Коммерческая организация приобретает недвижимое имущество организации-банкрота на торгах

Согласно п. 4.1 ст. 161 НК РФ покупатель обязан уплатить сумму НДС. Однако в договоре купли-продажи указана стоимость имущества с припиской "Без НДС". Так как в договоре указана сумма без НДС, организация намерена самостоятельно начислить НДС и уплатить в бюджет. В таком случае может ли организация после уплаты налога принять к вычету уплаченную сумму НДС? Какие могут быть сложности или условия при возмещении (в свете Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом")?

Ответ: Если в договоре купли-продажи имущества организации-банкрота цена указана без НДС, а организация-покупатель намерена самостоятельно начислить сверху НДС и уплатить в бюджет, то в случае, если банкрот не являлся плательщиком НДС (применял УСН, ЕНВД), покупатель не вправе принять к вычету данную сумму, поскольку в данном случае он не является налоговым агентом. Если организация-банкрот является налогоплательщиком НДС, то, на наш взгляд, покупатель признается налоговым агентом, при этом правильным будет исчислить НДС расчетным путем в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ, даже если по договору цена указана без НДС, соответственно, эту сумму покупатель будет вправе принять к вычету.

Обоснование: На основании п. 4.1 ст. 161 НК РФ при реализации на территории РФ имущества должников, признанных банкротами, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества. Налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет сумму налога.

В связи с этим:

1) исполнять обязанности налогового агента необходимо, только если приобретается имущество у организации-банкрота, которая является плательщиком НДС. По мнению Минфина России, в случае реализации имущества банкрота, применяющего спецрежим (УСН, ЕСХН), у покупателя отсутствует необходимость исполнять обязанности налогового агента (Письма от 20.06.2012 N 03-07-15/63 (направлено Письмом ФНС России от 20.09.2012 N ЕД-4-3/15733@) и от 22.02.2012 N 03-07-11/52). Ведь собственник имущества в данном случае не является плательщиком НДС (п. 3 ст. 346.1, п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Однако, если должник применял ЕНВД в отношении определенной деятельности, при реализации его имущества необходимо исчислить налоги в общем порядке, поскольку на основании п. 4 ст. 346.26 НК РФ плательщики ЕНВД не признаются налогоплательщиками НДС только в отношении операций, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом (см., например, Письмо Минфина России от 16.07.2007 N 03-11-05/158).

Таким образом, исполнять обязанности налогового агента необходимо, только если приобретается имущество у организации-банкрота, которая является плательщиком НДС. Если покупатель все-таки начислил НДС, а организация-банкрот плательщиком НДС не является, то отсутствует право на вычет, так как покупатель не является налоговым агентом (п. 3 ст. 171 НК РФ);

2) если организация-банкрот была плательщиком НДС, покупатель является налоговым агентом.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом" было разъяснено, что исходя из положений ст. 163 и п. 4 ст. 166 НК РФ НДС в отношении операций по реализации имущества должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные п. 1 ст. 174 НК РФ, с учетом того, что требование об уплате названного налога, согласно абз. 5 п. 2 ст. 134 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве), относится к четвертой очереди текущих требований. Цена, по которой имущество должника было реализовано, подлежит перечислению полностью (без удержания налога на добавленную стоимость) покупателем имущества должнику или организатору торгов, а также организатором торгов должнику; эта сумма распределяется по правилам ст. ст. 134 и 138 Закона о банкротстве.

Однако требование об уплате НДС покупателем прямо закреплено в НК РФ и контролирующие органы настаивают на применении данного порядка (см., например, Письмо Минфина России от 11.02.2013 N 03-07-11/3393).

При реализации активов банкрота налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации имущества или имущественных прав с учетом налога (п. 4.1 ст. 161 НК РФ). Следовательно, сумму НДС, подлежащую удержанию и перечислению в бюджет, налоговый агент определяет по расчетной ставке (п. 4 ст. 164 НК РФ).

При этом цена реализации имущества банкрота включает в себя НДС (см. Письмо ФНС России от 07.12.2011 N ЕД-3-3/4048@).

Соответственно, на наш взгляд, во избежание претензий налоговых органов, если организация-банкрот является плательщиком НДС, покупатель должен в отношении выплачиваемого ей дохода исполнить обязанности налогового агента по НДС, даже если в договоре указана пометка "без НДС", поскольку подобное условие о цене не соответствует законодательству.

Уплаченный налоговым агентом в бюджет НДС подлежит вычету, если приобретенное имущество или имущественные права используются в деятельности, облагаемой этим налогом (п. 3 ст. 171 НК РФ). При этом особенность вычета "агентского" НДС в том, что право на вычет возникает только после уплаты налога. А поскольку налог уплачивается в следующем налоговом периоде (п. 1 ст. 174 НК РФ), то и НДС принимается к вычету тогда же, то есть в периоде уплаты. В частности, на это указала ФНС России в своем Письме от 13.09.2011 N ЕД-4-3/14814@.

Если покупатель приобретает имущество у контрагента, признанного банкротом, и выступает налоговым агентом, оформлять счет-фактуру налоговый агент не обязан, поскольку действующее законодательство не содержит такого требования. Не выставляет в данном случае счет-фактуру и организация-банкрот. На это указывает Минфин России в Письмах от 29.02.2012 N 03-07-09/15 и от 27.02.2012 N 07-02-06/29. Однако представляется, что, если налоговый агент все же оформит счет-фактуру, это не может являться основанием для отказа в принятии к вычету НДС, уплаченного налоговым агентом. С данным выводом согласился и Минфин России в Письме от 28.11.2011 N 03-07-09/43.

В отношении учета налогового агента контролирующие органы сообщают, что в книге продаж налоговый агент регистрирует платежные документы на перечисление НДС в бюджет (п. 15 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, Письмо ФНС России от 03.08.2012 N ЕД-3-3/2754@). В книге покупок также регистрируются платежные документы, на основании которых НДС был перечислен в бюджет (п. 23 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137).

Таким образом, организация-покупатель может принять к вычету НДС только после перечисления НДС в бюджет, являясь налоговым агентом.

С. Н.Андреева

ООО "Инвест-Аудит"

Материал предоставлен при содействии

ЗАО "ТелекомПлюс"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

17.04.2013