Согласно п.3 Протокола к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия от 29.05.96 об избежании двойного налогообложения издержки на рекламу при исчислении налогооблагаемой прибыли подлежат неограниченному вычету при условии, что вычитаемые суммы не будут превышать сумм, которые бы согласовывались независимыми предприятиями при сопоставимых условиях

Как практически применяется эта норма Соглашения и означает ли вышеизложенное, что организации, соучредителями которых являются немецкие компании, имеют право на возмещение (зачет) из бюджета всей суммы НДС, уплаченной по расходам на рекламу?

Ответ: 1. Пунктом 3 Протокола к Соглашению установлено, в частности, что издержки на рекламу, которые несет компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося Государства, и в которой участвует резидент другого Договаривающегося Государства, подлежат неограниченному вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этой компании в первом упомянутом государстве. Предыдущие положения также распространяются на постоянные представительства.

Таким образом, в отношении расходов на рекламу, принимаемых для целей исчисления налогооблагаемой прибыли, Соглашение устанавливает иные правила, чем те, которые содержатся в законодательных актах Российской Федерации. По сути это должно означать, что на организации, соучредителями которых являются немецкие компании, не распространяется пп."у" п.2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, предусматривающий, что для целей налогообложения расходы на рекламу включаются в себестоимость продукции в пределах норм, утвержденных в установленном порядке.

Вместе с тем п.3 Протокола к Соглашению содержит специальную оговорку, согласно которой вычет расходов на рекламу при исчислении налогооблагаемой прибыли компании не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.

Такая норма предполагает необходимость доказательства налогоплательщиком того, что вычитаемые им для целей налогообложения суммы действительно не превышают сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях, либо установления таких сумм налоговыми органами на основе имеющейся у них информации.

В отношении расходов на рекламу, выплачиваемых постоянным представительством, необходимо дополнительно учитывать, что при исчислении налогооблагаемой прибыли постоянного представительства данные затраты могут уменьшать налогооблагаемую прибыль в той части, в которой эти расходы могут быть отнесены к постоянному представительству.

2. Действующим законодательством предусмотрены также ограничения при возмещении из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, приходящихся на рекламные расходы.

В соответствии с п.19 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" суммы НДС, оплаченные по расходам на рекламу в пределах установленных норм, подлежат возмещению из бюджета. Суммы НДС, оплаченные по расходам на рекламу сверх установленных норм, возмещению из бюджета не подлежат, а относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Взаимосвязь величины расходов на рекламу, осуществляемых организациями, и сумм НДС, оплаченных по таким расходам, может создать впечатление, что организации, соучредителями которых являются немецкие компании, имеют право на возмещение (зачет) из бюджета всей суммы НДС, уплаченной в связи с рекламой, исходя из положений п.3 Протокола к Соглашению.

В этой связи хотелось бы обратить внимание, что особенности исчисления налогооблагаемой базы в целях одного налога не применимы при исчислении других налогов, если это не предусмотрено законом (межправительственным налоговым соглашением).

Международные (межправительственные) соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества устанавливают особый порядок налогообложения только по отношению к доходам и имуществу, что и нашло отражение в названиях соглашений и их соответствующих статьях.

Такие соглашения в отношении косвенных налогов не предусматривают иного порядка, чем установленный национальным законодательством каждого из государств - партнеров по соглашению.

Поэтому, говоря о п.3 Протокола к Соглашению в целом, необходимо исходить из того, что особенности исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, предусмотренные Соглашением, никоим образом не могут влиять на порядок исчисления и величину других налогов, в частности НДС, которые не регулируются данным Соглашением.

Исходя из изложенного, организации, соучредителями которых являются немецкие компании, имеют право на возмещение (зачет) из бюджета суммы НДС, уплаченной в связи с рекламой, в соответствии с российским налоговым законодательством.

23.01.98 Л. В.Полежарова

Советник налоговой службы

II ранга