В договоре аренды значится условие об оплате: арендная плата вносится ежемесячно не позднее 5-го числа текущего месяца. Условия о том, что арендатор имеет право оплачивать аренду за несколько месяцев вперед, не имеется. Арендатор внес плату за январь 2013 г. 15 декабря 2012 г., то есть не в текущий (как должен был по договору), а в предыдущий месяц. Правомерно ли принятие к вычету НДС с суммы предоплаты за январь 2013 г. в декабре 2012 г.?

Ответ: Условие договора аренды, согласно которому арендная плата осуществляется ежемесячно не позднее 5-го числа текущего месяца, предусматривает возможность предоплаты и, соответственно, применения вычета по НДС в случае ее осуществления на основании счета-фактуры, выставленного арендодателем.

Обоснование: В соответствии с п. 12 ст. 171 Налогового кодекса РФ у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, суммы НДС, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежат вычетам.

Вычеты сумм налога, указанных в п. 12 ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (п. 9 ст. 172 НК РФ).

Из приведенной нормы следует, что помимо наличия счета-фактуры и платежных документов одним из обязательных условий для получения арендатором вычета НДС с сумм оплаты, перечисленной в счет предстоящей аренды, является наличие в договоре положений, предусматривающих возможность оплаты услуг авансом.

Согласно разъяснениям Минфина России, если в договоре условие о предварительной оплате (частичной оплате) не предусмотрено, то налог по перечисленной предварительной оплате (частичной оплате) к вычету не принимается (п. 2 Письма Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39).

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлениях от 07.02.2013 N 15АП-14257/2012, от 04.02.2013 N 15АП-12565/2012, основываясь на положениях п. 1 ст. 161 Гражданского кодекса РФ, указал, что для признания платежей предварительной оплатой в целях применения налоговых вычетов по полученным авансовым счетам-фактурам требуется письменное оформление условия о предварительной оплате в сложившихся договорных отношениях.

Таким образом, для целей применения положений п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ договор должен содержать условие о предварительной оплате товаров (работ, услуг).

Исходя из норм п. 1 ст. 167 НК РФ с учетом п. 1 ст. 487 ГК РФ предварительной оплатой для целей налогообложения НДС следует считать оплату, полученную продавцом в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, то есть произведенную до момента отгрузки товаров (работ, услуг).

Учитывая определение понятия "услуги", содержащееся в п. 5 ст. 38 НК РФ, Минфин России разъяснил, что для целей определения налоговой базы и исчисления НДС в отношении услуг аренды моментом отгрузки следует считать последний день налогового периода (квартала), в котором оказываются услуги, независимо от последующих сроков поступления арендной платы по периодам, установленным договором аренды (Письма Минфина России от 28.02.2013 N 03-07-11/5941, от 04.04.2007 N 03-07-15/47 (направлено Письмом ФНС России от 28.04.2007 N ШТ-6-03/360@)).

Следовательно, оплата по договору аренды в указанном в условиях вопроса порядке является предварительной.

При этом фраза в договоре о том, что арендная плата осуществляется помесячно не позднее 5-го числа текущего месяца, по нашему мнению, означает наличие у арендатора обязанности оплачивать аренду за каждый месяц, которая должна быть исполнена не позднее указанного дня текущего месяца, что, в свою очередь, не исключает, а прямо предусматривает возможность оплаты и в предыдущем месяце.

Таким образом, считаем, что оплата аренды 15 декабря 2012 г. за январь 2013 г. в целях налогообложения НДС является предварительной оплатой и полностью соответствует условиям договора.

В этой связи считаем правомерным применение арендатором вычета НДС, исчисленного с суммы предоплаты за аренду на основании счета-фактуры, выставленного арендодателем (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ).

О. Б.Смирнова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

11.06.2013