Правовое регулирование возврата недолжно уплаченного налога и возмещения причиненных убытков в ЕС (на примере Франции)

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ВОЗВРАТА НЕДОЛЖНО УПЛАЧЕННОГО НАЛОГА И ВОЗМЕЩЕНИЯ ПРИЧИНЕННЫХ УБЫТКОВ В ЕС (НА ПРИМЕРЕ ФРАНЦИИ)

М. А. ИВАНОВ

Порядок реализации права налогоплательщика на возврат недолжно уплаченного и на возмещение причиненных ему убытков по праву ЕС

Европейский суд закрепил принцип обращения к национальным нормам, чтобы гарантировать право на возврат недолжно уплаченного (франц. - droit а remboursement) и на возмещение причиненных убытков (франц. - droit а reparation). Такая судебная практика требует наличия во внутригосударственном законодательстве правовых средств обеспечения защиты прав частных лиц, вытекающих из правопорядка Европейского сообщества. Для достижения данной цели Суд ЕС четко определил пределы применения принципа процессуальной автономии. В Договоре о Европейском сообществе положения, регулирующие механизм возврата недолжно уплаченного или возмещения убытков, отсутствовали. В нормах же вторичного права данный механизм предусматривался лишь двумя регламентами, касающимися таможенных правоотношений <*>. Отсутствие достаточной правовой регламентации данного механизма побудило Европейский суд сделать необходимый вывод из ст. 10 Договора о ЕС, согласно которой "государства-члены должны предпринимать все надлежащие меры общего или частного характера, чтобы обеспечить выполнение обязательств, вытекающих из Договора или из актов, принимаемых институтами Сообщества. Все государства-члены должны содействовать выполнению задач Сообщества. Государства-члены должны воздерживаться от принятия любых мер, способных поставить под угрозу достижение целей настоящего Договора". -------------------------------- <*> Council Regulation (EEC) No 1430/79 of 2 July 1979 on the repayment of import or export duties // OJ 175 of 12 July 1979. Р. 1; Council Regulation (EEC) No 1697/79 of 24 July 1979 on the post-clearance recovery of import duties or export duties which have not been required of the person liable for payment on goods entered for a customs procedure involving the obligation to pay such duties // OJ 197 of 03 August 1979. Р. 1. Регламент 1430/79 касался освобождения от уплаты импортных или экспортных пошлин либо возврата уже взысканных пошлин, а Регламент 1697/79 в большей степени регулировал взыскание a posteriori импортных или экспортных пошлин, которые не взимались с лица, обязанного к уплате этих пошлин, по товарам, декларированным в рамках таможенного режима, предусматривающего их уплату.

Из этого положения Европейский суд вывел принцип обращения к национальным нормам, согласно которому ввиду отсутствия регламентации, установленной Сообществом, каждое государство-член самостоятельно определяет компетентные судебные органы и процессуальные нормы, регулирующие судопроизводство по искам о защите прав граждан, вытекающих из норм европейского права <*>. -------------------------------- <*> Case 60/75, Carmine Antonio Russo v Azienda di Stato pergli interventisul mercato agricolo (AIMA) (1976) ECR 45; Case 158/80, Rewe v Landwirtschaftskammer Saarland (1981) ECR 1805.

Однако в своих решениях Суд ЕС не раз указывал на то, что закрепление возможности защиты в национальных судах прав, вытекающих из норм европейского права, является лишь минимальным требованием к обеспечению их эффективной правовой защиты <*>. Национальные судебные органы должны быть наделены необходимыми полномочиями для обеспечения гарантий действия данных прав, что, в свою очередь, не может не отражаться на содержании процессуальных норм и не устанавливать определенных ограничений принципа процессуальной автономии. -------------------------------- <*> Case 120/88, Commission of the European Communities v. Italian Republic (1991) ECR I-621.

Применение внутригосударственного права имеет субсидиарный и временный характер. Оно возможно лишь в том случае, если право Сообщества не содержит применимых в данном случае положений <*>. Решение вопроса о возврате взысканных в нарушение права Сообщества сумм налогов требует от соответствующего национального суда обеспечения эффективности иска о возврате недолжно уплаченного и соблюдения разумных сроков рассмотрения дела. -------------------------------- <*> Case 45/76, Comet v Produktschap voor Siergewassen (1976) ECR 2043; Case 33/76, Rewe (1976) ECR 1998.

Для обеспечения эффективности исков о возврате национальные нормы не должны делать почти невозможным или крайне затруднительным осуществление прав, предоставляемых правопорядком Сообщества <1>. Так, ни одна из норм внутреннего права не может сократить особым образом срок истребования сумм уплаченного налога, объявленного противоречащим праву Сообщества, чтобы затруднить его возврат налогоплательщикам <2>. Государство-член также не может создавать препятствия осуществлению права на возврат путем принятия особого законодательства <3>. Кроме того, для соблюдения принципа эквивалентности Суд требует, чтобы процессуальные нормы, применяемые по отношению к искам, связанным с нарушением норм права Сообщества в части определенных налогов и сборов, были не менее благоприятны, чем процессуальные нормы, применяемые в отношении исков, связанных с нарушением национального законодательства в части тех же налогов и сборов <4>. Тем не менее необходимо заметить, что данный принцип не обязывает государства - члены ЕС распространять действие наиболее благоприятных норм, регулирующих производство по искам о нарушении внутреннего законодательства, на все иски о возврате сумм налогов и сборов, взысканных в нарушение права Сообщества <5>. -------------------------------- <1> Case 61/79, Amministrazione delle Finanze dello Stato v Denkavit Italiana (1980) ECR 1205; Case 199/82, Admministrazione delle Finanze dello Stato v SpA San Giorgio (1983) ECR 3595. <2> Case 309/85, Bruno Barra v Belgian State and City of Liege (1988) ECR 355; Case 240/87, С Deville v Administration des impots (1988) ECR 5328; Case C-213/96, Edilizia Industriale Siderurgica Srl (Edis) v Ministero delle Finanze (1998), ECR I-4951. <3> Case 309/85, Barra (1988) ECR 355. <4> Case C-62/93, BP Soupergaz, Anonimos Etairia Geniki Emporiki-Viomichaniki kai Antiprossopeion v Greek State (1995) ECR 1324; Case C-213/96, Edis (1998), ECR I-4951. <5> Case C-326/96, B. S. Lewez v T. H. Jennings (Harlow Pools) Ltd. (1998) ECR 1-07835; Case C-213/96, Edis (1998), ECR I-4951.

Особый интерес при рассмотрении данного вопроса вызывает понятие разумного срока, определяемого Судом для подачи исков о возврате неправомерно удержанных сумм национальных налогов и сборов. Как показывает сравнительный анализ национальных правовых систем государств-членов, в разных государствах и даже в рамках одного государства в зависимости от того, какой налог или сбор является предметом разбирательства, используются разные подходы к решению вопроса процедуры оспаривания неправомерно установленных обязательств или возврата неправомерно удержанных платежей. В некоторых случаях в отношении возражений и исков такого рода применяются специальные процессуальные нормы и законодательно установленные специальные сроки давности, действие которых распространяется как на заявления в налоговые органы, так и на судебные иски. В других случаях иски о возврате неправомерно удержанных сумм должны направляться в суды общей юрисдикции главным образом в форме требований о возврате неправомерно удержанных сумм, с соблюдением предусмотренных сроков подачи таких заявлений, продолжительность которых также может варьироваться, и наконец, в отдельных случаях применению подлежат установленные законодательством общие сроки давности <*>. -------------------------------- <*> Case 68/79, Just v Ministry for Fiscal Affairs (1980) ECR 501, §22, 23; Case 61/79, Denkavit (1980) ECR 1205, § 23, 24; Case 811/79, Amministrazione delle Finanze dello Stato v Ariete (1980) ECR 2545, § 10, 11; Case 826/79, Amministrazione delle Finanze dello Stato v Mireco (1980) ECR 2559, § 11, 12.

Такие расхождения между национальными правовыми системами происходят главным образом от недостаточной степени участия права Сообщества в регулировании правовых вопросов возврата неправомерно удержанных сумм налогов и сборов. В таких обстоятельствах наделение судов правом принятия решений по искам о защите прав граждан, возникающих из права Сообщества, и установление процессуальных норм в отношении судопроизводства по таким искам, в т. ч. и сроков исковой давности, осуществляется каждым государством-членом в рамках национальной правовой системы. При этом должны быть соблюдены два условия: эти нормы, во-первых, не могут быть менее благоприятны, чем нормы, регулирующие судопроизводство по искам на основании национального законодательства, и, во-вторых, не должны делать практически невозможной реализацию прав, предоставленных законодательством Сообщества <*>. -------------------------------- <*> Case 33/76, Rewe (1976) ECR 1989; Case 45/76, Comet (1976) ECR 2043; Case C-212/94, FMC and Others v Intervention Board for Agricultural Produce and Another (1996); ECR I-389.

Позиция Суда ЕС заключается в том, что если применяемые национальные нормы должны обеспечивать эффективность возврата, то принцип правовой обеспеченности требует, чтобы этот возврат происходил просто в разумные сроки, даже если применение этой нормы помешает полному или частичному возмещению незаконно удержанных налогов и сборов <*>. -------------------------------- <*> Case C-242/95, GT-Link A/Sy De Danske Statsbaner(DSB) (1997) ECR I-4449; Case C-114 and 115/95 Texaco A/S v Middelfart Havn and Others, and Olieselskabet Danmark amba v Trafikministriet and Others (1997) ECR 1-4263; Case C-90/94 Haahr Petroleum Ltdv Ebenre Havn and Others (1997) ECR I-4085.

Так, в своем решении по делу San Giorgio Суд ЕС указал, что хотя право возврата сумм налогов и сборов, взысканных государством - членом ЕС в нарушение норм права Сообщества, является обязательным следствием запрета таких налогов и сборов соответствующими нормами права ЕС, возможность такого возврата определяется в зависимости от условий, установленных материальными и процессуальными нормами национального права, применяемыми в данном случае. Такие условия должны быть не менее благоприятными, чем условия, регулирующие подачу и рассмотрение схожих исков во внутреннем праве (принцип эквивалентности), и не приводить к практической невозможности реализации прав, предоставленных Сообществом (принцип эффективности) <*>. -------------------------------- <*> Case 199/82, San Giorgio (1983) ECR 3595, § 12.

В решении по делу Haahr Суд добавил, что установление разумных сроков исковой давности, которые являются неотъемлемым условием соблюдения принципа правовой определенности (англ. - principle of legal certainty) и призваны защитить интересы как налогоплательщика, так и налоговых органов государства, полностью соответствует указанным выше принципам эквивалентности и эффективности и не может быть расценено как приводящее к практической невозможности реализации прав, предоставленных Сообществом, даже в том случае, когда истечение данных сроков приводит к полному или частичному отказу в рассмотрении иска <*>. -------------------------------- <*> Case C-90/94, Haahr (1997) ECR 1-4085, § 48.

Причем согласно позиции Суда, нашедшей отражение, например, в решении по делу Edis, государство-член обладает правом устанавливать для фискальных целей сроки давности, отличные от предусмотренных законодательством общих сроков давности, а принципы эффективности и эквивалентности не требуют от государства распространения на все иски о возврате сумм налогов и сборов, уплаченных в нарушение права Сообщества, действия наиболее благоприятных норм, регулирующих производство по искам о нарушении внутреннего национального законодательства. Позиция Суда была бы иной только в случае применения менее благоприятных процессуальных норм исключительно к искам о возврате сумм налогов и сборов, подаваемым на основании права Сообщества <*>. -------------------------------- <*> Case C-213/96, Edis (1998), ECR I-4951, § 36, 37.

Определение разумного срока приобретает особое значение в случае иска о возврате сумм налогов или сборов, противоречащих той или иной директиве Сообщества. В данном случае возникает вопрос допустимости в соответствии с правом Сообщества отклонения государством-членом исков о возврате сумм платежей, удержанных в нарушение директивы ЕС, на основании истечения срока подачи заявлений о возбуждении таких исков, установленного законодательством данного государства и исчисляемого с момента осуществления платежа, являющегося предметом иска, в тех случаях, когда на момент уплаты отсутствуют поправки к национальному законодательству, отражающие положения соответствующей директивы. Изначально позиция Суда, закрепленная им в решении по делу Emmott, заключалась в том, что течение срока давности, установленного национальным законодательством для возбуждения судебного разбирательства в защиту прав, предоставленных частному лицу положениями директивы, начинается только с момента имплементации положений соответствующей директивы в национальное законодательство <*>. -------------------------------- <*> Case C-208/90, Theresa Emmott v Minister for Social Welfare and Attorney General (1991) ECR I-4269.

Однако затем в решении по делу Johnson Суд ЕС заявил о том, что в случае Emmott решение было обосновано особыми обстоятельствами дела, в которых исчисление срока исковой давности со дня взыскания оспариваемых сумм налога привело бы к лишению истца какой-либо возможности реализовать свое право на непредвзятое отношение (англ. - right to equal treatment), гарантированное ему директивой ЕС <*>, а в решении по делу Fantask уже прямо указал на то, что право Сообщества не запрещает государству-члену, в национальном законодательстве которого отсутствует адекватное отражение положений директивы, отказывать в рассмотрении исков о возврате сумм платежей, удержанных в нарушение данной директивы, на основании истечения срока давности, установленного внутренним национальным законодательством со дня возникновения обязательства по их уплате <**>. Единственными условиями признания такого срока давности противоречащим праву Сообщества согласно позиции Суда, указанной, например, в решении по делу Spac, являются несоблюдение принципов эффективности и эквивалентности (т. е. такой срок давности должен быть не менее благоприятным, чем срок, предусмотренный для схожих исков, основанных на национальном праве, и не должен приводить к невозможности реализации прав, предоставленных частным лицам законодательством Сообщества), а также недопущение ситуации, в которой действия национальных властей в сочетании с использованием оспариваемого срока подачи иска лишают истца любой возможности защиты своих прав, гарантированных ему соответствующей директивой <***>. -------------------------------- <*> Case C-410/92, Johnson v Chief Adjudication Officer (1994) ECR I-5483. <**> Case C-188/95, Fantask A/S e. a. v Industriministeriet (Erhvervministeriet) (1997) ECR I-6783. <***> Case C-260/96, Ministero delle Finanze v Spac SpA (1998) ECR I-4997.

Таким образом, с точки зрения Суда ЕС полный возврат налогов и сборов, взысканных в нарушение Директивы ЕС, не является абсолютной необходимостью. Европейский суд указывает на то, что право ЕС не запрещает государству-члену отказывать в рассмотрении иска о возмещении суммы платежа, удержанного в нарушение директивы ЕС, на основании истечения срока подачи таких исков, установленного законодательством данного государства со дня произведения платежа. Причем отказ в рассмотрении иска возможен даже в тех случаях, когда на момент произведения платежа отсутствуют поправки к национальному законодательству, отражающие положения соответствующей директивы. Согласно позиции Суда ЕС такой отказ будет признан неправомерным лишь в случае несоблюдения принципов эффективности и эквивалентности, а также в тех случаях, когда действия государственных органов в сочетании с применением срока давности фактически лишают истца возможности защиты своих прав в национальном суде. В своих решениях Суд ЕС разрешил вопрос, касающийся пределов возврата сумм налогов, взысканных в нарушение права Сообщества, в тех случаях, когда речь идет о переложении спорных налогов на потребителей. Суд ЕС решил, что с точки зрения права Сообщества ничто не может помешать национальным судам учитывать в соответствии со своим национальным правом тот факт, что некоторые неправомерно взысканные налоги могли быть включены в цены предприятия-налогоплательщика и таким образом переложены на покупателей <*>. -------------------------------- <*> Case 68/79, Hans Just I/S v Danish Ministry for Fiscal Affairs (1980) ECR 501; Case 811/79, Amministrazione delle finanze dello Stato v Ariete SpA. (1980) ECR 2545.

В отношении режима привлечения к ответственности государств в случае нарушения ими права Сообщества Суд ЕС сформулировал свою позицию следующим образом. Государства-члены обязаны возмещать ущерб, причиненный частным лицам нарушением права Сообщества. Условия, в которых признание ответственности дает право на возмещение ущерба, зависят от характера нарушения права Сообщества, явившегося причиной ущерба. При невыполнении государством обязанности предпринять все необходимые меры для достижения результата, предписанного какой-либо из Директив ЕС, Суд Европейских Сообществ ставит право на возмещение ущерба в зависимость от наличия трех следующих условий. Во-первых, Директива должна предусматривать предоставление прав в пользу частных лиц, во-вторых, содержание этих прав может быть идентифицировано на основе положений Директивы и, наконец, должна существовать причинно-следственная связь между нарушением обязательства, возложенного на государство, и причиненным ущербом <*>. -------------------------------- <*> Joined cases C-178/94, C-179/94, C-188/94, C-189/94 and C-190/94, Erich Dillenkofer, Christian Erdmann, Hans-Jorgen Schulte, Anke Heuer, Werner, Ursula and Trosten Knor v Bundesrepublik Deutschland (1996) ECR 4845.

Суд ЕС также установил, что устранение последствий причиненного ущерба производится в рамках национального законодательства об ответственности. Однако условия возмещения ущерба вследствие нарушения норм права ЕС, предусмотренные положениями национального законодательства, не должны быть менее благоприятными, чем условия, касающиеся аналогичных жалоб внутреннего характера, и не делать практически невозможным или крайне затруднительным возмещение такого ущерба <*>. -------------------------------- <*> Joined cases C-6/90 and C-9/90, Andrea Francovich and Danila Bonifaci and others v Italian Republic (1991) ECR I-5357.

Что касается суммы возмещения, то она должна быть соразмерна причиненному ущербу. При отсутствии норм Сообщества в этой области критерии, позволяющие определять размер возмещения, устанавливаются органами каждого государства-члена <*>. -------------------------------- <*> Joined cases C-46/93 and C-48/93, Brasserie du Pкcheur SA v Bundesrepublik Deutschland and The Queen v Secretary of State for Transport, ex parte: Factortame Ltd and others (1996) ECR I-1029.

Имплементация норм права ЕС и практики Европейского суда в законодательстве и в деятельности судов Франции

До принятия Закона о внесении изменений в государственный бюджет на 1989 г. (франц. - La loi de finances rectificative pour 1989) <*> во французском праве отсутствовало четкое определение порядка предъявления исков о возврате недолжно взысканных сумм (франц. - restitution de sommes versеes) и о возмещении ущерба (франц. - reparation de prejudice), причиненного нарушением нормы права Сообщества. Как следствие - определение механизма разрешения данных споров осталось за судами <**>. -------------------------------- <*> Loi N 89-936 du 29 due. 1989. <**> Во Франции параллельно существуют две системы судов: система общих судов (les juridictions judiciaires) во главе с Кассационным судом (Cour de cassation) и система административных судов (les juridictions administratives) во главе с Государственным советом (Conseil d'Etat).

Столкнувшись с вопросом о налогах, полученных в нарушение права Сообщества, Кассационный суд признал за налогоплательщиком право подать общеправовой иск о возврате недолжно уплаченного, если несовместимость какой-либо налоговой нормы с правом Сообщества уже была констатирована решением Европейского суда. Данная позиция Суда основывалась на ст. 1235 Гражданского кодекса Франции, согласно которой уплата "недолжной" суммы порождает право требования в пользу того, кто заплатил, и задолженность со стороны того, кто получил данную сумму. Для возбуждения иска о возврате недолжно уплаченного необходимо, чтобы в совокупности недолжно уплаченная плательщиком сумма не соответствовала его задолженности перед получателем, и чтобы платеж был осуществлен ошибочно (ст. 1376 и 1377 Гражданского кодекса). При таких обстоятельствах для подачи иска о возврате недолжно уплаченной суммы плательщик имеет в своем распоряжении тридцать лет, считая со дня платежа (ст. 2262 Гражданского кодекса). Эти нормы гражданского права, касающиеся возврата недолжно уплаченного, с давних пор применялись судами Франции к субъектам публичного права <*>. Как подчеркивал Кассационный суд, возврат недолжно уплаченного является принципом, общим для частного права, публичного права и права Сообщества <**>. -------------------------------- <*> Cass. com. (Arrкt de la Cour de cassation, chambre commerciale) 16 decembre 1980, D. 1981. Р. 380, note Berr. <**> Cass. com. 12 novembre 1986, D. 1986, IR. Р. 458; cass. com. 3 janvier 1985, Soc. Simon Frиres Limited, Bull. civ. 1985, IV. Р. 4.

Административные же суды не согласились с такой позицией общих судов, считая, что налогоплательщик "не может действовать вне существующих процессуальных норм в области налогообложения... даже при оформлении своих претензий в форме иска о возврате недолжно уплаченного" <*>. -------------------------------- <*> CE (Arrкt du Conseil d'Etat) 7 juin 1981, N 19180, RJF, 9/81 N 814.

Ввиду такого различия позиций до вступления в силу Закона о внесении изменений в государственный бюджет на 1989 г. только в системе общих судов функционировал порядок предъявления гражданского иска для возврата сумм налогов и сборов, взысканных в нарушение права Сообщества. Что касается сроков давности, в течение которых налогоплательщик мог потребовать возврат недолжно уплаченного и возмещение убытков, причиненных ему в связи с нарушением государством-членом норм права Сообщества, то, поскольку Кассационный суд признал возможность предъявления такого иска по общему правилу, применялся тридцатилетний срок давности на основании положений ст. 1235 Гражданского кодекса <*>. -------------------------------- <*> Cass. com. 9 fevrier 1993, Agus; cass. com. 9 mars 1993, Bougarel, RJF, 5/93 N 757.

В решении по делу Dubois Кассационный суд указал на размер сумм, которые должны быть возвращены налогоплательщикам, обязав налоговую администрацию полностью возместить недолжно полученные суммы налогов <*>. -------------------------------- <*> Cass. com. 7 novembre 1989, Dubois et autres.

Однако данная судебная практика вызвала негативную реакцию законодательной власти, которая выразилась в принятии Закона от 29 декабря 1989 г. N 89-936 о внесении изменений в государственный бюджет на 1989 г., добавившего ч. 2 и 3 к ст. L 190 Книги налоговых процедур (франц. - Livre des procеdures fiscales (LPF)) <*>. После вступления в силу этого Закона иск о возврате недолжно уплаченного налога должен предъявляться в рамках ст. L 190 LPF. Часть 1 данной статьи указывает, что все жалобы, касающиеся налогов, сборов, пошлин и штрафов, установленных и взысканных налоговыми органами, и требующие устранения ошибок, допущенных при их исчислении, рассматриваются в судебном порядке. Часть 2 указывает на то, что в том же порядке рассматриваются и жалобы, основанные на противоречии применяемых норм права нормам права, обладающим большей юридической силой, а согласно положениям ч. 3 данной статьи, в тех случаях, когда такое противоречие уже было установлено решением суда <**>, иски о возврате сумм уплаченных налогов и о возмещении понесенных убытков распространяются лишь на период, следующий за 1 января четвертого года, предшествующего году, когда решение суда, установившее вышеуказанное противоречие, было принято. -------------------------------- <*> Art. 36-1 de la Loi N 89-936 du 29 dec. 1989. <**> Налоговая инструкция от 10 мая 1990 г. уточняет, что в данном случае под "решением суда" следует понимать не подлежащее обжалованию решение национального суда или судебное решение на уровне Сообщества (Instruction du 10 mai 1990 de la DGI relative au contentieux de l'impфt et commentant l'article 36 de la loi de finances rectificative pour 1989, Dr. fisc. 1990, N 10/023. Р. 8673).

В связи с принятием данных положений возник вопрос относительно их противоречия судебной практике Сообщества, имевшей место при рассмотрении дел San Giorgio <1> и Deville <2>, так как их применение могло привести к практической невозможности полного или частичного осуществления прав, признанных за налогоплательщиком правопорядком ЕС. Тем не менее Кассационный суд отверг данные опасения, указав на то, что новые положения ст. L 190 LPF не ведут к чрезмерному усложнению возможности предъявления иска о возврате недолжно уплаченного и не являются менее выгодными, чем положения, касающиеся аналогичных исков во внутреннем праве, не для всех из которых предусмотрен тридцатилетний срок давности <3>. Соответствие ст. L 190 LPF нормам права Сообщества было подтверждено и решением Европейского Суда по делу SA Roquette Freres <4>. -------------------------------- <1> Case 199/82, Admministrazione delle Finanze dello Stato v SpA San Giorgio (1983) ECR 3595. <2> Case 240/87, С Deville v Administration des impots (1988) ECR 5328. <3> Cass. com. 13 decembre 1994, Abelsohn, RJF, 1995, N 284; Cass. com. 13 juin 1995, Braun; Cass. com. 15 octobre 1996, Gout; 12 novembre 1996, SA Soremac. <4> Case C-88/99, Roquette Frиres SA v Direction des services fiscaux du Pas-de-Calais (2000) ECR I-10465.

Таким образом, в результате внесенных Законом 1989 г. изменений срок истребования недолжно уплаченных сумм налогов был ограничен четырьмя годами, предшествующими моменту обнаружения, а жалобы, основанные на несовместимости положений внутреннего права и норм Сообщества, стали рассматриваться по тем же процессуальным правилами, что и споры, связанные с налоговыми отношениями. Во Франции теория переложения налогов (франц. - la thеorie de la repercussion), которая позволяет налоговой администрации не возмещать суммы налогов, взысканных в нарушение права Сообщества, если уплата данных налогов была перенесена на третьих лиц, закреплена в статье 1965 FA Общего налогового кодекса (франц. - Code gеnеral des impоts (CGI)). Изначально ст. 1965 FA CGI (в редакции ст. 13-V Закона о государственном бюджете от 30 декабря 1980 г.) возлагала бремя доказывания в отношении факта переложения налогов на налогоплательщика, который должен был доказать отсутствие факта переноса им уплаты налогов на своих клиентов (других лиц, с которыми он вступает в различные экономические отношения и которые становятся носителями налога) <1>. Однако Суд ЕС указал на то, что теория переложения налога не может применяться государством таким образом, чтобы ограничить право налогоплательщика, предусмотренное законодательством ЕС, предъявлять иски о возврате недолжно взысканных сумм налогов, т. к. нормы права Сообщества запрещают перекладывание бремени доказывания на налогоплательщика <2>. Чтобы обеспечить соответствие праву Сообщества, в 1986 г. в ст. 1965 FA CGI были внесены изменения, возложившие бремя доказывания на налоговую администрацию <3>. При этом, однако, возможность эффективного использования исков о возмещении причиненных убытков налогоплательщикам затрудняется тем, что Государственный совет Франции продолжает применять правило предварительного освобождения от налога (франц. - rugle de la dеcharge prеalable) и правило разделения споров (франц. - rиgle de la distinction des contentieux), в соответствии с которыми иск о возмещении ущерба (связанного с недолжным взысканием налога) может быть принят к рассмотрению лишь в том случае, если налогоплательщик предварительно был освобожден от налога судом по налоговым делам (общим или административным судом, рассматривающим налоговый спор) <4>. -------------------------------- <1> Joined cases 331/85, 376/85 and 378/85, SA Les Fils de Jules Bianco and J. Girard Fils SA v Directeur General des douanes et droits indirects (1988) ECR 1099. <2> Joined cases C-441/98 and C-442/98, Kapniki Michanlidis AE v Idryma Koinonikon Asfaliseon (IKA) (2000) ECR I-7145. <3> Loi de finances pour 1987 du 30 decembre 1986, JORF du 31 decembre 1986. Р. 15820. <4> CE, 11 octobre 1978, Delphin, RJF, 11/78 N 499; CE, Ass. 30 octobre 1996, SA Dangeville, RJF, 12/96 N 1469; CAA (Arrкt de cour administrative d'appel) Paris, 1 juillet 1992, Ste J. Dangeville, RJF, 8-9/92, N 1280.

Государственный совет оправдывает запрет параллельного иска принципом процессуальной автономии, который предоставляет государствам-членам право самим выбирать процедуры для защиты в ходе судебного разбирательства прав лиц, вытекающих из правопорядка Сообщества. Такая позиция Государственного совета Франции не является исключением в отношениях между высшими судебными учреждениями европейских государств и наднациональными судебными органами. Однако общеевропейская тенденция гармонизации национального законодательства все в большей мере затрагивает и процессуальные вопросы. Примечательна в этом смысле позиция, занятая Европейским судом по правам человека по делу Dangeville <*>, в котором Суд установил, что, "используя против налогоплательщика в ходе рассмотрения его жалобы правило разделения споров, Государственный совет лишил его возможности осуществить эффективное обжалование в судебном порядке для получения возмещения ущерба, причиненного несвоевременной имплементацией Шестой директивы в национальное законодательство и, таким образом, совершил посягательство на его имущество в нарушение статьи 1 Протокола N 1 к Конвенции о правах человека". -------------------------------- <*> CEDH (Cour europeenne des droits de l'homme) 16 avril 2002, aff. 36677/97, SA Dangeville c/ France: RJF 7/02, N 889.

В целом же гармонизация процессуальных положений налогового законодательства европейских государств складывается очень медленно. Это происходит преимущественно под влиянием решений наднациональных судебных органов, и прежде всего Суда ЕС.

Название документа