Международно-правовые аспекты сотрудничества государств - членов СНГ в области налогообложения

МЕЖДУНАРОДНО-ПРАВОВЫЕ АСПЕКТЫ СОТРУДНИЧЕСТВА ГОСУДАРСТВ - ЧЛЕНОВ СНГ В ОБЛАСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

О. Ж. САМАТОВ

Саматов О. Ж., докторант института государства и права РАН.

Значение договорно-правового регулирования налогообложения возрастает прежде всего в связи с интернационализацией хозяйственной жизни. Транснациональные корпорации существуют давным-давно, но в наше рыночное время - время глобализации и сети интернет - на международную арену все больше выходит средний, а то и мелкий бизнес. И вот тут-то оказывается, что разные страны мира не только обладают различными природными, трудовыми и финансовыми ресурсами, но и имеют подчас радикально отличающиеся налоговые системы. Причем речь идет не только о ставках, отличаться могут даже сами принципы взимания налогов. Помимо национальных законодательств налоговые вопросы в глобальной коммерции регулируются международными соглашениями, заключенными между отдельными странами. Кроме этого, в современный период практически все страны, а в первую очередь государства Содружества Независимых Государств (далее - СНГ) с относительно слабой экономикой, объективно не могут существовать в производственной, торговой, экономической, научной и инвестиционной изоляции от других государств. Происходит взаимная торговля товарами и различными услугами, государства и их деловые круги, будучи заинтересованными в привлечении новых зарубежных технологий, приобретении кредитов, лицензий в области производства, вкладывают свои денежные средства в экономику других стран в виде инвестиций. В Средние века в европейских государствах отсутствовали развитые налоговые системы, налоги имели разовый характер. Развитие государственности диктовало объективную необходимость усиления государственного аппарата, что обусловило возникновение налоговых систем, пришедших на смену разовым, бессистемным платежам. В конце XVII - начале XVIII века наступает второй период развития налогообложения, когда налоги становятся ведущим источником доходной части бюджета. Правовой анализ международных экономических отношений второй половины ХХ века дает основание полагать, что процессы углубления в первую очередь экономической интеграции государств и в XXI веке будут сопровождаться динамичным развитием, гармонизацией налогов и налоговой политики государств, особенно на региональном и субрегиональном уровнях <*>. -------------------------------- <*> См: The globalization of capital markets (ST/SG/AC.8/2000/L.6).

Нынешние процессы по унификации структуры и принципов налогообложения, основные направления налоговых реформ дают основания специалистам говорить о новой волне гармонизации основных показателей налоговой системы и национального налогового права <*>. -------------------------------- <*> См.: Козырин А. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993.

Унификация налоговых систем характерна не только для стран - участников интеграционных процессов высокой степени, какими являются, например, страны Европейского союза (далее - ЕС), но и для тех стран, которые находятся на начальном этапе интеграции <*>. -------------------------------- <*> См: Neighbour J. Innovative financial instruments challenge the global tax systems // Tax Notes International. Vol.14 (24 March 1997).

Конкретным примером последних служат страны СНГ. На многосторонней основе 13 марта 1992 г. в Москве было подписано Соглашение между правительствами государств - участников СНГ о согласованных принципах налоговой политики. Правительства стран Содружества взяли на себя обязательства проводить согласованную политику на основе унификации принципов и правил налогообложения и применять единый перечень основных налогов, затрагивающих интересы всех входящих в СНГ государств. Однако прошедшие несколько лет показали, что сближение налоговых систем государств - участников СНГ затрудняется не только политическими соображениями, но и разным уровнем экономического развития, а также несовершенством налоговых систем этих государств. Для достижения выше поставленной цели ряд государств - участников СНГ предпринимают дополнительные практические шаги. В частности, 21 - 22 апреля 2000 г. в Сочи прошло заседание Совета руководителей налоговых служб государств - участников Таможенного союза (Россия, Беларусь, Казахстан, Кыргызстан, Таджикистан). На этом заседании обсуждали перспективу создания модельного налогового кодекса. Однако основная цель этой встречи - доработка плана совместных действий налоговых служб стран-участниц по унификации налоговых законодательств. Затем 19 сентября 2003 г. главами четырех государств - Беларусь, Казахстан, Россия и Украина - было подписано Соглашение о формировании Единого экономического пространства (далее - ЕЭП). Под ЕЭП стороны Соглашения понимают экономическое пространство, объединяющее таможенные территории государств, участвующих в формировании ЕЭП, на котором функционируют механизмы регулирования экономик, основанные на единых принципах, обеспечивающих свободное движение товаров, услуг, капитала и рабочей силы. Также ЕЭП характеризуется тем, что в его рамках проводится единая внешнеторговая политика, а налоговая, денежно-кредитная и валютно-финансовая политика согласовывается в той мере и в том объеме, в каких это необходимо для обеспечения равноправной конкуренции и поддержания макроэкономической стабильности (ст. 1 Соглашения). На двусторонней основе Россия подписала соглашение, регулирующее налоговые вопросы, с Казахстаном и Кыргызстаном <*>, по которому НДС и акцизы с экспортируемых товаров будут взиматься только в стране назначения <**>. Затем 9 декабря 2004 года правительство России внесло изменение в российско-казахское Соглашение о переходе к косвенному налогообложению по принципу "страны назначения", подписанное в 2000 году. Протокол позволит урегулировать вопросы, связанные с возвратом НДС экспортерам нефти, газового конденсата и природного газа. С 1 января 2005 года эти товары, вывозимые из России и ввозимые на таможенную территорию Казахстана, будут облагаться НДС по нулевой ставке. В Казахстане экспортеры будут обязаны заплатить НДС по установленной в стране ставке 16%, а потом будут вправе потребовать возврата этого налога из российского бюджета. -------------------------------- <*> Известия. 2000. 11 октября. <**> В Кыргызской Республике начата работа по подготовке проекта новой редакции Налогового кодекса. Проект новой редакции Налогового кодекса разработан так, что это будет единый документ, объединяющий в себе все законодательство о налогообложении в различных отраслях экономики и права. Кыргызстан не является крупным производителем основных средств, и, как во многих развивающихся странах, Правительство старается поддержать высокотехнологические производства. В связи с чем предполагается освободить от НДС ввозимые основные средства // Бизнес-курьер. 2004. N 1.

Также на многосторонней основе в Минске прошло заседание Совета руководителей налоговых служб государств - участников СНГ <*>: России, Беларуси, Казахстана, Кыргызстана, Таджикистана, и позже к евразэсовским налоговикам присоединились их коллеги из Грузии, Молдавии и Украины, обсуждали проблемы унификации норм налогообложения в едином экономическом пространстве - сначала в рамках ЕврАзЭС, а потом и всего Содружества. Главной проблемой были прения вокруг налога на добавленную стоимость. -------------------------------- <*> Коммерсантъ (www. kommersant. ru). 2004. 31 мая.

По существу, процесс гармонизации налогов берет начало с конца XIX в., когда возникли первые таможенные союзы государств для проведения единой таможенной политики. Однако четкие очертания процесс гармонизации налогов стал принимать в 80-х годах XX века. Налоги появились одновременно с возникновением государства, являясь основным источником средств его содержания. Однако налоги получили развитие в капиталистическом обществе, основанном на товарно-денежных отношениях. Основные принципы налоговой системы были сформулированы в конце XVIII века шотландским экономистом Адамом Смитом. Одной из основных функций налогов и сборов является фискальная (от лат. Fiscus - казна). Реализация данной функции направлена на обеспечение государства и местного самоуправления финансовыми ресурсами. Другая функция - регулирующая, ее сущность выражается в том, что налоги как регулятор общественных отношений используются государством для стимулирования общественного производства либо для сдерживания отдельных его отраслей, с их помощью может регулироваться потребление населения, его доходы. Это привело, в частности, к тому, что за последние несколько лет число международных соглашений о налогообложении резко увеличилось. Сейчас в мире существует свыше тысячи международных соглашений, регулирующих вопросы налогообложения <*>. -------------------------------- <*> См: UN Treaty Series. Commutative index. N 23, 24. 1999.

Здесь необходимо пояснить некоторые определения. Термин "налог" означает любые налоги и охватывает понятие налога на доходы (прибыль) и капитал, взимаемые государством, его субъектами или местными органами власти, независимо от метода их взимания. В качестве налогов на доходы (прибыль) и капитал будут рассматриваться все налоги, взимаемые с общего дохода или капитала или с отдельных элементов дохода или капитала, включая налоги с доходов от отчуждения движимого или недвижимого имущества, налоги, взимаемые с общей суммы жалованья или зарплаты, выплачиваемой предприятиями, а также налоги, взимаемые с доходов от прироста капитала. Также приводим официальное определение из Налогового кодекса Российской Федерации: например, под "налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государств". Под сбором понимается "обязательный взнос", взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу лицензий (ст. 8 Налогового кодекса России). Само понятие "налог" означает установленный "обязательный платеж, взимаемый с граждан и юридических лиц" <*> (взимать налог; облагать налогом; государственный налог; государственный сбор с населения; подоходный налог; налог на недвижимое имущество). Любое независимое государство закрепляет за собой приоритетное право обложения всех доходов, происходящих из источников в этой стране. Важнейший признак налога и сбора - их обязательный (принудительный) характер. Французский ученый П. М. Годе указывал, что налог, возможность его взимания есть существенное выражение суверенитета государства. -------------------------------- <*> Ожегов С. И. Словарь русского языка. М.: "Русский язык", 1989. С. 383.

Например, из практики: "доход от недвижимого имущества", доходы, получаемые резидентом одного договаривающегося государства от недвижимого имущества (включая доход от сельского или лесного хозяйства), находящегося в другом договаривающемся государстве, могут облагаться налогом только в этом другом договаривающемся государстве (ст. 6 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Таджикистан об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал от 31 марта 1997 г.). В Соглашении <*> термин "недвижимое имущество" будет иметь то значение, которое он имеет по законодательству того договаривающегося государства, в котором находится рассматриваемое имущество. Отмечено в Соглашении о том, что морские и воздушные суда не будут рассматриваться как недвижимое имущество. -------------------------------- <*> Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Таджикистан об избежание двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал // Бюллетень международных договоров. 2004. N 2. С. 27 - 43.

Положения (ст. 6) применяются к доходу, полученному от прямого использования, сдачи в аренду или использования недвижимого имущества в любой другой форме, а также применяются к доходу от недвижимого имущества предприятия и к доходу от недвижимого имущества, используемого для оказания независимых личных услуг. Доходы предприятия одного договаривающегося государства, полученные от использования морских, речных, воздушных судов, железнодорожного, автомобильного и иного транспорта в международных перевозках (ст. 8), подлежат налогообложению только в этом договаривающемся государстве. Другой применяемый критерий - деятельности - может быть сформулирован следующим образом: если какая-либо деятельность полностью осуществляется на территории данной страны, то все доходы от нее (в том числе и из иностранных источников) подлежат обложению в данной стране. Критерий резидентства <*> предусматривает, что все резиденты данной страны подлежат в ней налогообложению в отношении абсолютно всех своих доходов, как извлекаемых на территории этой страны, так и за ее пределами, а нерезиденты - только в отношении доходов, получаемых из источников в этой стране. -------------------------------- <*> Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Таджикистан об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал // Бюллетень международных договоров. 2004. N 2. С. 27 - 43.

Критерий территориальности, напротив, устанавливает, что налогообложению в данной стране подлежат доходы, извлекаемые только на ее территории; соответственно любые доходы, получаемые за рубежом, освобождаются от налогов в этой стране. Следует отметить о том, что в зависимости от интереса государство отдает предпочтение или критерию территориальности, или критерию резидентства. Так, для стран, граждане и компании которых получают значительные суммы доходов от их зарубежной деятельности и от капиталов, помещенных за рубежом, несомненно, желательнее разграничение налоговых юрисдикции в международном масштабе на основе критерия резидентства, а для стран, в экономике которых значительное место занимают иностранные капиталы, особый интерес приобретает использование критерия территориальности. Поэтому развитые страны предпочитают основывать свои налоговые отношения с другими странами на основе критерия резидентства, а развивающиеся страны защищают свое право обложения иностранных компаний и частных лиц на основе критерия территориальности. Например, термин "резидент договаривающегося государства" означает любое лицо, которое по законодательству этого договаривающегося государства подлежит в нем налогообложению на основании его местожительства, постоянного местопребывания, регистрации или создания, местонахождения фактического руководящего органа или любого другого критерия аналогичного характера. Однако этот термин не обозначает любое лицо, которое подлежит налогообложению в этом договаривающемся государстве только в отношении дохода из источников в этом договаривающемся государстве или в отношении находящегося в нем капитала. Выделим наиболее важные факторы, определяющие при налогообложении прибыли от деятельности в отдельном государстве - участнике соглашения, связанные с критерием "постоянное представительство". Термин "постоянное представительство" означает постоянное место, через которое предприятие одного договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве. В частности, включает: а) место управления; б) отделение; в) контору; г) фабрику; д) мастерскую; е) шахту, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов. На практике наблюдается следующая тенденция. Соглашения, заключенные еще СССР в период с 1985 по 1990 г. и затем уже Россией с 1990 до 2000 г., в статьях, устанавливающих размер сроков, достаточных для признания того или иного объекта постоянным представительством, придерживались и редакционно и, по существу схемы, предложенной в данном вопросе Типовыми модельными конвенциями Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР) 1977 и 1980 гг. Как и Типовые модельные конвенции, эти соглашения оперировали в целях определения отрезка времени, необходимого для признания того или иного объекта в качестве постоянного представительства, исчислениями на базе календарного года. Они указывали, что этот срок составляет период времени, равный 12 месяцам либо 24 месяцам. В пользу налоговых соглашений, отмечает юрист-международник Н. Г. Скачков, в настоящее время в их содержании отчетливо прослеживаются свойства определенности и предсказуемости, столь необходимые для уточнения налоговой юрисдикции. Благодаря этому происходит очевидное сглаживание "острых углов", угрожающих налогоплательщику, работающему в государствах с различными налоговыми предписаниями. А процесс обмена информацией между странами-партнерами, предусматриваемый соглашениями, способствует более совершенной практике правоприменения положений внутреннего законодательства <*>. -------------------------------- <*> См.: Скачков Н. Г. Тенденции договорно-правового регулирования налогообложения иностранных юридических и физических лиц (в практике международных отношений Российской Федерации). МЖМП. 1999. N 2. С. 90 - 103.

Международные налоговые соглашения <*> как инструмент регулирования налоговых отношений между странами возникли еще в XIX в. Одно из первых подобных соглашений было заключено в 1843 г. между Францией и Бельгией и предусматривало обмен информацией и оказание административной помощи в налоговых вопросах. Последующие соглашения регулировали отдельные вопросы, связанные с доходами от наследства, морских перевозок и недвижимости. Что касается проблем, связанных с избежанием международного двойного налогообложения, то фактически до 20-х гг. XX в. эти проблемы не приобретали острого характера. -------------------------------- <*> Сорокина Е. Я. Международно-правовые аспекты сотрудничества государств в области налогообложения / Дис. на соиск. учен. степ. канд. юрид. наук / Российский университет дружбы народов. М., 2000.

Ситуация резко изменилась после окончания Первой мировой войны. Только за период 1921 - 1925 гг. было заключено 22 международных налоговых соглашения. Однако они отличались друг от друга по охвату налогов, что снижало их эффективность и затрудняло дальнейшее развитие договорной практики. Понимая эту проблему, группа ведущих экспертов в области налогов из нескольких стран еще в 1921 г. под эгидой Лиги наций начала работу по разработке концепции и подготовке основных рекомендаций для заключения международных соглашений по налоговым вопросам. В ходе подготовки типового проекта соглашения они пришли к выводу, что из-за различия в налоговых системах стран, разных целей и задач, которые эти страны стремились решать в отношениях с другими государствами, не представляется возможным разработать и предложить единую универсальную схему налогового соглашения, приемлемую для всех стран. Прерванная Второй мировой войной работа экспертов продолжилась во второй половине 40-х гг., но уже под эгидой ООН, а позднее в рамках Комиссии по фискальным вопросам Организации экономического сотрудничества и развития, и завершилась созданием Типовой модели конвенции об избежании двойного налогообложения доходов и капитала, известной как Типовая конвенция ОЭСР 1963 г. В настоящее время используется переработанная Типовая конвенция (в редакции 1977 г.). Кроме того, в рамках ОЭСР были разработаны Типовая конвенция об оказании взаимной административной помощи в налоговых вопросах (1981) и Типовая конвенция по недвижимому имуществу, наследствам и дарению (1983). Другим документом подобного рода является разработанная в рамках ООН Типовая конвенция для урегулирования налоговых отношений между развитыми и развивающимися странами 1980 г. Целый ряд типовых конвенций был разработан в рамках региональных и субрегиональных международных организаций. Наиболее известные из них - это: проект многосторонней конвенции для франкоязычных стран Африки (подготовленный под эгидой Франции в 1964 г.), Типовое налоговое соглашение Британского содружества наций (1964 г.), Конвенция об устранении двойного налогообложения между странами - членами Андской группы (Ассоциация свободной торговли латиноамериканских стран, куда входят Боливия, Колумбия, Перу, Чили, Венесуэла, Эквадор), Типовой проект аналогичного соглашения для отношений стран, входящих в Андский пакт, с прочими странами (1971 г.), Протокол о гармонизации налоговых льгот между странами - членами Центрально-Американского рынка и т. д. Двусторонние соглашения, регулирующие налоговые вопросы, также можно подразделить на две группы. Первая группа - это собственно налоговые соглашения. Например, устранение двойного налогообложения (ст. 24). Если резидент одного договаривающегося государства <*> получает доход или владеет капиталом в другом договаривающемся государстве, который в соответствии с положениями двустороннего соглашения может облагаться налогом в этом другом договаривающемся государстве, то сумма налога на этот доход или капитал, подлежащая уплате в этом другом договаривающемся государстве, может быть вычтена из налога, взимаемого с такого лица в первом упомянутом договаривающемся государстве. Такой вычет, однако, не будет превышать сумму налога первого договаривающегося государства на указанный доход или капитал, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами. Например, доходы артистов и спортсменов (ст. 17). -------------------------------- <*> См.: Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Таджикистан об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал // Бюллетень международных договоров. 2004. N 2. С. 39.

Вторая - прочие двусторонние соглашения и договоры, основной предмет которых не относится к фискальной политике. Вторая группа включает: 1) торговые договоры и соглашения. Обычно они регулируют лишь вопросы таможенного обложения, но могут устанавливать режим наибольшего благоприятствования и по линии общих налоговых правил; 2) соглашения об установлении дипломатических и консульских отношений, в том числе и специальные консульские конвенции; 3) международные договоры, определяющие принципы взаимоотношений международных организаций со странами их базирования. Процессы по гармонизации налоговых систем и налоговой политики государств, процессы по унификации структуры и принципов налогообложения, общие направления налоговых реформ, возрастающее внимание к налоговым проблемам со стороны ООН и других международных организаций, резкое увеличение числа двусторонних и многосторонних соглашений по налоговым вопросам, появление различных международных типовых моделей по избежанию двойного налогообложения, а также основ Мирового налогового кодекса дают основания одним ученым не сомневаться в существовании основ международного права в области налогообложения, а другим - "международного налогового права" <*>. -------------------------------- <*> См.: Даутценберг В. Международное налоговое право. Бонн, 1997; Карл Кросс. Международное налоговое право. Берлин, 1994 (на немец. языке); Вагнер Р. Международное налоговое право. Бонн, 1996 (на немец. языке); Вассермайер П. Международное налоговое право - сообщение об оазисах: острова и пролив Ла-Манш //Международное налоговое право. Бонн, 1996 (на немец. языке).

Исходя из вышесказанного можно констатировать наличие системы международных актов как обязательного, так и рекомендательного характера, которые в совокупности дают основание говорить о наличии международно-правовых основ в области налогообложения - института международного экономического права. Данный институт следует рассматривать как институт комплексного характера, который обслуживает практически все институты международного экономического права: международное торговое право, международное инвестиционное право, международное банковское право, международное авторское право, международное патентное право и др. <*>. -------------------------------- ------------------------------------------------------------------ КонсультантПлюс: примечание. Учебник "Международное частное право" (Богуславский М. М.) включен в информационный банк согласно публикации - Юристъ, 2005 (издание пятое, переработанное и дополненное). ------------------------------------------------------------------ <*> О системе международного экономического права см.: Богуславский М. М. Международное экономическое право. М., 1986. Богуславский М. М. Международное частное право. М.: Юристъ, 2004.

В настоящее время мировая экономика смогла пережить все напасти, поскольку возможность маневра была "встроена" в нее заранее. Возьмем, к примеру, экономику США. Спад 2001 года оказался одним из самых коротких за всю историю, и США вскоре уже повели за собой экономики других стран к новому росту. Ключевым фактором, который позволил сократить негативную стадию бизнес-цикла и уберечь мировую экономику от серьезного спада, стали мощные финансовые стимулы (значительное сокращение налогов, рост государственных расходов) и экстренные меры, принятые в сфере денежно-кредитного регулирования. Налоговые послабления стали, в свою очередь, возможными - и оказались эффективными <*>. -------------------------------- <*> Forbes. 2004. N 9. С. 25.

9 декабря 2004 г. правительство России одобрило ратификацию Соглашения с Белоруссией о принципах взимания косвенных налогов по принципу страны назначения. Компаниям предоставили право на возврат экспортного НДС, но прописанный механизм делает возмещение налога почти невозможным, поскольку претенденты на возврат экспортного НДС в России должны будут не только подтвердить факт вывоза товара, но и получить отметку от белорусских налоговых органов о том, что их контрагенты заплатили налоги в бюджет. С 1 января 2005 г. российские компании не смогут возмещать НДС при экспорте товаров в Белоруссию. Такой вывод можно сделать, ознакомившись с текстом межправительственного Соглашения между Россией и Белоруссией, одобренного правительством России. Межправительственное соглашение предусматривает переход с 2005 г. России и Белоруссии на взимание косвенных налогов по принципу "страны назначения". Российские компании получат право на возмещение НДС, уплаченного за товары, которые они экспортируют в Белоруссию. Однако для этого им нужно будет подтвердить факт экспорта. В Соглашении описан правовой механизм, при котором подтверждать поступление товара в Белоруссию и уплату налога белорусским контрагентом в бюджет этой страны будут налоговые органы Белоруссии. Такое подтверждение должно быть получено вместе с грузовой таможенной декларацией, содержащей отметки таможенного органа. Без этого документа российский экспортер не может рассчитывать на возмещение НДС. Другими словами, если сейчас российским экспортерам продукции в Белоруссию для подачи требования о возмещении НДС достаточно получить отметку российских таможенников, то с 2005 г. им придется ждать ответа от белорусских фискалов. Более того, Соглашение устанавливает довольно жесткие сроки, в которые экспортер должен представить налоговым органам пакет документов, подтверждающий его право на нулевую ставку НДС: 90 дней с даты отгрузки товаров. Этот срок намного жестче, чем при поставках в другие страны (Налоговый кодекс при экспорте в другие страны на сбор документов отводит 180 дней). Механизм получения документов, подтверждающих льготу, у экспортеров еще не отработан, и велика вероятность, что в установленные соглашением 90 дней они не уложатся. По нашему мнению, порядок подтверждения экспорта российских товаров налоговыми органами Белоруссии существенно усложнит процесс возмещения НДС для российских экспортеров. Да и не просто усложнит, а в некоторых случаях может сделать возмещение НДС практически невозможным. Возмещение НДС только после получения подтверждения из налогового органа белорусского контрагента об уплате налога означает, что российским экспортерам выдвинуты определенные условия, на которые они никак не могут повлиять. По нашему мнению, сроки возмещения НДС для российских экспортеров как минимум увеличатся. По закону решение о возврате налога фискальные органы должны принять за три месяца, при этом большинству экспортеров приходится добиваться возмещения через суд, а потому срок возврата НДС занимает в среднем десять месяцев. Усложнение правил возмещения налога увеличит и без того значительное время возврата налога добросовестным экспортерам. Для тех же, кто не уложится в отведенные сроки, возврат налога станет невозможным. Таким образом, российские компании не смогут возместить НДС за товары, экспортированные в Белоруссию. Новое двустороннее Соглашение, регулирующее налоговые вопросы на пространстве СНГ, ударило по российским экспортерам. Следует отметить, что в соответствии с общим конституционным принципом российского права о приоритете норм международного права и международных договоров РФ Налоговый кодекс (НК) РФ установил, что если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ. Таким образом, представляется весьма важным, заслуживающим внимания и значимым сотрудничество в области налогообложения. Это сотрудничество демонстрирует все возрастающее значение международных (многосторонних и двусторонних) договоров как формы правового регулирования рассматриваемых отношений в мире в целом и на региональном уровне в странах СНГ, где отражает непосредственное воздействие международной налоговой практики. Также вполне естественно желание каждого предпринимателя из стран СНГ снизить затраты на производство своей продукции. Поэтому производство, скажем, бытовой электроники все больше перемещается из развитых стран в Китай и Малайзию, где труд дешевле. И в каком-то смысле преимущества национальной налоговой системы некоторой страны оказываются для предпринимателя таким же полезным ресурсом, как дешевая рабочая сила или месторождение полезных ископаемых, ресурсом, притягивающим бизнес со всех концов земли. В особенности это относится к мобильным видам коммерции, таким, как международная торговля или финансы. Руководителям налоговых служб государств - участников СНГ необходимо разработать единый перечень налогов во всех государствах Содружества. Итак, современный этап развития СНГ, определяющий формирование общего экономического пространства, создание и нормальное функционирование таможенного, экономического, платежного и валютного союзов, требует более тесного сотрудничества стран Содружества в налоговой сфере, и прежде всего в плане создания международно-правовых механизмов по гармонизации и сближению национальных налоговых систем с целью создания унифицированного перечня налоговых правил государств СНГ. Без такого сотрудничества, без активного поиска общих правовых подходов к решению проблем СНГ вряд ли удастся добиться серьезных сдвигов в интеграционном процессе. Таким образом, успех проводимой налоговой политики в странах СНГ во многом определяется тем, насколько каждому государству Содружества удается сочетать фискальную и регулирующую функцию налогов и сборов в проводимой налоговой политике.

Название документа Вопрос: ... Просим разъяснить: может ли налогоплательщик, имея обособленные подразделения на территории одного субъекта Российской Федерации, не переходить с 1 января 2006 г. на новый порядок уплаты налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации, а производить распределение прибыли по месту нахождения каждого обособленного подразделения? ("Налоги" (газета), 2006, N 9) Текст документа

Вопрос: С 1 января 2006 г. налогоплательщикам, имеющим обособленные подразделения, установлен новый порядок уплаты налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации. В частности, предусмотрено, что если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта Российской Федерации, в таком случае определяется, исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. Просим разъяснить: может ли налогоплательщик, имея обособленные подразделения на территории одного субъекта Российской Федерации, не переходить с 1 января 2006 г. на новый порядок уплаты налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации, а производить распределение прибыли по месту нахождения каждого обособленного подразделения?

Ответ: Напомним, что порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций налогоплательщиками, имеющими обособленные подразделения, установлен ст. 288 гл. 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В соответствии с п. 1 ст. 288 Кодекса налогоплательщики - российские организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям. Пунктом 2 ст. 288 Кодекса установлено, что уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений, исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 Кодекса, в целом по налогоплательщику. Следует иметь в виду, что указанные удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются, исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период. При этом налогоплательщики самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться - среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода. Вместо показателя среднесписочной численности работников налогоплательщик с сезонным циклом работы либо иными особенностями деятельности, предусматривающими сезонность привлечения работников, по согласованию с налоговым органом по месту своего нахождения может применять показатель удельного веса расходов на оплату труда, определяемых в соответствии со ст. 255 Кодекса. При этом определяется удельный вес расходов на оплату труда каждого обособленного подразделения, в общих расходах налогоплательщика, на оплату труда. Суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, исчисляются по ставкам налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения. Исчисление сумм авансовых платежей по налогу, а также сумм налога, подлежащих внесению в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно. Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 58-ФЗ) п. 2 ст. 288 Кодекса дополнен абзацем, которым предусмотрено, что если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта Российской Федерации, в таком случае определяется, исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации, уведомив о принятом решении налоговые органы, в которых обособленные подразделения налогоплательщика стоят на налоговом учете. Таким образом, налогоплательщик имеет право не производить распределение прибыли по каждому обособленному подразделению, находящемуся на территории одного субъекта Российской Федерации. При этом он должен выбрать из нескольких обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта Российской Федерации, одно обособленное подразделение, через которое он будет осуществлять уплату налога на прибыль организаций в бюджет этого субъекта Российской Федерации. Указанный порядок является новым порядком уплаты налога на прибыль организаций в бюджеты субъектов Российской Федерации и применяется с 1 января 2006 г. Сумма налога на прибыль организаций, подлежащая уплате в бюджет субъекта Российской Федерации, в данном случае будет определяться, исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта Российской Федерации. В то же время п. 2 ст. 288 Кодекса норма, предусматривающая уплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации по месту нахождения каждого обособленного подразделения, сохранена. Следовательно, исходя из положений ст. 288 Кодекса налогоплательщику, имеющему несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, предоставлено право выбора: производить уплату налога на прибыль организаций в бюджет этого субъекта Российской Федерации по месту нахождения каждого обособленного подразделения или только по месту нахождения одного обособленного подразделения, через которое он будет производить уплату налога на прибыль организаций в бюджет этого субъекта Российской Федерации.

Н. Н.Фадеева Советник налоговой службы Российской Федерации III ранга, заместитель начальника отдела

Название документа