При расчете предусмотренных п. 17 ст. 176.1 НК РФ процентов по ставке рефинансирования Банка России число дней в году следует принимать равным 365 (366) или 360?

Ответ: Исходя из позиции Минфина России при расчете предусмотренных п. 17 ст. 176.1 Налогового кодекса РФ процентов по ставке рефинансирования Банка России число дней в году принимается равным 365 (366). Вместе с тем, принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, при рассмотрении спора с налоговыми органами арбитражный суд может произвести расчет исходя из ставки 1/360.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 176.1 НК РФ заявительный порядок возмещения НДС представляет собой осуществление в порядке, предусмотренном настоящей статьей, зачета (возврата) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со ст. 88 НК РФ на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки.

Согласно п. 7 ст. 176.1 НК РФ налогоплательщики, имеющие право на применение заявительного порядка возмещения налога, реализуют данное право путем подачи в налоговый орган не позднее пяти дней со дня подачи налоговой декларации заявления о применении заявительного порядка возмещения налога, в котором налогоплательщик указывает реквизиты банковского счета для перечисления денежных средств.

В указанном заявлении налогоплательщик принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные им (зачтенные ему) в заявительном порядке суммы (включая проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176.1 НК РФ (в случае их уплаты)), а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты в порядке, установленном п. 17 ст. 176.1 НК РФ, в случае если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично в случаях, предусмотренных настоящей статьей.

В соответствии с п. 17 ст. 176.1 НК РФ одновременно с сообщением о принятии решения, указанного в п. 15 ст. 176.1 НК РФ, налогоплательщику направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных им (зачтенных ему) в заявительном порядке сумм (включая проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176.1 НК РФ (в случае их уплаты), в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенной в заявительном порядке) (далее в настоящей статье - требование о возврате). На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Указанные проценты начисляются начиная со дня:

1) фактического получения налогоплательщиком средств - в случае возврата суммы налога в заявительном порядке;

2) принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке - в случае зачета суммы налога в заявительном порядке.

Таким образом, по смыслу приведенных норм права, если налогоплательщику было отказано в возмещении НДС, он обязан вернуть суммы, излишне полученные в заявительном порядке, с начисленными на них процентами.

По мнению специалистов Минфина России (Письмо Минфина России от 05.04.2010 N 03-07-08/95), с учетом того, что ст. 176.1 НК РФ не предусмотрен особый порядок расчета ставки рефинансирования Банка России, при расчете указанных процентов число дней в году принимается равным 365 (366).

Таким образом, сумма процентов, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется как произведение суммы НДС, подлежащей возврату налогоплательщиком, двойной ставки рефинансирования Банка России, деленной на количество дней в году (365 или 366), и количества дней пользования бюджетными средствами.

В случае если в период пользования бюджетными средствами действовали разные ставки рефинансирования Банка России, расчет процентов в вышеуказанном порядке осуществляется отдельно по каждой ставке рефинансирования Банка России и полученные суммы складываются.

Между тем, по мнению арбитражных судов, поскольку ни ст. 176.1 НК РФ, ни вообще гл. 21 НК РФ не устанавливают собственного содержания терминов "ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации" и "расчетная ставка (1/360 или 1/365)", в силу п. 1 ст. 11 НК РФ в этом случае необходимо руководствоваться при определении порядка исчисления такой ставки институтами гражданского законодательства Российской Федерации и ориентироваться на выводы, изложенные в совместном Постановлении Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 08.10.1998 N 13/14 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" (далее - Постановление N 13/14).

Согласно п. 2 Постановления N 13/14 при расчете подлежащих уплате годовых процентов по ставке рефинансирования Банка России число дней в году и месяце принимается равным соответственно 360 и 30 дням, если иное не установлено соглашением сторон, обязательными для сторон правилами, а также обычаями делового оборота.

В Постановлении ФАС Московского округа от 11.04.2012 по делу N А40-69427/11-140-302 (Постановлением Президиума ВАС РФ от 20.11.2012 N 9334/12 оставлено без изменения) судьи отклонили доводы налогоплательщика о том, что Постановление N 13/14 следует применять только в рамках гражданских правоотношений.

Судьи сочли обоснованным выставление налоговым органом налогоплательщику требования в части уплаты процентов, предусмотренных п. 17 ст. 176.1 НК РФ, при начислении которых число дней в году было принято равным 360 в соответствии с п. 2 Постановления N 13/14.

Аналогичные выводы сделаны также в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2011 N 09АП-32529/2011-АК, Решении Арбитражного суда г. Москвы от 17.10.2011 по делу N А40-69427/11-140-302.

В Постановлении Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2012 по делу N А19-3436/2011 судьи пришли к выводу, что сумма процентов за пользование бюджетными средствами на основании п. 17 ст. 176.1 НК РФ исчисляется как произведение суммы бюджетных средств, подлежащей возврату налогоплательщиком, ставки рефинансирования Банка России, деленной на 360, и количества дней пользования бюджетными средствами.

Исходя из позиции Минфина России при расчете предусмотренных п. 17 ст. 176.1 НК РФ процентов по ставке рефинансирования Банка России число дней в году принимается равным 365 (366). Вместе с тем, принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, при рассмотрении спора с налоговыми органами арбитражный суд может произвести расчет исходя из ставки 1/360.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

18.03.2013