Организация с октября 2012 г. утратила право применения УСН и переходит на общую систему налогообложения. Как определить базу для начисления взносов в ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС: с сумм выплат, начисленных с октября 2012 г., или нарастающим итогом с начала 2012 г.?

Нужно ли начислять страховые взносы, если на момент смены налоговых режимов суммы выплат превысили предельную величину для начисления страховых взносов?

Ответ: В 2012 г. организация уплачивает страховые взносы в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС.

Исходя из норм законодательства о страховых взносах и налогового законодательства и учитывая позицию официального органа (Минздравсоцразвития России), в зависимости от причин, послуживших основанием для утраты права на применение УСН, можно прийти к следующим выводам:

в случае если организация, применяющая УСН, нарушила условие об основном виде деятельности и перешла на общую систему налогообложения, обязанность по пересчету страховых взносов по общим тарифам возникает с 1 января этого календарного года, то есть организация обязана пересчитать и доплатить страховые взносы с 1 января 2012 г., исчисленные в общем порядке. База для начисления взносов в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС определяется с сумм выплат, начисленных нарастающим итогом с начала 2012 г.;

в случае если организация, применяющая УСН, нарушила условия, предусмотренные гл. 26.2 Налогового кодекса РФ, но не нарушала условия об основном виде деятельности и перешла на общую систему налогообложения, она утрачивает право на применение пониженных страховых взносов с того квартала, в котором произошла утрата права на применение УСН, то есть в вашем случае с 1 октября 2012 г. База для начисления взносов в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС определяется с сумм выплат, начисленных нарастающим итогом с начала 2012 г., поскольку организация имела законное право применения пониженных страховых взносов, при утрате права на применение страховых взносов она уплачивает страховые взносы в общем порядке. Право на пониженные тарифы страховых взносов в отношении выплат, начисленных за январь - сентябрь 2012 г., не теряется за прошедший период. Если в данной ситуации на момент смены налоговых режимов суммы выплат превысили предельную величину для начисления страховых взносов, то в 2012 г. на сумму превышения необходимо начислять страховые взносы в ПФР по тарифу 10%, в ФСС РФ - 0%, ФФОМС - 0%.

Обоснование: Частью 1 ст. 1 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Федеральный закон N 212-ФЗ) (в ред. Федерального закона от 29.11.2010 N 313-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 313-ФЗ)) Федеральный закон N 212-ФЗ регулирует отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, а также отношения, возникающие в процессе осуществления контроля за исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов и привлечения к ответственности за нарушение законодательства Российской Федерации о страховых взносах.

То есть п. 2 ст. 12 Федерального закона N 313-ФЗ территориальные фонды обязательного медицинского страхования (ТФОМС) исключены из перечня внебюджетных фондов, в которые необходимо уплачивать страховые взносы.

Таким образом, организация уплачивает страховые взносы в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС.

В соответствии с ч. 1 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ база для начисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов, указанных в пп. "а" и "б" п. 1 ч. 1 ст. 5 Федерального закона N 212-ФЗ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ.

Исходя из ч. 3 указанной статьи плательщики страховых взносов, указанные в п. 1 ч. 1 ст. 5 Федерального закона N 212-ФЗ, определяют базу для начисления страховых взносов отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом.

В соответствии с ч. 3 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ в течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца плательщики страховых взносов производят исчисление ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для плательщиков страховых взносов - физических лиц) с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца, и тарифов страховых взносов, за вычетом сумм ежемесячных обязательных платежей, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

Согласно п. 8 ч. 1 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ в течение переходного периода (2011 - 2027 гг.) применяются пониженные тарифы страховых взносов в том числе для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, основным видом экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) являются перечисленные в указанном пункте.

Частью 1.4 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ установлено, что соответствующий вид экономической деятельности, предусмотренный п. 8 ч. 1 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ, признается основным видом экономической деятельности при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по данному виду деятельности составляет не менее 70 процентов в общем объеме доходов. Сумма доходов определяется в соответствии со ст. 346.15 НК РФ. Подтверждение основного вида экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя, указанных в п. 8 ч. 1 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ, осуществляется в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования. В случае если по итогам отчетного (расчетного) периода основной вид экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя, указанных в п. 8 ч. 1 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ, не соответствует заявленному основному виду экономической деятельности, такая организация или такой индивидуальный предприниматель лишаются права применять установленные ч. 3.2 и (или) 3.4 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ тарифы страховых взносов с начала отчетного (расчетного) периода, в котором допущено такое несоответствие, и сумма страховых взносов подлежит восстановлению и уплате в бюджеты государственных внебюджетных фондов в установленном порядке.

Пунктом 4 ст. 346.13 НК РФ установлено, что если по итогам налогового периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и с пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 60 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В соответствии с п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ, если по итогам налогового периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и с пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, не превысили 60 млн руб. и (или) в течение налогового периода не было допущено несоответствия требованиям, установленным п. п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик вправе продолжать применение упрощенной системы налогообложения в следующем налоговом периоде.

Пунктом 1 Постановления Правительства РФ от 10.12.2012 N 1276 установлено, что для плательщиков страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, предусмотренных в п. 1 ч. 1 ст. 5 Федерального закона N 212-ФЗ, база для начисления страховых взносов с учетом ее индексации, в соответствии с указанным Постановлением Правительства РФ, составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 568 000 руб. нарастающим итогом с 1 января 2013 г.

Согласно ч. 1 ст. 10 Федерального закона N 212-ФЗ расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год.

Согласно ч. 2 указанной статьи отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год.

По мнению Минздравсоцразвития России, изложенному в Письме Минздравсоцразвития России от 24.11.2011 N 5004-19, по аналогии с положениями НК РФ плательщик страховых взносов теряет право на применение пониженного тарифа страховых взносов с начала того квартала, в котором он утратил право на применение упрощенной системы налогообложения.

То есть, по мнению официального органа, организация должна пересчитывать страховые взносы лишь за тот квартал, в котором произошла утрата права на применение пониженных страховых взносов, а не за весь год.

По мнению Минздравсоцразвития России, изложенному в Письме Минздравсоцразвития России от 15.09.2011 N 3333-19, в случае если по итогам отчетного (расчетного) периода основной вид экономической деятельности организации не соответствует заявленному основному виду экономической деятельности, такая организация лишается права применять пониженные тарифы страховых взносов с начала отчетного (расчетного) периода. То есть, по мнению Минздравсоцразвития России, при несоблюдении в одном из отчетных периодов календарного года условий применения пониженных тарифов по страховым взносам (предусмотренных ч. 1.4 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ) организацией, состоящей на УСН, обязанность по пересчету страховых взносов по общим тарифам возникает с 1 января этого календарного года.

Таким образом, исходя из норм законодательства о страховых взносах и налогового законодательства и учитывая позицию официального органа (Минздравсоцразвития России), в зависимости от причин, послуживших основанием для утраты права на применение УСН, можно прийти к следующим выводам:

в случае если организация, применяющая УСН, нарушила условие об основном виде деятельности и необходимой доле доходов от такой деятельности и перешла на общую систему налогообложения, обязанность по пересчету страховых взносов по общим тарифам возникает с 1 января этого календарного года, то есть организация обязана пересчитать и доплатить страховые взносы с 1 января 2012 г., исчисленные в общем порядке;

в случае если организация, применяющая УСН, нарушила условия, предусмотренные гл. 26.2 НК РФ, но не нарушала условия об основном виде деятельности и перешла на общую систему налогообложения, она утрачивает право на применение пониженных страховых взносов с того квартала, в котором произошла утрата права на применение УСН, то есть в данном случае с 1 октября 2012 г. База для начисления взносов в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС определяется с сумм выплат, начисленных нарастающим итогом с начала 2012 г., поскольку организация имела законное право применения пониженных страховых взносов, при утрате права на применение страховых взносов она уплачивает страховые взносы в общем порядке. Право на пониженные тарифы страховых взносов в отношении выплат, начисленных за январь - сентябрь 2012 г., не теряется за прошедший период.

Если в данной ситуации на момент смены налоговых режимов суммы выплат превысили предельную величину для начисления страховых взносов, то в 2012 г. на сумму превышения необходимо начислять страховые взносы в ПФР по тарифу 10%, в ФСС РФ - 0%, ФФОМС - 0% (ч. 1 ст. 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ).

Е. В.Исакова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

09.04.2013