двойного неналогообложения" требует комплексных мер не только на уровне национального законодательства, но и на межгосударственном уровне. В международной налоговой практике сложились две основные концепции предотвращения подобных злоупотреблений. -------------------------------- <3> Хилл В. Банковские счета. Издание первое (б. н.). 1995 - 1996 гг.

Первая концепция предполагает наличие единых положений борьбы с международным уклонением от налогов в национальных законодательных системах права (general anti-avoidance provisions). Вторая - использование судебных прецедентов в качестве источников права (case law). Между тем практика показала, что наибольший эффект противодействия налоговым преступлениям возможен только при скоординированной налоговой политике всех стран. Основным механизмом борьбы с международными налоговыми преступниками является система глобального информационного обмена между государствами. При этом данная система и в интересах добросовестных налогоплательщиков, получающих гарантии правильного и своевременного применения национального и международного законодательства. Благодаря тесной координации деятельности фискальных органов налогоплательщик получает возможность оперативного подтверждения правомерности своих действий, а значит, и получения в ряде случаев налоговых льгот. Идея взаимного сотрудничества фискальных органов возникла еще в 1920-х годах. Лигой Наций были разработаны первые модельные налоговые конвенции, принятие которых должно было содействовать усилению контроля за источниками доходов и уплатой ими соответствующих налогов. В 1950 г. основным координирующим органом, отвечающим за информационный обмен налоговых органов, стал Комитет по фискальным вопросам ОЭСР. В это время было принято решение в дополнение к основному налоговому соглашению одновременно подписывать и соглашение о взаимной административной поддержке в фискальных вопросах. В 1977 г. были приняты специальные правила ОЭСР, предлагающие странам-членам определенные изъятия и ограничения о конфиденциальности банковской тайны в случаях расследования налоговых преступлений. Модельная налоговая конвенция ООН не предполагает тесного взаимодействия национальных администраций и соответственно развития механизмов борьбы с международным уклонением от налогов. Однако конвенция позволяет устранить неточности в терминологии, создает условия для выбора оптимальных методик расчета налогового бремени. Государства получают рекомендации по установлению разумных пределов национальной юрисдикции в отношении экспорта капитала и импорта денежных поступлений. До недавнего времени страны мира сосредоточивали свои усилия преимущественно на борьбе с общеуголовной преступностью. Результатом этого явилось подписание ряда международных правовых актов, регламентирующих вопросы правовой помощи по уголовным делам и экстрадиции. Однако их содержание обнаруживает наличие правовых норм, определяющих особый, отличный от общего порядок применения, предусмотренный в отношении так называемых фискальных преступлений, к которым, безусловно, следует относить и налоговые правонарушения. К примеру, Европейская конвенция о взаимной правовой помощи по уголовным делам ETS N 30 подписана практически всеми государствами Европы (всего 44 государства) и является международным правовым актом, регламентирующим оказание правовой помощи в вопросах уголовного преследования <4>. В частности, ею предусмотрено выполнение запрашиваемой стороной судебных поручений, касающихся уголовных дел и направленных судебными органами другой стороны. Такие поручения могут предусматривать получение свидетельских показаний или передачу вещественных доказательств, материалов или документов. Но применительно к налоговым преступлениям в соответствии со ст. 2(a) Конвенции в помощи могло быть отказано, если просьба касалась фискального преступления. Лишь с принятием Дополнительного протокола к Европейской конвенции о взаимной правовой помощи по уголовным делам ETS N 99 ситуация несколько изменилась. В частности, государства-участники договорились о том, что они впредь "не пользуются правом, предусмотренным в ст. 2(a) Конвенции, отказывать в помощи только на том основании, что просьба касается правонарушения, которое запрашиваемая сторона считает нарушением налоговых правил" <5>. -------------------------------- <4> Принята в г. Страсбурге 20.04.1959. Вступила в силу для Российской Федерации 09.03.2000. <5> Принят в г. Страсбурге 17.03.1978. Вступил в силу для Российской Федерации 09.03.2000.

В случае, когда договаривающаяся сторона оговорила исполнение поручений о розыске или аресте имущества тем условием, что преступление, являющееся основанием для поручения, преследуется по закону обеих сторон, это условие выполняется также в отношении финансовых преступлений. При этом в просьбе не может быть отказано на том основании, что законодательство запрашиваемой стороны не предусматривает таких же по характеру налогов или сборов или не содержит таких же по характеру положений, касающихся налогов, сборов, пошлин, как и законодательство запрашивающей стороны (ст. 2 Протокола). Аналогичные нормы содержатся и в других международных правовых актах, регламентирующих сотрудничество государств по линии борьбы с преступностью. Так, в ст. 5 Европейской конвенции о выдаче ETS N 24 изначально было определено, что выдача лиц, в отношении которых компетентные органы запрашивающей стороны осуществляют судопроизводство в связи с каким-либо преступлением или которые разыскиваются указанными органами для приведения в исполнение приговора или постановления об аресте, осуществляется в связи с преступлениями, связанными с налогами, сборами, пошлинами, только в том случае, если договаривающиеся стороны приняли об этом решение в отношении любого такого преступления. Однако в соответствии со Вторым дополнительным протоколом к Европейской конвенции о выдаче ETS N 98 ст. 5 была изложена в новой редакции. В соответствии с ней за преступления в связи с налогами, сборами, пошлинами выдача преступников осуществляется между договаривающимися сторонами в соответствии с положениями Конвенции, если такое преступление согласно законодательству запрашиваемой стороны соответствует преступлению того же характера. При этом в выдаче не может быть отказано на том основании, что законодательство запрашиваемой стороны не предусматривает таких же по характеру налогов или сборов или не содержит таких же по характеру положений, касающихся налогов, сборов, пошлин, как и законодательство запрашивающей стороны (ст. 2 Протокола). Соответствующие юридические конструкции воспроизводятся и в отдельных двухсторонних международных договорах с участием РФ. Так, в ст. 4 Договора между Российской Федерацией и Республикой Бразилия о выдаче определено, что "выдача может иметь место в случаях преступлений финансового характера, включая дела, касающиеся налогов, таможенных пошлин и других вопросов, связанных с государственными финансами. Если деяние, в связи с которым поступил запрос о выдаче, будет являться преступлением по законодательству запрашиваемой стороны, в выдаче не может быть отказано на том основании, что законодательство запрашиваемой стороны не предусматривает такой же налог или пошлину...". Нераспространение механизма правовой помощи по уголовным делам в полной мере на фискальные (финансовые), в том числе налоговые, преступления, по всей видимости, изначально являлось следствием неоднозначного к ним отношения со стороны законодателей в отдельных странах. Так, в законодательстве Люксембурга уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов до настоящего времени вовсе не предусмотрена, а в Швейцарии налоговое мошенничество отнесено к предмету регулирования административного права. Израиль не исполняет международные следственные поручения в рамках расследования уголовных дел, возбужденных по признакам налоговых преступлений. Согласно п. 4 ст. 4 Закона Израиля "О межгосударственной правовой помощи" компетентный орган Израиля вправе отказать в исполнении ходатайства о правовой помощи в отношении налогового преступления. Подобное отношение к налоговым правонарушениям обнаруживается и в некоторых международных документах. Так, Рекомендация N 6R(87)18 Комитета министров Совета Европы "Относительно упрощения уголовного правосудия" (принята 17.09.1987) ориентирует государства на необходимость "сделать шаги для декриминализации преступлений, в частности массовых, в сфере налогового и таможенного права" <6>. -------------------------------- <6> Сборник документов Совета Европы в области защиты прав человека и борьбы с преступностью. М., 1998. С. 116 - 122.

Тем не менее в большинстве государств умышленное неисполнение налоговых обязанностей, выражающееся в уклонении от уплаты налогов, однозначно расценивается как общественно опасное уголовно наказуемое деяние. Кроме того, не должно не учитываться то, что подобные правонарушения зачастую сочетаются с другими преступлениями, в том числе имеющими большую общественную опасность. В связи с этим в последнее время меняются соответствующие подходы и в международной практике. Во всяком случае, ограничения, подобные тем, которые были приведены выше, исключаются полностью, если речь, например, идет о борьбе с финансированием терроризма или организованной преступностью. В ст. 13 Международной конвенции о борьбе с финансированием терроризма определено, что ни одно из преступлений, связанных с финансированием терроризма, не рассматривается для целей выдачи или взаимной правовой помощи как преступление, связанное с налогами. Более того, государства-участники не могут отклонять просьбу о выдаче или взаимной правовой помощи только на основании того, что она касается преступления, связанного с налогами. Отдельные двухсторонние международные соглашения с участием РФ содержат нормы, прямо распространяющие их действие на налоговые преступления. Например, согласно ст. 13 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Бельгия о сотрудничестве в борьбе с преступностью (Москва, 20.12.2000) компетентные органы сторон "не могут отказать в просьбе о содействии по тому единственному мотиву, что преступление рассматривается запрашиваемой стороной как налоговое". В ряде других соглашений определено, что стороны сотрудничают в области борьбы с "экономическими преступлениями, включая преступления в налоговой сфере", "преступлениями в налоговой сфере". Например, ст. 1 Соглашения о сотрудничестве между Правительством Российской Федерации и Правительством Португальской Республики в области борьбы с преступностью (Москва, 29.05.2000). Основными формами правовой помощи, предусмотренными этими и другими подобными соглашениями, являются: исполнение поручений о производстве процессуальных действий, имеющих целью получение доказательств (международные следственные поручения); передача вещественных доказательств, материалов и документов; выдача лиц. По общему правилу оказание правовой помощи по международному следственному поручению возможно при наличии возбужденного уголовного дела. Такие поручения должны направляться компетентным органам иностранных государств через Генеральную прокуратуру РФ при посредничестве Министерства иностранных дел РФ, т. е. с использованием дипломатических каналов. Во многих случаях ускорить исполнение международных следственных поручений позволяет использование каналов Международной организации уголовной полиции (Интерпола). Членами этой Международной организации в настоящее время являются 176 государств, включая Российскую Федерацию. В соответствии с Уставом Международной организации уголовной полиции (Интерпола) эта организация обеспечивает "широкое взаимодействие всех органов (учреждений) уголовной полиции". Воспользоваться подобной правовой помощью могут исключительно правоохранительные органы, но не налоговые администрации. В этой связи в письме Госналогслужбы России от 25 июля 1994 г. N ВГ-4-14/86н "О порядке получения налоговыми органами информации в странах - членах Интерпола" разъяснялось, что Национальное центральное бюро Интерпола в РФ предоставляет информацию об открытии в странах - членах Интерпола банковских счетов, движении по ним денежных средств, сведений о регистрации фирм и их деятельности, приобретении российскими гражданами недвижимости в других странах и другие подобные сведения. Однако получение указанной информации возможно только в порядке выполнения международных следственных поручений по возбужденным уголовным делам. Соответственно, получение таких сведений непосредственно налоговыми органами исключается. Очевидно, что вышеназванные формы сотрудничества предусматривают взаимодействие правоохранительных органов прежде всего в деле борьбы с общеуголовной преступностью и не учитывают специфики деятельности по расследованию преступных нарушений налогового законодательства. Более эффективными с точки зрения правового регулирования являются специальные соглашения по вопросам международного сотрудничества в деле борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями. Необходимость заключения международных соглашений в области борьбы с нарушениями финансового и налогового законодательства обусловлена исключительной специфичностью уголовно-правовой природы финансовых и налоговых преступлений, обособлением в структуре правоохранительных органов ряда государств подразделений, специализирующихся на их выявлении, предупреждении, пресечении и расследовании, а также наличием особенностей предмета доказывания и сбора доказательств по соответствующей категории уголовных дел. В свое время Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 1994 г. N 1344 был одобрен типовой проект Соглашения между Правительством РФ и правительством иностранного государства о сотрудничестве и обмене информацией в области борьбы с нарушениями налогового законодательства. В соответствии с названным Постановлением ФСНП России проводила с участием МИД России переговоры о заключении таких межправительственных соглашений. По результатам переговоров в Правительство РФ представлялись согласованные проекты соглашений и предложения об их подписании. Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеция о взаимной помощи в области борьбы с нарушениями налогового законодательства (Стокгольм, 02.12.1997) предусмотрена возможность проведения расследования и других мер, направленных на предупреждение, выявление и пресечение налоговых нарушений. Согласно ст. 7 данного Соглашения по получении запроса "запрашиваемый орган проводит официальные расследования в отношении действий, которые противоречат или могут противоречить законодательству". Такие расследования проводятся в соответствии с законодательством государства запрашиваемой стороны, при этом запрашиваемый орган "проводит расследования так, как если бы он действовал от своего собственного имени". Запрашиваемый орган может разрешить официальным лицам запрашивающей стороны присутствовать при таких расследованиях. Результаты расследования передаются запрашивающему органу <7>. -------------------------------- <7> Бюллетень международных договоров. 1998. N 12. С. 49 - 54.

Действие Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Греческой Республики о сотрудничестве и обмене информацией в области борьбы с нарушениями налогового законодательства и другими связанными с ними экономическими преступлениями (Афины, 12.10.2000) распространено не только на налоговые, но и на иные связанные с ними преступления <8>. Однако предусматриваемые этим Соглашением формы сотрудничества ограничиваются обменом информацией, представителями и экспертами, созданием рабочих групп, организацией семинаров и обучением кадров. -------------------------------- <8> Там же. 2002. N 6. С. 75 - 79.

Практика взаимодействия с органами финансовых (налоговых) расследований других стран свидетельствовала, что подобные соглашения существенно повышали эффективность деятельности органов налоговой полиции РФ по выявлению, пресечению и расследованию фактов уклонения от уплаты налогов. В значительной степени этому способствовали предусматриваемые указанными соглашениями дополнительные возможности для проведения расследования, получения информации, установления личности, розыска и идентификации преступников, предоставления документов и других доказательств. Рассматривая международное сотрудничество в области борьбы с налоговыми преступлениями, нельзя не затронуть многостороннее соглашение между Советом Европы и ОЭСР (Организацией экономического сотрудничества и развития). Данное соглашение предусматривает практически неограниченные возможности в вопросах обмена информацией. Хотя практически все страны - участницы соглашения заключили между собой дополнительные налоговые соглашения. В последнее время все больше зарубежных стран заключили Соглашения об оказании взаимной юридической помощи в вопросах уголовных преступлений (MLAT mutual legal assistance in criminal matters treaties). Некоторые из них подписаны со странами, не имеющими ни налоговых соглашений, ни TIEA, которые позволяют получать налоговую информацию или поддержку в тех случаях, когда совершено налоговое преступление или же при инкриминировании такового. В отличие от налоговых соглашений положения Соглашений об оказании взаимной юридической помощи в вопросах уголовных преступлений (MLAT mutual legal assistance in criminal matters treaties) требуют, чтобы Внутренняя налоговая служба получала информацию при содействии Министерства юстиции, которое размещает запрос на предоставление информации или оказание содействия у соответствующего министерства другой страны, а то в свою очередь обязано получить необходимую информацию из налогового органа этой страны. Очевидно, что такая схема более громоздка, чем непосредственная переписка налоговых органов между собой. Заключаемые странами соглашения MLAT могут несколько отличаться друг от друга. США непрерывно ведут работу по разработке и подписанию новых соглашений MLAT, а также пересматривают и приводят в соответствие существующие. Большинство таких соглашений сравнительно молоды: многие из них были подписаны или изменены в течение последнего десятилетия. Соглашение MLAT с Европейским союзом было подписано в 2003 г., однако до сих пор не вступило в силу. Когда соглашение начнет работать, его положения будут распространяться на все страны - участницы ЕС, включая Мальту, с которой на настоящий момент США не подписали ни налогового соглашения, ни TIEA. Несмотря на то что соглашения MLAT, подписанные за последнее время, похожи, все же они не идентичны. Соглашение от 1997 г. между США и Сент-Китс и Невис, которое вступило в силу в 2000 г., предусматривает: содействие в вопросах криминальных налоговых преступлений, даже если данное преступление не считается таковым в одной из стран; содействие будет оказано не для целей гражданских и административных налоговых разбирательств, а только имеющих отношение к криминальным преступлениям; действия обвиняемого в криминальном налоговом преступлении неизменно должны быть умышленными и намеренными. Это утверждение подразумевает сознательное поведение и не распространяется на случаи халатности или небрежности в поведении ответчика; к запросу должны быть приложены доказательства сознательных противоправных деяний обвиняемого. Сент-Китс и Невис вправе отказать США в оказании содействия, целью которого является поиск и арест или изъятие активов, если совершенные действия не считаются незаконными для законодательства островов. Но соглашение устанавливает, что умышленные мошеннические действия, совершаемые частными лицами в ущерб правительству страны, являются незаконными. Таким образом, уголовное уклонение от уплаты налогов подходит под определение незаконных действий для обоих государств. При необходимости получения ответа на запрос из стран, не подписавших MLAT, возможно применение Гаагской конвенции о сборе доказательств за границей. Гаагскую конвенцию о сборе доказательств за границей подписали 43 государства. При этом ряд стран распространили ее действие на свои заграничные территории. Франция - на территорию всей Французской Республики, т. е. все зависимые территории. Нидерланды-конвенции на Арубу и Нидерландские Антильские острова. Соединенное Королевство - на зависимые территории короны: Гернси, остров Мэн, Джерси, а также на Ангилью, Каймановы острова, Фолклендские острова и Гибралтар. Соединенные Штаты - на остров Гуам, Пуэрто-Рико и Американские Виргинские острова. Однако данная Конвенция применяется только для гражданских и торговых дел. Запрос возможен о предоставлении только сведений, используемых в гражданском судебном разбирательстве, уже начатом или передаваемом в ближайшее время в суд. Конвенция не дает права получения информации о возможных налоговых обязательствах. Все это позволяет сделать вывод, что Гаагская конвенция о сборе доказательств за границей является эффективным средством получения информации только при получении информации и содействия в отношении гражданских судебных слушаний из стран, с которыми не заключены ни налоговые соглашения, ни соглашения об обмене информацией. Страны, подписавшие только Конвенцию, это Антигуа и Барбуда, Канада, Доминика, Сальвадор, Гренада, Гватемала, Ямайка, Мексика, Никарагуа, Панама, Тринидад и Тобаго и Венесуэла. Ямайка и Панама подписали Межамериканскую конвенцию по взаимному содействию в вопросах уголовных правоотношений и протокол к основному документу. Подписание протокола является необязательным, и Межамериканская конвенция разрешает стране, которая не подписала протокол, отказаться от предоставления содействия в том случае, когда установлено, что запрос относится к налоговому преступлению и если преступление не было совершено путем дачи заведомо ложной информации или умышленного сокрытия дохода, полученного в результате совершения другого преступления. Страны, подписавшие протокол к Соглашению, дали согласие не отказывать ни одному запросу остальных подписавших протокол только на том основании, что запрос касается совершения налогового преступления, но оставили за собой право отклонить запрос о содействии в том случае, если инкриминируемое преступление не является также нарушением в соответствии с их законодательством. Некоторые страны, такие, как Великобритания, Австралия, Канада, Германия, приняли поправки в национальное налоговое законодательство и ввели общие правила противодействия минимизации налогового бремени (Правила разграничения законных и незаконных методов минимизации налогов (GAAR)). Чтобы обеспечить единый подход к их применению, в 2000 г. Комиссия по вопросам налогообложения Международной торговой палаты сформулировала основные принципы: - налоговые органы не должны оспаривать форму законной коммерческой операции, даже если эта операция позволяет налогоплательщику уменьшить сумму уплачиваемых налогов. При этом необходимо ввести широкую трактовку понятия "законная коммерческая операция", так как формы сделок могут изменяться; - правила противодействия минимизации налогового бремени должны быть конкретны, ясны и точны. Это позволит налогоплательщику быть уверенным в том, что правомерность операции, осуществляемой строго по закону, не вызовет сомнений у налоговых органов; - налоговые органы обязаны действовать в строгом соответствии с законом и не должны самостоятельно толковать или применять закон прямого действия. Недопустима и самостоятельная трактовка норм закона, когда отсутствует доступный для всех нормативный документ, разъясняющий содержание неоднозначных норм закона. Для применения данных правил национальное налоговое законодательство должно отвечать определенным принципам: - правила должны применяться только в исключительных случаях, когда без проверки невозможно определить ни экономическое содержание, ни цель операции, проведенной налогоплательщиком. Проверка не должна быть формальной; - нельзя признавать операцию незаконной только на том основании, что она затрагивает нормы законодательства о противодействии злоупотреблению законодательством; - в странах, принимающих Правила GAAR, действует процедура, позволяющая налогоплательщику предварительно согласовать с налоговыми органами правомерность предполагаемой сделки.

Название документа