Участники общества с ограниченной ответственностью приняли решение о реорганизации в форме выделения и создании в процессе реорганизации нового общества. Согласно разделительному балансу выделенному обществу переданы основные средства (недвижимое имущество). В ЕГРЮЛ внесена соответствующая запись о регистрации вновь созданного юридического лица

Правомерно ли принятие налоговым органом в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ обеспечительных мер в виде запрета налогоплательщику (правопредшественнику) отчуждать (передавать в залог) переданное вновь созданной организации недвижимое имущество, если государственная регистрация перехода права собственности на данное недвижимое имущество не была осуществлена?

Ответ: После завершения реорганизации и внесения в ЕГРЮЛ записи о регистрации вновь возникшего юридического лица принятие налоговым органом в порядке п. 10 ст. 101 Налогового кодекса РФ обеспечительных мер в виде запрета налогоплательщику (правопредшественнику) отчуждать (передавать в залог) недвижимое имущество, переданное вновь созданной (выделенной) организации, является неправомерным, несмотря на отсутствие государственной регистрации перехода права собственности на данное недвижимое имущество.

Обоснование: В соответствии с п. 10 ст. 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительными мерами согласно пп. 1 п. 10 ст. 101 НК РФ могут быть запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный настоящим подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:

- недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);

- транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;

- иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;

- готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Нормами налогового законодательства не предусмотрено каких-либо исключений из состава имущества, в отношении которого могут быть применены обеспечительные меры в виде запрета на его отчуждение и передачу в залог.

Вместе с тем запрет на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа может быть наложен только на имущество, принадлежащее налогоплательщику. Обеспечительные меры не могут быть приняты в отношении имущества, не принадлежащего налогоплательщику.

В соответствии с п. п. 1, 4 ст. 57 Гражданского кодекса РФ реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами. Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

Согласно п. 4 ст. 58 ГК РФ при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом.

Разделительный баланс должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами (п. 1 ст. 59 ГК РФ).

В соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 218 ГК РФ в случае реорганизации юридического лица право собственности на принадлежащее ему имущество переходит к юридическому лицу, являющемуся его правопреемником.

При этом согласно п. 2 ст. 8.1 ГК РФ права на имущество, подлежащее государственной регистрации, возникают, изменяются и прекращаются с момента внесения соответствующей записи в государственный реестр, если иное не установлено законом. Аналогичные положения до 01.01.2013 предусматривались п. 2 ст. 8 ГК РФ.

Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных ГК РФ и иными законами (п. 1 ст. 131 ГК РФ).

В то же время, как следует из разъяснений, содержащихся в п. 11 Постановления Пленумов Верховного Суда РФ и ВАС РФ от 29.04.2010 N 10/22 "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав", для возникновения права собственности на недвижимое имущество в порядке реорганизации в отличие от общего правила, закрепленного в п. 2 ст. 8 ГК РФ, установлен иной момент - с момента завершения реорганизации юридического лица право собственности реорганизованного юридического лица на недвижимое имущество переходит к вновь возникшему юридическому лицу независимо от государственной регистрации права на недвижимость.

Того же подхода придерживается Президиум ВАС РФ в Постановлении от 24.05.2011 N 16402/10 по делу N А37-42/2010.

Полагаем, данные разъяснения могут быть применимы и в отношении положений п. 2 ст. 8.1 ГК РФ.

Таким образом, переход права собственности на объекты недвижимого имущества на основании разделительного баланса осуществляется по факту реорганизации независимо от регистрации прав собственности на это имущество.

При этом, по мнению Минфина России, после завершения реорганизации правопреемник вправе не обращаться с заявлением о признании прав собственности на недвижимое имущество в соответствующий регистрирующий орган, поскольку разделительный баланс и документы о государственной регистрации реорганизации являются документами, достаточными для подтверждения права собственности правопреемника на такие объекты (Письмо Минфина России от 31.12.2010 N 03-03-06/1/817).

В Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 28.12.2010 N Ф03-7831/2010 по делу N А73-5498/2010, Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2010 N 06АП-3747/2010 по тому же делу судьи отклонили доводы налогового органа о том, что для возникновения у организации, созданной в результате реорганизации в форме выделения, права собственности на объекты недвижимости требуется государственная регистрация этого права. Суд пришел к выводу, что право собственности на спорное имущество перешло к правопреемнику с момента завершения реорганизации и внесения в ЕГРЮЛ записи о государственной регистрации вновь возникшего юридического лица.

Вместе с тем судьи приходят к выводу, что налоговый орган вправе вынести решение о принятии обеспечительных мер в части наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) недвижимого имущества без согласия налогового органа в период с даты подачи заявления о государственной регистрации юридического лица, создаваемого путем реорганизации в форме выделения, но до регистрации вновь созданного юридического лица. Суд исходил из того, что на дату принятия обеспечительных мер спорное имущество правопреемнику не принадлежало, поскольку на тот момент он не имел статуса юридического лица и не обладал гражданской правоспособностью в соответствии с п. 3 ст. 49, п. 2 ст. 51 ГК РФ (Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2009 по делу N А05-2328/2009).

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.10.2012 по делу N А42-8260/2011 судьи сочли, что запрет налогового органа на отчуждение имущества не может служить основанием для отказа в государственной регистрации права собственности на данное имущество за организацией, которая была создана в результате реорганизации в форме выделения.

Таким образом, после завершения реорганизации и внесения в ЕГРЮЛ записи о регистрации вновь возникшего юридического лица принятие налоговым органом в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ обеспечительных мер в виде запрета налогоплательщику (правопредшественнику) отчуждать (передавать в залог) недвижимое имущество, переданное вновь созданной (выделенной) организации, является неправомерным, несмотря на отсутствие государственной регистрации перехода права собственности на данное недвижимое имущество.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

23.06.2013