В ходе аудиторской проверки аудитор выявил, что в течение налогового периода по заказу организации были изготовлены открытки ("С 8-м Марта", "С Днем строителя", "С Днем рождения") для своих клиентов и партнеров с логотипом организации. Открытки имели адресный характер, в них содержалась персонифицированная информация (был указан конкретный получатель)

Данные затраты организация рассматривает как ненормируемые рекламные расходы и учитывает в целях налогообложения. Доходы и расходы она формирует методом начисления.

Аудитор расценил действия организации как неправомерные, рекомендовал представить уточненную декларацию по налогу на прибыль за проверяемый налоговый период. Правомерна ли позиция аудитора в данной ситуации?

Ответ: Если в течение налогового периода по заказу организации были изготовлены открытки ("С 8-м Марта", "С Днем строителя", "С Днем рождения") для своих клиентов и партнеров с логотипом организации и открытки имели адресный характер, в них содержалась персонифицированная информация (был указан конкретный получатель), то организация не вправе отражать расходы на изготовление открыток как ненормируемые рекламные расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Но, учитывая арбитражную практику, указанные расходы организация может учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В таком случае уточненную декларацию представлять нет необходимости.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Позиция контролирующего органа по данному вопросу такова, что под неопределенным кругом лиц понимаются лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена.

Распространение неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно признаваться распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, для которых такая информация будет доведена (Письмо ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@ "О направлении Писем Федеральной антимонопольной службы от 23.01.2006 N АК/582 "О рекламе на сувенирную продукцию", от 30.10.2006 N АК/18658 "О рекламной продукции" и от 05.04.2007 N АЦ/4624 "О понятии "неопределенный круг лиц" (вместе с Письмами ФАС России от 23.01.2006 N АК/582, от 30.10.2006 N АК/18658, от 05.04.2007 N АЦ/4624)).

На основании п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам организации на рекламу в целях налогообложения прибыли организации относятся расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы, связанные с изготовлением поздравительных открыток к государственным праздникам (или ко дню рождения), ст. 264 НК РФ не предусмотрены.

Мнение судов по данному вопросу неоднозначное:

- есть решение суда, по мнению которого распространение информации среди партнеров не носит рекламного характера, поскольку элемент неопределенности получателей, характерный для распространения рекламной информации, отсутствует (Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2005, 27.04.2005 N КА-А40/3274-05);

- но есть и другое решение, в соответствии с которым подобные расходы можно учесть согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы, связанные с производственной деятельностью (Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2006 N КА-А40/13167-05 по делу N А40-15236/05-114-111).

Следовательно, у налогоплательщика есть право:

- затраты, связанные с изготовлением открыток, учесть для целей налогообложения (п. 1 ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). В случае разногласий с налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля свою позицию организации придется отстаивать в судебном порядке;

- данные выплаты произвести за счет чистой прибыли организации, поскольку они не являются рекламными расходами. Объясняется это тем, что открытка носит адресный характер, в ней содержится персонифицированная информация.

Учитывая неоднозначный подход суда по данному вопросу, рекомендации аудитора следует признать правомерными.

И. Е.Иванова

Консалтинговая группа "Аюдар"

30.05.2013