В апреле 2013 г. организация обнаружила ошибку, допущенную в III квартале 2012 г. (завышены расходы, учитываемые для целей налога на прибыль). В результате были занижены налог на прибыль за 2012 г., авансовые платежи по итогам 9 месяцев 2012 г., ежемесячные авансовые платежи за IV квартал 2012 г. и I квартал 2013 г. Организация подала уточненные декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2012 г. и 2012 г., предварительно уплатив налог на прибыль за 2012 г. и пени по итогам 2012 г. Налоговый орган привлек организацию к ответственности за неуплату налога за 2012 г. на том основании, что пени на авансы по итогам 9 месяцев, ежемесячные авансы за IV квартал 2012 г. и I квартал 2013 г. не уплачивались. Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Позиция налогового органа, который привлек к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ организацию, не уплатившую пени на авансы по итогам отчетного периода 9 месяцев 2012 г., ежемесячные авансы за IV квартал 2012 г. и I квартал 2013 г. при подаче в апреле 2013 г. уточненной декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2012 г. и 2012 г., неправомерна.

Обоснование: Пунктом 1 ст. 81 НК РФ установлено, что при обнаружении в налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Ответственность за неуплату или неполную уплату налога установлена ст. 122 НК РФ. Если уточненная декларация представляется после того как истекли сроки подачи декларации и уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при выполнении двух условий, предусмотренных п. 4 ст. 81 НК РФ. Первое условие - нужно представить уточненную декларацию до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом ошибок, приводящих к занижению налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период. Второе условие - до представления уточненной декларации нужно уплатить недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в IV квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия (п. 2 ст. 286 НК РФ). Следовательно, неправильный расчет авансового платежа по итогам девяти месяцев мог привести к занижению ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате как в IV квартале 2012 г., так и в I квартале 2013 г.

Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (I квартала, полугодия и девяти месяцев календарного года). Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. п. 1, 2 ст. 285, п. 1 ст. 287, п. п. 3, 4 ст. 289 НК РФ).

За каждый календарный день просрочки начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога начисляются пени (ст. 75 НК РФ). Пени начисляются и на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей (п. 3 ст. 58 НК РФ). Однако нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 3 ст. 58 НК РФ). На наш взгляд, эта норма должна распространяться и на ситуацию, когда речь идет об условиях освобождения от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, при подаче уточненной декларации по правилам ст. 81 НК РФ. Что касается ежемесячных авансов за I квартал 2013 г., то их неуплата не может влечь привлечения к ответственности за неуплату налога за 2012 г. еще и потому, что эти авансы подлежат уплате за другой налоговый период - за 2013 г., а не за 2012 г.

Следовательно, неуплата пеней на авансы по итогам отчетного периода 9 месяцев, ежемесячных авансов за IV квартал 2012 г. и I квартал 2013 г. перед подачей уточненной декларации по налогу на прибыль за 2012 г. не может служить поводом для привлечения организации к ответственности за неуплату налога.

М. Г.Наринов

Издательство "Главная книга"

26.04.2013