Иностранная организация оказывает инжиниринговые услуги на основании договора, который заключен ею с российской организацией. Данная иностранная организация состоит на налоговом учете по месту нахождения своего филиала на территории РФ, но данный филиал не участвует в исполнении указанного договора

Возникает ли у российской организации (заказчика по договору) обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДС?

Ответ: Исходя из позиции Минфина России и налоговых органов у российской организации возникает обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДС в том случае, если иностранная организация, по договору с которой она приобретает инжиниринговые услуги, состоит на налоговом учете по месту нахождения своего филиала на территории РФ, но данный филиал не участвовал в исполнении указанного договора. Иную точку зрения организации, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.

Обоснование: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения.

В целях гл. 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, в том числе если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Положение пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ применяется в том числе при оказании инжиниринговых услуг (абз. 5 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Таким образом, оказание иностранной организацией инжиниринговых услуг на основании заключенного договора с российской организацией облагается НДС.

Пунктом 1 ст. 161 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ с учетом гл. 21 НК РФ.

Налоговая база, указанная в п. 1 ст. 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 ст. 161 НК РФ иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ (п. 2 ст. 161 НК РФ).

Согласно разъяснениям, изложенным в Письме Минфина России от 06.10.2008 N 03-07-08/224, в том случае, когда иностранная организация, состоящая на учете в налоговых органах РФ по месту нахождения филиала, заключила договор на выполнение для российской организации работ по созданию проектной и технологической документации к поставляемому оборудованию для завода, при этом филиал иностранной организации в данных работах участие не принимает, то исчисление НДС производится налоговым агентом в порядке, предусмотренном п. п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ.

Если постоянное представительство иностранной организации услуги не оказывает, выставлять счета-фактуры по услугам, оказанным головным офисом иностранной организации, ему не следует.

К такому же выводу пришло и УМНС России по г. Москве в Письме от 08.09.2004 N 24-08/58255: если имеет место ситуация, когда иностранная организация сама непосредственно (без участия представительства в России) оказывает услуги, местом реализации которых в силу ст. 148 НК РФ является территория России, но при этом она состоит на налоговом учете в связи с наличием представительства (отделения), которое никоим образом не задействовано в оказании данных услуг, то исчисление НДС при выплате дохода такой организации и перечисление его в бюджет производится налоговым агентом.

Вместе с тем, по мнению арбитражных судов, нормы п. п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ, исходя из их буквального толкования, применяются только в том случае, если иностранная организация не состоит на налоговом учете на территории РФ. Расширительному толкованию данные нормы не подлежат.

Если иностранная организация состоит на налоговом учете, то на нее распространяются требования НК РФ, в том числе обязанность предъявить сумму налога к оплате российскому покупателю услуг по счету-фактуре и уплатить НДС в бюджет (п. п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ). Таким образом, российская организация в данном случае не будет являться налоговым агентом по НДС.

ФАС Московского округа в Постановлении от 06.10.2008 N КА-А40/8608-08 по делу N А40-1685/08-90-6 (Определением ВАС РФ от 11.01.2009 N 16190/08 отказано в пересмотре дела в порядке надзора) пришел к выводу, что обязанность по удержанию НДС в качестве налогового агента возникает у организации в том случае, когда реализация товаров (работ, услуг) производится иностранным лицом, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Если иностранная организация состоит на налоговом учете в качестве налогоплательщика, что подтверждается свидетельством о постановке на учет, ей присвоены ИНН и КПП, то положения п. 1 ст. 161 НК РФ не применяются.

Суд отметил, что организация встает на учет в налоговом органе не по какому-либо конкретному налогу (ЕСН, НДС, налогу на прибыль), а в качестве налогоплательщика как такового. При постановке на учет организации в качестве налогоплательщика ей присваивается ИНН. Согласно ст. 83 НК РФ постановка на учет в налоговом органе организаций осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора.

Аналогичный вывод сделан в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2012 N 09АП-32840/2012 по делу N А40-70077/12-99-405, Решении Арбитражного суда г. Москвы от 03.04.2008 по делу N А40-1685/08-90-6.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России и налоговых органов у российской организации возникает обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДС в том случае, если иностранная организация, по договору с которой она приобретает инжиниринговые услуги, состоит на налоговом учете по месту нахождения своего филиала на территории РФ, но данный филиал не участвовал в исполнении указанного договора. Иную точку зрения организации, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

23.06.2013