Обязана ли организация (заимодавец) продолжать начислять и учитывать в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль проценты по займу, выданному другой организации (заемщику), в отношении которой введена процедура наблюдения в рамках дела о банкротстве, если договор займа с указанной организацией заключен до принятия арбитражным судом заявления о признании ее банкротом?

Ответ: Если в ходе процедуры наблюдения требования заимодавца по договору займа, заключенному до принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом, будут включены в реестр требований кредиторов, заимодавец не должен начислять и учитывать в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль проценты за пользование займом за период наблюдения. Однако после окончания процедуры наблюдения в случаях, прямо предусмотренных Федеральным законом от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве), могут быть начислены проценты, подлежащие учету в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль в установленном законом порядке.

Обоснование: Доходы в виде начисленных процентов по договорам займа подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль согласно п. 6 ч. 2 ст. 250, п. 6 ст. 271, ст. 328 Налогового кодекса РФ.

Как следует из текста вопроса, договор займа был заключен до принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом, соответственно, в рассматриваемом случае подлежит применению абз. 2 п. 1 ст. 4 Закона о банкротстве, устанавливающий, что состав и размер денежных обязательств и обязательных платежей, возникших до принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и заявленных после принятия арбитражным судом такого заявления и до принятия решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства, определяются на дату введения каждой процедуры, применяемой в деле о банкротстве и следующей после наступления срока исполнения соответствующего обязательства.

Пленум ВАС РФ в п. 4 Постановления от 23.07.2009 N 63 "О текущих платежах по денежным обязательствам в деле о банкротстве" (далее - Постановление N 63) разъяснил, что при решении вопроса о квалификации в качестве текущих платежей требований об уплате процентов за пользование денежными средствами, предоставленными должнику по договору займа, кредитному договору либо в качестве коммерческого кредита, судам необходимо иметь в виду, что указанные проценты наряду с подлежащей возврату суммой займа (кредита), на которую они начисляются, образуют сумму задолженности по соответствующему денежному обязательству должника, состав и размер которого, если это обязательство возникло до принятия заявления о признании должника банкротом, определяются по правилам п. 1 ст. 4 Закона о банкротстве. В этом случае требования об уплате таких процентов не являются текущими платежами. По смыслу указанной нормы Закона о банкротстве проценты, подлежащие уплате на сумму займа (кредита) соответственно на дату подачи в суд заявления о признании должника банкротом или на дату введения соответствующей процедуры банкротства, присоединяются к сумме займа (кредита), в силу чего в реестр требований кредиторов должника подлежит включению требование об уплате исчисленной таким образом денежной суммы, размер которой впоследствии не изменяется.

После принятия Постановления N 63 в правоприменительной практике остро встал вопрос, следует ли из п. 4 указанного Постановления вывод о необходимости прекращения начисления процентов с даты введения судом процедуры наблюдения.

В целях разрешения возникших сомнений в ответ на запрос ассоциации российских банков ВАС РФ в Письме от 07.02.2011 N ВАС-С03/УЧП-175 проинформировал, что все проценты по кредиту всегда следуют судьбе основного долга: если кредит был выдан до возбуждения дела и требование о возврате основного долга реестровое, то и все проценты по нему (в том числе за период наблюдения) будут реестровыми, а не текущими.

Считаем, что, поскольку в силу ст. 5 Закона о банкротстве и п. 4 Постановления N 63 проценты за пользование займом, полученным до возбуждения дела о банкротстве, не являются текущими, а размер денежной суммы, рассчитанной путем присоединения процентов к сумме займа (кредита) и включенной в реестр требований кредиторов, как следует из п. 4 Постановления N 63, впоследствии не изменяется, правовые основания для начисления процентов за пользование займом, задолженность по которому ранее была включена в реестр требований кредиторов, в период наблюдения отсутствуют.

Правильность данного вывода подтверждается формируемой судебной практикой, в том числе, например, Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2013 по делу N А56-61267/2010, в котором суд указал: "Разъяснения, содержащиеся в п. 4 Постановления N 63, означают, что после включения в реестр требования по заемному (кредитному) обязательству, в состав которого входят как возврат суммы займа (кредита), так и уплата процентов на нее, размер задолженности по нему раз и навсегда фиксируется и предусмотренные договором проценты на сумму займа (кредита) больше не начисляются". По данному вопросу смотрите также: Определения ВАС РФ от 17.12.2012 N ВАС-16540/12, от 17.12.2012 N ВАС-16537/12, Постановление ФАС Московского округа от 12.02.2013 по делу N А40-7568/11-86-26"Б".

Из вышеизложенного следует, что, в случае включения в ходе процедуры наблюдения требований заимодавца по договору займа в реестр требований кредиторов, заимодавец не должен начислять и учитывать в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль проценты за пользование займом за период наблюдения.

Однако необходимо учитывать, что по окончании процедуры наблюдения в случаях, прямо предусмотренных Законом о банкротстве (например, в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 81, п. 2.1 ст. 126), могут быть начислены указанные в Законе о банкротстве проценты, которые (в случае их начисления) должны быть учтены заимодавцем в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с НК РФ.

Р. П.Лыпарь

Юридическая компания "Резолекс"

Материал предоставлен при содействии

ООО "Консультант Норд"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

18.06.2013