Организация А (покупатель) приобретает у организации В (продавца) подарочные сертификаты, которые предназначены для бесплатной раздачи клиентам организации А в рамках проводимых ею рекламных акций по продвижению собственных товаров. Указанные сертификаты дают право клиентам организации А производить с их использованием частичную оплату товаров у организации В

Правомерен ли довод налогового органа о том, что передача в ходе рекламной акции организацией А своим клиентам подарочных сертификатов, приобретенных у организации В, является безвозмездной передачей имущественных прав, а потому подлежит налогообложению в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ?

Ответ: Довод налогового органа является неправомерным, поскольку исходя из сложившейся арбитражной практики передача организацией А своим клиентам подарочных сертификатов, приобретенных у организации В, не является безвозмездной и не может расцениваться как операция по реализации товара, являющегося объектом обложения НДС, а следовательно, не подлежит обложению НДС.

Кроме того, поскольку в пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ передача имущественных прав на безвозмездной основе в качестве объекта налогообложения не указана, то организация А, по нашему мнению, имеет право не начислять НДС при осуществлении операций по передаче своим клиентам подарочных сертификатов, приобретенных у организации В.

Обоснование: На основании п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Однако в указанной норме передача имущественных прав на безвозмездной основе в качестве объекта налогообложения не указана, в связи с чем организация А, по нашему мнению, имеет право на этом основании не начислять НДС при осуществлении операций по передаче своим клиентам подарочных сертификатов, приобретенных у организации В.

Пунктом 1 ст. 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 423 Гражданского кодекса РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением.

В п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" указано, что реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

ВАС РФ в Определении от 09.04.2012 N ВАС-16370/11 по делу N А40-111792/10-127-534 указал, что передача поощрительных товаров потребителям не может быть охарактеризована как безвозмездная, поскольку данная передача, являясь формой достижения имеющегося у организаций экономического интереса - стимулирования потребителей на совершение неоднократных покупок на как можно большую сумму, была обусловлена выполнением потребителями соответствующих условий, связанных с накоплением достаточного количества баллов.

Таким образом, по нашему мнению, передача организацией А своим клиентам подарочных сертификатов, приобретенных у организации В, не является безвозмездной, поскольку имеет в себе встречное предоставление, заключающееся в проявлении клиентами организации А интереса к объекту рекламирования, формировании или поддержании интереса к нему и его продвижении на рынке.

ФАС Московского округа в Постановлении от 04.03.2013 по делу N А40-52718/12-91-297, рассматривая аналогичный вопрос, поддержал выводы судов нижестоящих инстанций о том, что доначисление спорной суммы НДС не соответствует законодательству о налогах и сборах, поскольку передача сертификатов не сопровождалась какими-либо дополнительными платежами, изменением в составе прав и обязанностей продавца, то есть какими-либо фактами, оправдывающими взимание налога. В этой связи взимание НДС при передаче сертификатов лишено экономического основания, требуемого п. 1 ст. 39 и п. 3 ст. 3 НК РФ.

При этом ФАС Московского округа отметил, что согласно договорам о приобретении товаров с использованием подарочной карты сертификаты обеспечивают исполнение обязательства организации - продавца сертификатов по розничной купле-продаже товара, оплаченного организацией - покупателем сертификатов. Исполнение этого обязательства действительно признается объектом НДС в пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Однако плательщиком НДС является то лицо, у которого этот объект возникает. Право собственности на товары переходит от организации - продавца сертификатов к покупателям (потребителям). Соответственно, объект НДС возникает у организации - продавца сертификатов, которая и должна уплатить налог при передаче товаров покупателям. Одновременное признание объектом НДС данной операции и у организации-покупателя, оплатившей товары, означает повторное налогообложение той же операции. Взимание налога в такой ситуации не только противоречит здравому смыслу, но и нарушает п. 1 ст. 146 НК РФ. Оплата товаров, реализованных третьему лицу, в составе операций, облагаемых НДС, в п. 1 ст. 146 НК РФ не указана. В рамках рассматриваемых операций были оплачены только товары, оплачены они были только один раз и право собственности на них было передано только один раз.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 19.11.2010 по делу N А56-9475/2010 (Определением ВАС РФ от 30.03.2011 N ВАС-212/11 отказано в передаче дела N А56-9475/2010 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления) сделал вывод о том, что передача банком физическому лицу сертификата, приобретенного у сторонней организации, не может расцениваться как операция по реализации товара, являющегося объектом обложения НДС.

П. Н.Зюков

Юридическая компания "Юново"

23.05.2013