В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденным Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@ (далее - Порядок), в листе 03 налоговой декларации по налогу на прибыль показатель строки 040 соответствует показателю "д" и знаменателю показателя "К" в формуле расчета налога, подлежащего удержанию налоговым агентом из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, приведенной в п. 2 ст. 275 Налогового кодекса РФ
Согласно п. 2 ст. 275 НК РФ сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:
Н = К x Сн x (д - Д),
где д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей.
Однако при заполнении строк листа 03 налоговой декларации показатель строки 040 определяется расчетным путем и не включает дивиденды, начисленные иностранным организациям и физическим лицам - нерезидентам (строка 040 = строка 020 - строка 030). В связи с этим не достигается соответствие между данными, отражаемыми по строке 040 листа 03, и показателем "д" в формуле, приведенной в п. 2 ст. 275 НК РФ.
В соответствии с порядком заполнения декларации показатель строки 090 должен соответствовать разности показателей "д" и "Д" в формуле расчета налога, приведенной в п. 2 ст. 275 Кодекса.
В то же время по строке 090 отражается сумма дивидендов, уменьшенная на дивиденды, начисленные иностранным организациям и физическим лицам - нерезидентам, а также на дивиденды, полученные самим налоговым агентом (строка 090 = строка 040 - строка 071).
Согласно Порядку показатель строки 090 может отличаться от суммы показателей строк 091 и 092 на сумму дивидендов, с которой исчисляется налог на доходы физических лиц - резидентов РФ, и сумму дивидендов в пользу акционеров (участников), не являющихся налогоплательщиками налога на прибыль.
Однако строка 090 несопоставима с показателями, отражаемыми по строкам 091 и 092, поскольку она не включает сумму дивидендов, полученных самим налоговым агентом (при формировании строки 090 вычитается строка 071).
Кроме того, строка 090 фактически не используется для исчисления налога с доходов в виде дивидендов.
Таким образом, название показателя строки 090 "Сумма дивидендов, используемых для исчисления налога (стр. 040 - стр. 071)" может потребовать дополнительных пояснений при сдаче налоговой декларации по налогу на прибыль в налоговые органы.
Каков порядок заполнения листа 03 налоговой декларации по налогу на прибыль?
Соответствуют ли названия показателей, отраженных в листе 03 налоговой декларации по налогу на прибыль, их экономическому содержанию и описанию, приведенному в разд. XI Порядка?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 5 июля 2013 г. N ЕД-4-3/12209@
Федеральная налоговая служба, рассмотрев письмо по вопросам исчисления налога на прибыль организаций с доходов от долевого участия в деятельности организаций (далее - дивиденды) и заполнения листа 03 "Расчет налога на прибыль организаций, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, сообщает следующее.
Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в деятельности организаций, установлены ст. 275 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
При этом порядок налогообложения дивидендов, полученных от иностранной организации, определен в п. 1 указанной статьи Кодекса. В п. 3 этой статьи установлен порядок исчисления налога с дивидендов, получателями которых являются иностранные организации и (или) физические лица, не являющиеся резидентами Российской Федерации.
Согласно п. 2 ст. 275 Кодекса сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов (российской организации и (или) физического лица, являющегося резидентом Российской Федерации), исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:
Н = К x Сн x (д - Д),
где:
Н - сумма налога, подлежащего удержанию;
К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;
Сн - соответствующая налоговая ставка, установленная пп. 1 и 2 п. 3 ст. 284 или п. 4 ст. 224 Кодекса;
д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;
Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 Кодекса) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.
Экономический смысл применения показателя "Д" при исчислении налога с дивидендов состоит в исключении повторного налогообложения дивидендов, с которых уже был удержан налог.
При определении показателей "К" и "д" учитывается общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей. В связи с тем что п. 2 ст. 275 Кодекса определяет порядок исчисления налога на прибыль только с дивидендов, выплачиваемых российским организациям и физическим лицам, являющимся резидентами Российской Федерации, при определении общей суммы дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом, в порядке, установленном п. 2 ст. 275 Кодекса, не учитываются дивиденды, выплачиваемые в пользу иностранных организаций и физических лиц, не являющихся резидентами Российской Федерации.
Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 25.05.2010 N 03-03-05/109.
Исходя из приведенных выше положений Кодекса в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (форма и Порядок заполнения которой утверждены Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@, зарегистрированным Минюстом России 20.04.2012, регистрационный N 23898) в листе 03 по строке 040 предусмотрено отражение только дивидендов, подлежащих распределению российским акционерам.
Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика, исчисляется налоговым агентом по указанной выше формуле отдельно по каждому получателю дивидендов. При этом сумма дохода, к которой применяется налоговая ставка, меньше суммы распределенных налогоплательщику дивидендов на часть дивидендов, полученных самим налоговым агентом ("Д"), приходящуюся на этого налогоплательщика.
Расчет налоговой базы в целом по выплачиваемым дивидендам Кодекс не предусматривает. В этой связи по строкам 090, 091 и 092 листа 03 декларации показатели определяются как суммы данных о размерах налоговых баз, рассчитанных по формуле по каждому налогоплательщику. Соответственно, показатель строки 090 листа 03 декларации по сумме соответствует разности показателей "д" и "Д" (п. 11.2 Порядка заполнения налоговой декларации).
При расчете налога с дивидендов в порядке, изложенном в письме, не в полном объеме будет использована сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом. Часть ее будет приходиться на дивиденды, выплачиваемые иностранным организациям и физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации. Однако в соответствии с п. 3 ст. 275 Кодекса при выплате дивидендов иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, налоговая база определяется как сумма выплачиваемых дивидендов, то есть без уменьшения на часть суммы дивидендов, полученных самим налоговым агентом.
Таким образом, расчет налога на прибыль организаций с доходов от долевого участия в деятельности организаций (дивидендов), приведенный в листе 03 налоговой декларации, соответствует положениям ст. 275 Кодекса.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
Д. В.ЕГОРОВ
05.07.2013