ООО на ОСН в 2009 - 2010 гг. получило убытки и отразило их в декларациях по налогу на прибыль. Указанные убытки ИФНС России уменьшила по результатам налоговой проверки в 2011 г. Организация представила уточненные декларации за 2009 - 2010 гг., в которых убытки были уменьшены в соответствии с решением ИФНС России (данные уточнения на результатах последующих налоговых периодов не отразились, так как 2011 и 2012 гг. были тоже убыточные). После обжалования решения ИФНС России в вышестоящий налоговый орган ООО оспорило решение ИФНС России в суд. Суд убыток восстановил. Правомерно ли подать уточненные декларации за 2009 - 2010 гг. с восстановлением убытков по решению суда?

Ответ: На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации организации следует:

- внести исправления в регистры налогового учета и расчет налоговой базы за 2009 - 2010 гг., в которых указать получение убытков (ст. ст. 313 - 315 Налогового кодекса РФ),

- и подать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 - 2010 гг., в строках 060 листа 02 которых отразить суммы полученного убытка в соответствии с судебным актом. В титульном листе деклараций по реквизиту "Номер корректировки" следует проставить "2 - -".

Внести исправления и представить уточненные декларации за 2009 - 2010 гг. следует до представления в ИФНС России налоговых деклараций по налогу на прибыль, в которых будет уменьшена текущая налоговая база на сумму этого убытка.

Обоснование: Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ).

Согласно п. п. 1, 2 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.

Пунктом 1 ст. 80 НК РФ предусмотрено, что налоговая декларация - это заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Ошибки в декларации исправляются путем подачи уточненной декларации (п. 1 ст. 81 НК РФ). Подача такой декларации означает признание налогоплательщиком допущенных в первоначальной или предыдущей уточненной декларации ошибок (искажений), отказ от сведений, указанных им ранее в сданной декларации и их замену на иные сведения (п. 1 ст. 81 НК РФ, Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2011 N 07АП-1888/11).

Поскольку в рассматриваемой ситуации судом правомерность убытков за 2009 - 2010 гг. была подтверждена, уточненные декларации по налогу на прибыль, в которых налогоплательщик на основании решения ИФНС России уменьшил суммы убытков, содержат неверные сведения о финансовом результате для целей налогообложения за данные периоды.

Поэтому, на наш взгляд, в рассматриваемой ситуации организации следует:

- внести исправления в регистры налогового учета и расчет налоговой базы, в которых указать получение убытков в 2009 - 2010 гг. (ст. ст. 313 - 315 НК РФ),

- и подать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 - 2010 гг., в строках 060 листа 02 которых отразить суммы полученного убытка в соответствии с судебным актом. В титульном листе деклараций по реквизиту "Номер корректировки" следует проставить "2 - -" (пп. 2 п. 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н, пп. 2 п. 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 15.12.2010 N ММВ-7-3/730@, - утратили силу, пп. 2 п. 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@).

Уточненная налоговая декларация представляется по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения (п. 5 ст. 81 НК РФ).

Подать уточненные декларации следует до представления в ИФНС России налоговых деклараций по налогу на прибыль, в которых будет уменьшена налоговая база на сумму этого убытка.

Дополнительно отметим, что в рассматриваемой ситуации организации не следовало представлять уточненные декларации по налогу на прибыль с уменьшением убытка в соответствии с результатами налоговой проверки (пп. 2 п. 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом Минфина России N 54н, пп. 2 п. 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России N ММВ-7-3/730@, - утратили силу, пп. 2 п. 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России N ММВ-7-3/174@). С этим согласна и ФНС России, которая в Письме от 21.11.2012 N АС-4-2/19576 указывала, что согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации:

а) ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган уточненную декларацию;

б) ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе представить уточненную декларацию.

На основании изложенного ФНС России сделан вывод, что НК РФ не предусматривает права или обязанности налогоплательщика представить уточненную налоговую декларацию по нарушениям, выявленным налоговым органом.

Кроме того, организации необходимо учитывать, что представление уточненной декларации является основанием для ее камеральной налоговой проверки (п. 2 ст. 88 НК РФ, Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-02-07/1-267).

А. В.Зацепин

Издательство "Главная книга"

03.04.2013