Организация на УСН с объектом "доходы минус расходы" за счет заемных средств выкупила помещение. Вправе ли организация включать в первоначальную стоимость объекта уплату процентов, которые выплачены по договору займа до ввода в эксплуатацию указанного объекта, и госпошлину при регистрации?

Ответ: Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", вправе включить в первоначальную стоимость приобретенного в целях ведения данной предпринимательской деятельности объекта основных средств (помещения) как проценты, уплаченные по договору займа до ввода в эксплуатацию, так и сбор за государственную регистрацию прав на такой объект - государственную пошлину.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) налогоплательщики, применяющие упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы минус расходы", вправе уменьшить полученные доходы на расходы, поименованные в указанном пункте. При этом данный перечень расходов является закрытым.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 346.16 Кодекса налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы могут уменьшать полученные доходы на расходы, связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основных средств, а также на расходы, связанные с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией и техническим перевооружением основных средств, с учетом норм, предусмотренных п. п. 3 и 4 указанной статьи Кодекса.

Подпунктом 1 п. 3 ст. 346.16 Кодекса предусмотрено, что расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, произведенные в период применения упрощенной системы налогообложения, учитываются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Согласно пп. 4 п. 2 ст. 346.17 Кодекса данные расходы в налоговом учете отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере фактически уплаченных сумм и учитываются только по основным средствам, используемым в целях ведения предпринимательской деятельности.

Что касается вопроса об учете процентов, уплаченных по договору займа (кредита), то по общему правилу такие проценты налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", должен признавать в расходах в пределах установленных норм в течение всего срока действия договора займа (кредита).

Данный порядок установлен пп. 9 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 Кодекса, а также ст. 269 Кодекса.

Таким образом, к процентам, выплаченным по договору займа (кредита), может быть применен пп. 9 п. 1 ст. 346.16 Кодекса.

В случае если речь идет о процентах, выплаченных по договору займа, который был взят в целях приобретения основного средства, то такие проценты можно включить в первоначальную стоимость основного средства, приобретенного в период применения упрощенной системы налогообложения.

Так, первоначальная стоимость основного средства, созданного или приобретенного после перехода на упрощенную систему налогообложения, формируется по правилам бухгалтерского учета (абз. 6 пп. 3 п. 3 ст. 346.16 Кодекса, п. 3.10 Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н).

Согласно п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н, расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.

При этом согласно п. 12 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.

Соответственно, в бухгалтерском учете проценты по кредитам (займам) включаются в первоначальную стоимость основных средств, если они относятся к инвестиционным активам. По остальным объектам основных средств указанные проценты учитываются в составе прочих расходов организации.

Следовательно, если все перечисленные условия выполняются, то проценты, выплаченные до момента введения основного средства в эксплуатацию, организация может учесть в его первоначальной стоимости.

Регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств, относятся к фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств.

Пунктом 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, к фактическим затратам организации на приобретение, сооружение и изготовление основных средств отнесены, в частности, невозмещаемые налоги и государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств.

Общехозяйственные и иные аналогичные расходы учитываются организацией в первоначальной стоимости основных средств только в том случае, если они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основного средства.

Такая же позиция имеется и в правоприменительной практике, о чем свидетельствует Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2009 по делу N А19-1020/09.

На основании изложенного при условии соблюдения указанных выше норм законодательства о налогах и сборах и законодательства о бухгалтерском учете организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", вправе включить в первоначальную стоимость приобретенного в целях ведения данной предпринимательской деятельности объекта основных средств (помещения) как проценты, уплаченные по договору займа, полученного на приобретение данного основного средства, так и сбор за государственную регистрацию прав на такой объект (государственную пошлину).

М. С.Скиба

Главный специалист-эксперт

отдела специальных налоговых режимов

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

31.05.2013