Может ли нарушение налоговым органом предельного срока приостановления проведения выездной налоговой проверки, установленного п. 9 ст. 89 НК РФ, послужить основанием для признания недействительным решения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки?

Ответ: Нарушение налоговым органом требований п. 9 ст. 89 Налогового кодекса РФ ввиду приостановления выездной налоговой проверки на срок более шести месяцев, а также осуществление мероприятий налогового контроля в течение значительного времени прямо не названы в НК РФ в качестве оснований для признания недействительным решения, принятого по результатам данной проверки. Вместе с тем указанное решение может быть признано недействительным, если арбитражный суд сочтет, что нарушение максимальных сроков приостановления проверки обусловлено злоупотреблением должностными лицами налогового органа своими полномочиями.

Обоснование: В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ.

В п. 6 ст. 89 НК РФ предусмотрено, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

Пункт 9 ст. 89 НК РФ предоставляет право контролирующим органам в лице руководителя (заместителя руководителя) налогового органа приостанавливать проведение выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ; получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ; проведения экспертиз; перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки должны осуществляться на основании решений руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку. Общий срок приостановления не может превышать шести месяцев (абз. 8 п. 9 ст. 89 НК РФ). В случае если проверка была приостановлена для получения информации от иностранных государственных органов и в течение общего срока налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию, то срок приостановления может быть увеличен на три месяца.

Приостановление проведения выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Установление законодателем предельного срока приостановления выездной налоговой проверки является дополнительной гарантией прав налогоплательщика.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 N 14-П определено, что налоговые органы наделены правом как проводить проверки и определять их продолжительность в установленных рамках, так и принимать в необходимых случаях решение об их приостановлении. Пунктом 3.2 Постановления установлено, что срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика, порядок календарного исчисления сроков, установленный ст. 6.1 НК РФ, в этих случаях не применяется.

Статьями 22, 31, 32 НК РФ налогоплательщику гарантирована защита от неправомерных действий (бездействия) налоговых органов и установлена обязанность налоговых органов соблюдать нормы налогового законодательства и иных законов Российской Федерации при осуществлении налогового контроля.

Гарантии прав налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями налоговых органов.

Проведение проверки с нарушением предельных установленным законом сроков свидетельствует о нарушении инспекцией принципа недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля.

Длительный срок проведения проверки свидетельствует о нарушении инспекцией целей налогового администрирования, которые не могут носить дискриминационного характера, препятствующего предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Данный вывод содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 13084/07.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 22.01.2013 по делу N А39-840/2012 судьи сочли, что нарушение налоговым органом срока приостановления выездной налоговой проверки не может служить достаточным основанием для признания недействительным решения о возобновлении проверки. Вместе с тем факт нарушения сроков приостановления выездной налоговой проверки может являться предметом судебной оценки в рамках спора о признании недействительным решения, принятого по результатам проверки.

В Постановлении ФАС Центрального округа от 30.05.2008 по делу N А68-4529/07-231/18 (Определением ВАС РФ от 27.08.2008 N 10607/08 отказано в пересмотре дела в порядке надзора) судьи пришли к выводу о том, что проверка была проведена с нарушением установленного НК РФ срока, а приостановление выездной налоговой проверки было необоснованно затянуто, что привело к нарушению прав и законных интересов налогоплательщика, который в течение длительного периода времени был лишен первичных документов и за весь период приостановления на доначисленные суммы налога начислялись пени, которые по результатам проверки налогоплательщика составили более трети суммы задолженности. В связи с этим принятое по результатам проверки решение подлежит признанию недействительным.

Десятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 22.12.2008 по делу N А41-12368/08 счел, что решение, принятое по результатам выездной налоговой проверки, является незаконным, поскольку налоговым органом нарушен предельный срок приостановления проведения выездной налоговой проверки, установленный п. 9 ст. 89 НК РФ.

В Постановлении от 15.11.2011 N 17АП-11186/2011-АК по делу N А50П-465/2011 Семнадцатый арбитражный апелляционный суд исходил из того, что общий срок приостановления составил 8 месяцев и 10 дней, основание приостановления - необходимость истребования документов у двух организаций в порядке ст. 93.1 НК РФ. Ссылка инспекции на то, что п. 14 ст. 101 НК РФ не предусмотрено такого существенного основания для отмены решения, как нарушение предельных сроков проведения проверки и приостановления проверки, признана судом несостоятельной, поскольку названная норма содержит существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки, а не существенные условия ее проведения.

Исходя из этого суды приходят к выводу, что, поскольку налоговым органом были нарушены существенные условия проведения проверки, добытые в ходе такой проверки документы и сведения не могут считаться доказательствами в соответствии со ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ, которой установлено, что доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела (Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2009 по делу N А41-13195/09).

Однако следует отметить, что в арбитражной практике встречаются решения, в которых суды поддерживают налоговые органы.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 25.12.2008 N Ф08-7602/2008 по делу N А53-3531/2008-С5-46 судьи отклонили доводы о несоблюдении налоговой инспекцией процедуры проведения налоговой проверки в части нарушения срока ее проведения (ст. 89 НК РФ), так как налогоплательщик не указал, чем нарушены его права и каким образом данный факт повлиял на правомерность принятия решения по результатам проверки.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 21.03.2007 по делу N Ф04-1515/2007(32586-А75-42) указано, что нарушение налоговым органом срока проведения выездной налоговой проверки не является безусловным основанием для признания соответствующего решения налогового органа недействительным.

С учетом изложенного можно сделать вывод, что нарушение налоговым органом требований п. 9 ст. 89 НК РФ ввиду приостановления выездной налоговой проверки на срок более шести месяцев, а также осуществление мероприятий налогового контроля в течение значительного времени прямо не названы в НК РФ в качестве оснований для признания недействительным решения, принятого по результатам данной проверки. Вместе с тем указанное решение может быть признано недействительным, если арбитражный суд сочтет, что нарушение максимальных сроков приостановления проверки обусловлено злоупотреблением должностными лицами налогового органа своими полномочиями.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

14.05.2013