Организация осуществляет продажу неликвидных материально-производственных запасов как взаимозависимым, так и невзаимозависимым лицам

Каким образом определить цену реализации неликвидных материальных ценностей с целью снижения налоговых последствий в виде контроля за ценообразованием? Как и чем должна подтверждаться рыночная цена?

Ответ: По сделкам между невзаимозависимыми лицами стороны вправе самостоятельно определить цену реализации неликвидных материально-производственных запасов; налоговых последствий в виде контроля за ценообразованием не возникает, так как цены по данным сделкам признаются рыночными.

По сделкам между взаимозависимыми лицами налоговые последствия в части ценообразования могут возникать, если сделка признается контролируемой по одному из оснований, предусмотренному ст. 105.14 Налогового кодекса РФ, и общий объем доходов между продавцом и покупателем по всем сделкам за год превышает 80 млн руб. в 2013 г. (с 2014 г. данный критерий не действует).

НК РФ не предусматривает обязанность организации документально подтверждать соответствие цен рыночному уровню (даже по договору с взаимозависимыми лицами).

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ для целей налогового контроля все сделки, заключаемые хозяйствующими субъектами, подразделяются на сделки между взаимозависимыми лицами и сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы, получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (абз. 3 п. 1 ст. 103.5 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 105.3 НК РФ цена, применяемая сторонами сделки в целях налогообложения, признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.

Поскольку в указанной норме говорится о сделке без указания на то, кто является ее сторонами (взаимозависимые лица или лица, не являющиеся взаимозависимыми), из ее буквального прочтения можно предположить, что налоговые органы вправе доказать, что примененные цены не являются рыночными.

Однако исходя из комплексного анализа разд. V.1 НК РФ, в том числе п. 6 ст. 105.3 НК РФ, на который имеется ссылка в рассматриваемом п. 3 ст. 105.3 НК РФ, можно сделать вывод, что контроль за ценообразованием применяется исключительно к тем сделкам, сторонами которых являются взаимозависимые лица.

По сделкам между невзаимозависимыми лицами налоговых последствий в виде налогового контроля за ценообразованием не возникает, так как цены по ним признаются рыночными. Следовательно, при реализации неликвидных материальных ценностей лицам, не являющимся взаимозависимыми, стороны вправе самостоятельно определить цену реализации.

Сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми. В связи с их совершением налоговые органы могут осуществлять налоговый контроль (п. 2 ст. 105.3, ст. 105.14, гл. 14.3, 14.4, 14.5 НК РФ).

Перечень взаимозависимых лиц приведен в п. 2 ст. 105.1 НК РФ, который является открытым, поскольку суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 настоящей статьи (п. 7 ст. 105.1 НК РФ).

В п. 1 ст. 105.14 НК РФ установлен перечень сделок, которые приравниваются к сделкам, совершенным между взаимозависимыми лицами.

Налоговый контроль за ценообразованием осуществляется не в отношении всех сделок, а только в отношении контролируемых сделок, к которым в общем порядке относятся все сделки с взаимозависимыми лицами, но с учетом особенностей, предусмотренных п. 1 ст. 105.14 НК РФ.

Так, в п. 2 ст. 105.14 НК РФ сказано, что сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация, признается контролируемой (если иное не предусмотрено п. п. 3, 4 и 6 настоящей статьи) при наличии хотя бы одного из перечисленных в данном пункте обстоятельств. В частности, контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами, если сумма доходов по всем сделкам между данными лицами превышает 2 млрд руб. за год в 2013 г. (1 млрд - с 2014 г.).

Таким образом, если ни одно из перечисленных в п. 2 ст. 105.14 НК РФ (с учетом суммовых лимитов, установленных п. 3 ст. 105.14 НК РФ) условий не соблюдается, то сделки между взаимозависимыми резидентами РФ не признаются контролируемыми.

Также необходимо учитывать, что мероприятия налогового контроля за ценообразованием проводятся только в том случае, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает 80 млн руб. в 2013 г. (ч. 7 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения"). Данные ограничения распространяются и на обязанность уведомлять налоговые органы о контролируемых сделках.

Таким образом, налоговые риски в части ценообразования при реализации неликвидных материалов могут возникать при единовременном соблюдении следующих условий:

1) продавец и покупатель являются взаимозависимыми лицами;

2) сделка признается контролируемой по одному из оснований, предусмотренному ст. 105.14 НК РФ;

3) общий объем доходов между продавцом и покупателем по всем сделкам за год превышает 80 млн руб. в 2013 г. (с 2014 г. данный критерий не действует).

В п. 1 ст. 105.7 НК РФ перечислены методы, которые использует налоговый орган при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.

Пунктом 2 ст. 105.7 НК РФ разрешено использовать каждый из перечисленных методов как в отдельности, так и в совокупности. При этом устанавливается приоритет метода сопоставления рыночных цен перед другими методами и указывается, когда применение такого метода является обязательным (п. 3 ст. 105.7 НК РФ):

- для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, если на соответствующем рынке существует хотя бы одна сопоставимая сделка, предметом которой являются идентичные либо однородные товары (работы, услуги);

- при наличии достаточной информации о контролируемой сделке (при отсутствии необходимости затрагивать другие методы).

Контролирующие органы считают возможным на основании п. 7 ст. 105.7 НК РФ использование данных любого информационно-ценового агентства о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары на соответствующих рынках указанных товаров при условии обеспечения сопоставимости сделок, данные о которых имеются у этого информационно-ценового агентства, с анализируемой сделкой (Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-01-18/6-107).

Нормы НК РФ не предусматривают обязанность организации документально подтверждать соответствие цен рыночным, по которым реализуются товарно-материальные ценности, даже в случае реализации их взаимозависимым лицам.

При этом подтверждением соответствия цен рыночным реализованных взаимозависимым лицам товарно-материальных ценностей могут служить, например:

- составленный продавцом акт о проведенном анализе состояния рыночных цен на идентичные (однородные) товарно-материальные ценности;

- документы, подтверждающие реализацию аналогичных товарно-материальных ценностей невзаимозависимым лицам;

- данные информационно-ценового агентства о сложившемся уровне рыночных цен или о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары на соответствующих рынках указанных товаров при условии обеспечения сопоставимости сделок, данные о которых имеются у этого информационно-ценового агентства, с анализируемой сделкой.

Л. Н.Мисникович

ЗАО "МСАй ФДП-Аваль"

15.07.2013