Организация в январе 2013 г. выдала работнику беспроцентный заем на покупку квартиры. Погашение займа осуществляется ежемесячно путем удержания из заработной платы работника, при этом организация в январе и в феврале исчисляла и удерживала с доходов работника в виде материальной выгоды НДФЛ по ставке 35%. Налоговое уведомление из налогового органа о праве на имущественный налоговый вычет представлено в организацию в марте 2013 г. Каковы должны быть действия работодателя в отношении ранее удержанного с доходов в виде материальной выгоды НДФЛ?

Ответ: По мнению Минфина России, начиная с месяца, в котором налогоплательщик представил работодателю подтверждение его права на получение имущественного налогового вычета по НДФЛ, суммы налога, удержанные налоговым агентом с его доходов в виде материальной выгоды по ставке 35 процентов, подлежат зачету при определении налоговой базы нарастающим итогом по суммам доходов работника, подлежащим налогообложению по ставке 13 процентов.

За возвратом сумм НДФЛ, удержанных до представления подтверждения права на получение имущественного налогового вычета, в соответствии с положениями ст. 78 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе обратиться в налоговый орган по месту жительства.

Вместе с тем позиция Минфина России представляется не столь однозначной.

Обоснование: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика в виде материальной выгоды является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за исключением, в частности, материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными, в частности, на приобретение на территории РФ квартиры.

При этом определено, что материальная выгода освобождается от налогообложения при условии наличия права у налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета, установленного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, подтвержденного налоговым органом в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 220 НК РФ (то есть посредством выдачи налогового уведомления по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 25.12.2009 N ММ-7-3/714@).

Следовательно, до момента представления работодателю налогового уведомления из налогового органа организация правомерно исчисляла и удерживала НДФЛ по ставке 35 процентов (п. 2 ст. 224 НК РФ) с доходом в виде материальной выгоды.

Минфин России, рассматривая указанную ситуацию, в Письме от 21.03.2013 N 03-04-06/8790 отметил, что в таких случаях применяются положения п. 3 ст. 226 НК РФ, согласно которым исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Таким образом, начиная с месяца, в котором налогоплательщик представил работодателю подтверждение его права на получение имущественного налогового вычета, суммы налога, удержанные налоговым агентом с его доходов в виде материальной выгоды по ставке 35 процентов, подлежат зачету при определении налоговой базы нарастающим итогом по суммам доходов работника, подлежащим налогообложению по ставке 13 процентов.

За возвратом сумм НДФЛ, удержанных до представления подтверждения права на получение имущественного налогового вычета, в соответствии с положениями ст. 78 НК РФ налогоплательщик вправе обратиться в налоговый орган по месту жительства (см. также Письмо Минфина России от 13.04.2011 N 03-04-06/6-87).

Вместе с тем позиция Минфина России не столь однозначна.

Согласно п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление налога нарастающим итогом с начала календарного года с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога предусмотрено только в отношении доходов, облагаемых по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, в размере 13 процентов. Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику.

Как было упомянуто ранее, материальная выгода по заемным средствам на основании п. 2 ст. 224 НК РФ подлежит налогообложению по ставке 35 процентов, соответственно, проведение в течение налогового периода каких-либо зачетов в отношении сумм налога, исчисленного с доходов, облагаемых по разным ставкам, налоговым законодательством не предусмотрено.

Однако п. 3 ст. 225 НК РФ установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

При этом п. 2 ст. 226 НК РФ определено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Поскольку исчисление налога с доходов в виде материальной выгоды производится по правилам ст. 212 НК РФ, налоговый агент обязан по окончании года произвести соответствующий перерасчет с зачетом ранее удержанных сумм НДФЛ. В случае если при осуществлении такого зачета сумма налога, удержанная по ставке 35 процентов, превышает сумму налога, исчисленную с доходов физического лица по ставке 13 процентов, соответствующая сумма подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 231 НК РФ (см. Письма Минфина России от 19.08.2009 N 03-04-06-01/217, ФНС России от 17.09.2009 N 3-5-03/1423@).

А. В.Телегус

Член Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

18.04.2013