По результатам проведения выездной налоговой проверки коммерческой организации налоговый орган вынес решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, после вступления в законную силу данного решения выставил требование об уплате налогов, пеней и штрафов

В связи с неисполнением требования налоговый орган принял решение о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах организации и выставил инкассовые поручения на списание с расчетного счета организации в бесспорном порядке указанных сумм налогов, пеней и штрафов. Кроме того, налоговый орган одновременно с принятием решения о взыскании налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном ст. 76 Налогового кодекса РФ, принял решение о приостановлении расходных операций по расчетному счету организации.

Обоснован ли довод организации о том, что налоговый орган при вынесении решения о приостановлении операций по счету в качестве обеспечительной меры исполнения решения о взыскании налога, пеней и штрафа должен был соблюдать порядок и очередность принятия обеспечительных мер, установленных п. 10 ст. 101 НК РФ?

Ответ: Если по результатам проведения выездной налоговой проверки коммерческой организации налоговый орган вынес решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, после вступления в законную силу которого выставил требование об уплате налогов, пеней и штрафов, а затем в связи с неисполнением требования налоговый орган принял решение о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах организации и выставил инкассовые поручения на списание с расчетного счета организации в бесспорном порядке указанных сумм налогов, пеней и штрафов, то налоговый орган также вправе принять решение о приостановлении операций по счетам в банке в соответствии со ст. 76 Налогового кодекса РФ в целях обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней, штрафа за счет денежных средств и соблюдения порядка и очередности, предусмотренных п. 10 ст. 101 НК РФ, в указанной ситуации не требуется.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 72 НК РФ исполнение обязанности по уплате налогов и сборов может обеспечиваться, в частности, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество налогоплательщика.

В п. 1 ст. 46 НК РФ установлено, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках и его электронные денежные средства.

Согласно п. 2 ст. 46 НК РФ взыскание налога производится по решению налогового органа (далее в настоящей статье - решение о взыскании) путем направления на бумажном носителе или в электронной форме в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя.

На основании п. 8 ст. 46 НК РФ при взыскании налога налоговым органом может быть применено в порядке и на условиях, которые установлены ст. 76 НК РФ, приостановление операций по счетам налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках либо приостановление переводов электронных денежных средств.

В силу п. 1 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и (или) штрафа, если иное не предусмотрено п. 3 ст. 76 и пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 76 НК РФ решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования.

При этом решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств может быть принято не ранее вынесения решения о взыскании налога.

Согласно п. 3 ст. 76 НК РФ решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств может также приниматься руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в случае непредставления этим налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации.

В п. 10 ст. 101 НК РФ установлено, что после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительными мерами могут быть запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа и приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном ст. 76 НК РФ.

При этом на основании абз. 11 п. 10 ст. 101 НК РФ приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, по нашему мнению, нормы НК РФ предусматривают разные основания для приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и применение данной обеспечительной меры в каждом конкретном случае имеет свои особенности.

При этом приостановление операций по счетам в банке в соответствии со ст. 76 НК РФ в целях обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней, штрафа за счет денежных средств не предусматривает соблюдение нормы п. 10 ст. 101 НК РФ, которая требует соблюдения порядка и очередности принятия обеспечительных мер.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 25.12.2012 N 10765/12 по делу N А64-6176/2011, придерживаясь указанного подхода, отметил, что обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст. 101 НК РФ, принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности, поскольку направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени может быть затруднено либо невозможно исполнение принятого решения налогового органа по причине отчуждения (вывода) налогоплательщиком своих активов.

В отличие от этого приостановление операций по счетам в банке в соответствии со ст. 76 НК РФ может быть применено только после вступления в силу решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности, выставления на его основании требования, неисполнения требования и вынесения решения о взыскании налога, пеней, штрафа в целях обеспечения исполнения последнего.

На основании изложенного Президиум ВАС РФ сделал вывод о том, что приостановление операций по счетам в банке в соответствии со ст. 76 НК РФ в целях обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней, штрафа за счет денежных средств не требует соблюдения порядка и очередности принятия обеспечительных мер, предусмотренных п. 10 ст. 101 НК РФ.

Аналогичные выводы были сделаны в Постановлениях ФАС Центрального округа от 11.03.2011 по делу N А54-3298/2010С5, ФАС Волго-Вятского округа от 13.09.2011 по делу N А82-122/2011 (Определением ВАС РФ от 17.02.2012 N ВАС-361/12 отказано в передаче дела N А82-122/2011 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления), ФАС Северо-Западного округа от 16.12.2011 по делу N А56-14350/2011.

Стоит отметить, что до принятия Постановления Президиума ВАС РФ от 25.12.2012 N 10765/12 по делу N А64-6176/2011 по данному вопросу существовала противоположная арбитражная практика, согласно которой налоговый орган при вынесении решения о приостановлении операций по счету в качестве обеспечительной меры исполнения решения о взыскании налога, пеней и штрафа должен был соблюдать порядок и очередность принятия обеспечительных мер, установленных п. 10 ст. 101 НК РФ (Постановления ФАС Центрального округа от 01.09.2010 по делу N А64-8178/09, ФАС Дальневосточного округа от 11.07.2011 N Ф03-2151/2011 по делу N А51-17457/2010).

П. Н.Зюков

Юридическая компания "Юново"

24.06.2013